I SA/Po 1347/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Ruszyński Sędziowie Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont(spr.) asesor sąd. WSA Karol Pawlicki Protokolant sekr. sąd. Agnieszka Ratajczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 lutego 2007r. sprawy ze skargi E. I R.M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2003r oddala skargę /-/ K.Pawlicki /-/ J.Ruszyński /-/ W.Zygmont Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej decyzją z dnia [...] r. nr [...] na podstawie art. 109 ust. 4, ust. 5 i ust. 6 ustawy z 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54 poz. 535 ze zm.) określił podatnikowi przedsiębiorstwu "A" - R. i E. M., kwoty zobowiązania w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2003r. (w łącznej kwocie [...] zł) i kwoty dodatkowego zobowiązania podatkowego w łącznej wysokości [...] zł. Z uzasadnienia decyzji wynika, że przeprowadzona kontrola podatkowej wykazała, iż podatnik: A. odliczył podatek naliczony z faktur dotyczących fikcyjnych operacji gospodarczych, które zostały wystawione przez: - przedsiębiorstwo "B" M.M. odnośnie sprzedaży folii. Właścicielka zakładu stanowczo stwierdziła, że nigdy nie zawierała kontaktów handlowych z firmą przedsiębiorstwo "A" i nie zna powyższych podatników, a wszystkie faktury wystawione dla ich firmy były "nielegalne". - przedsiębiorstwo "C", z tytułu świadczenia usług transportowych, których faktycznego wykonania nie udokumentowała w sposób wystarczający i nie wiadomo jakie towary były transportowane i do jakiego odbiorcy. - Przedsiębiorstwo "D" D.W. - z tytułu świadczenia usług transportowych, która twierdzi, że nigdy nie prowadziła żadnej działalności gospodarczej, nie zawierała żadnych umów i nie wystawiała faktur na rzecz firmy przedsiębiorstwo "A". -"E" sp. z o.o. P., z tytułu świadczenia usług akwizycji co do których brak danych jakie były konkretne efekty współpracy z tą firmą, zaś wystawiająca faktury i V.P. odmówiła odpowiedzi na pytania związane ze świadczeniem usług i wystawianiem faktur na rzecz firmy przedsiębiorstwo "A". - Przedsiębiorstwo "F"- M.T., dokumentujące sprzedaż folii, przy czym przedsiębiorca twierdzi , że nigdy nie zawierał żadnych umów, nie wystawiał faktur i nie świadczył żadnych usług na rzecz firmy przedsiębiorstwo "A" i aby dokonał sprzedaży folii. Organ kontrolny stwierdził, iż przedmiotowe faktury nie odzwierciedlają rzeczywistych operacji gospodarczych. Tym samym w świetle § 48 ust. 4 pkt 5a rozporządzenia Ministra Finansów z 22 marca 2002r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 27 poz. 268 ze zmianami) kwoty podatku naliczonego (w łącznej wysokości zł) wynikające z tych faktur nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego w 2002r. B. odliczył ponadto w [...] i [...] 2003r. podatek naliczony w wysokości [...] zł z dwóch faktur wystawionych przez przedsiębiorstwo "G" sp. z o.o. dokumentujących zakup usług gastronomicznych (zakąsek), co stanowi naruszenie przepisów art. 25 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku VAT, zgodnie z którymi obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika usług gastronomicznych. W odwołaniu podatnicy wnieśli o uchylenie powyższej decyzji i umorzenie postępowania ewentualnie o uchylenie decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji. Podatnicy decyzji zarzucili: - tendencyjność prowadzonego postępowania i wydanie decyzji w "oderwaniu" od rzeczywistych zasad funkcjonowania kontrolowanej firmy; - niewskazanie przepisów, z których wynika obowiązek przedłożenia do kontroli innych dokumentów niż faktury, wskazanie miejsca świadczenia usług, wskazanie kto i kiedy wykonywał usługi; - nieprzeprowadzenie kontroli dokumentów u kontrahentów podatnika; nieuwzględnienie wniosku dotyczącego ustalenia w jaki sposób na dokumentach będących w posiadaniu firmy przedsiębiorstwo "A" znalazły się pieczęcie firm, które świadczyły kwestionowane usługi. W uzasadnieniu odwołania podatnicy stwierdzili, że w trakcie kontroli przedstawili głównie faktury, z których wynika fakt zlecenia usług i zapłaty za ich wykonanie. Niezrozumiałe jest wobec tego żądanie przez kontrolujących podania np. imion i nazwisk kierowców samochodów świadczących usługi transportowe oraz podania numerów rejestracyjnych samochodów. Podkreślili, iż zlecali je R.N., a ponieważ nie był w stanie wykonać wszystkich zleceń , korzystał z podwykonawców, których podatnicy nie znali. Zleceniobiorca R.N. informował, że wszystkie faktury wystawione za usługi świadczone na rzecz ich firmy przedsiębiorstwo "A" były rejestrowane w jego firmie względnie w firmach z nim współpracujących. Podstawowym uchybieniem kontrolujących jest nieprzeprowadzenie kontroli dokumentów u kontrahentów podatnika oraz niezbadanie czy firmy te odprowadzały podatek wykazany w zakwestionowanych fakturach w ich firmie przedsiębiorstwie "A". Odnosząc się do nieuznania przez kontrolę wydatków poniesionych na transport Strona zauważa, iż - cyt.: "setki ton i setki m 3 folii" dotarły do firmy i następnie zostały z niej wywiezione, tym samym należy przyjąć, że usługi transportowe były świadczone na rzecz podatnika. Podatnik uznaje za bezpodstawne przyjęcie przez organ kontrolny, że dopuścił się oszustwa, że sfałszował faktury, że posługiwał się fałszywymi pieczęciami. Podatnik podał, że w 2004r. Pierwszy Urząd Skarbowy przeprowadził kontrolę firmy w zakresie tych samych problemów co zaskarżona decyzja, ale nie wyciągnął z kontroli takich wniosków jakie sformułowano w kwestionowanej decyzji. Dyrektor Izby Skarbowej, po przeprowadzeniu w trybie art. 229 O.p. uzupełniającego postępowania dowodowego, decyzją z dnia [...] r. nr [...], na podstawie art. 207, art. 233 § 1 pkt 2a, art. 21 § 1 i § 3, art. 47 § 1 i § 3, art. 51 § 1, art. 53 § 1 i § 3 O.p., art. 2 ust. 1, art. 10 ust. 1 i ust. 2, art. 19 ust. 1 i ust. 2, art. 25 ust. 1 pkt 3b ustawy z 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 11 poz. 50 ze zm. ), art. 109 ust. 4, ust. 5 i ust. 6 ustawy z 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54 poz. 535 ze zm.), § 48 ust. 4 pkt 5a rozporządzenia Ministra Finansów z 22 marca 2002r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 27 poz. 268 ze zm.), uchylił powyższą decyzję w części dotyczącej ustalenia kwot dodatkowego zobowiązania podatkowego. Organ odwoławczy za niezgodne z prawem uznał jedynie ustalenie na podstawie art. 109 ust. 4 i 6 ustawy z 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług kwot dodatkowego zobowiązania podatkowego dla osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą w 2003r. W dniu wydania decyzji w I instancji nie było podstaw do ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego w oparciu o przepisy art. 27 ust. 5 i 6 ustawy o podatku VAT z 1993r., które zostały uznane przez Trybunał Konstytucyjny za niezgodne z Konstytucją gdyż dopuszczały możliwość podwójnego ukarania za ten sam czyn (Dz. U. z 1998r. nr 139 poz. 905). Organ I instancji ustalił dodatkowe zobowiązanie na podstawie art. 109 ust. 4 i 6 "nowej" ustawy o VAT, lecz zdaniem organu odwoławczego przepis ten może mieć zastosowanie do rozliczeń osób fizycznych wyłącznie od 1 maja 2004r. Poza tym, organ odwoławczy stwierdził, że w sprawie zgodnie z art. art. 180 § 1 O.p. podjęte zostały wszelkie możliwe działania w celu potwierdzenia wykonania usług i sprzedaży towarów na rzecz podatnika przez wymienione w decyzji firmy. Ponieważ kontrahenci podatnika większości zeznali, że prowadzili fikcyjną działalność tym samym niebyło potrzeby sprawdzania czy faktury wystawione przez te firmy na rzecz innych odbiorców były ostemplowane tymi samymi pieczęciami. Natomiast przedmiotem kontroli w 2004r. było sprawdzenie transakcji zawartych przez firmę przedsiębiorstwo "A" w okresie od [...] do [...] 2001r., a nie badanie prawidłowości rozliczania z budżetem podatku od towarów i usług w 2001 r. W prowadzonym postępowaniu bezsprzecznie ustalono, że firmy: przedsiębiorstwo "B"- M.M., przedsiębiorstwo "C" i przedsiębiorstwo "D" - D.W., przedsiębiorstwo "E" sp. z o.o., przedsiębiorstwo "F" nie świadczyły usług na rzecz podatnika oraz nie sprzedawały folii. Organ odwoławczy podkreślił, że R.N. zeznał, że zarządzał wraz z W.W. wieloma firmami (np. przedsiębiorstwo "I", przedsiębiorstwo "B" - M.M., przedsiębiorstwo "J" - A.N., przedsiębiorstwo "K", przedsiębiorstwo "L", przedsiębiorstwo "M", przedsiębiorstwo "F", przedsiębiorstwo "D" - D.W.). Firmy te były zarejestrowane na inne osoby. Zarządzanie polegało na tym, że "w niektórych przypadkach były wykonywane usługi i wystawiane były faktury i wtedy firma wykonywała usługę, ale były też przypadki, że była faktura ale usługa nie była wykonana". W skardze podatnicy domagali się uchylenia decyzji organów podatkowych obu instancji. Stwierdzili, że podstawową wadą wydanych decyzji jest nieobiektywne przeprowadzenie postępowania dowodowego przez nieuwzględnienie wniosków dowodowych, składanych wielokrotnie na piśmie organom skarbowym, prowadzącym postępowanie. Aby organy nie miały żadnych wątpliwości, że podatek w ramach umówionej ceny za usługi i towary, został już zapłacony, niezbędne było zebranie deklaracji VAT składanych przez firmy, które wykonały usługi na rzecz podatników, czy też sprzedawały towary. Wszystkie te firmy były płatnikami VAT. Nieprzejednane stanowisko organów skarbowych co do niezdawania wiary, iż wykonanie przez R.N. i związane z nim firmy usług i sprzedaży na rzecz podatników, nie znajduje potwierdzenia w treści zebranych dowodów zwłaszcza w sytuacji, kiedy potwierdza on w swoich zeznaniach te fakty. Potwierdza fakt dokonywania czynności gospodarczych usług transportowych jak i sprzedaży folii w przebiegu konfrontacji w sprawie karnej RSD 27/04 - protokoły przesłuchań z dnia [...] r. Niezrozumiałe jest stanowisko kontrolujących, iż podatnicy mieli obowiązek w inny sposób, niż fakturami - udokumentować związane z naszą firmą zdarzenia gospodarcze. Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Wojewódzki Sąd Administracyjny zgodnie z art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) oraz w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. - dalej p.p.s.a.) , sprawuje w zakresie swojej właściwości kontrolę zgodności z prawem zaskarżonej decyzji administracyjnej. Decyzja administracyjna jest zgodna z prawem, jeżeli jest zgodna z przepisami prawa materialnego i przepisami prawa procesowego. Sąd nie może wkraczać w uprawnienia organów administracji orzekając bezpośrednio o prawach i obowiązkach stron postępowania administracyjnego, nie może także oprzeć kontroli o kryterium słuszności czy sprawiedliwości społecznej. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny, konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.), a także gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Oceniając zasadność zaskarżonej decyzji w zakresie, w jakim sąd władny jest to uczynić, a więc z punktu widzenia jej legalności, stwierdzić należy, iż zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem i nie podlegała wyeliminowaniu z obrotu prawnego. Organ I instancji podjął wszelkie możliwe działania w celu potwierdzenia wykonania usług i dostawy towarów na rzecz podatników przez ich kontrahentów (art. 122 O.p.). Ponieważ w sprawie zachodziły uzasadnione wątpliwości do tego, czy wystawione faktury nie stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane, postępowanie dowodowe zasadnie skupiło się na rozwianiu tych wątpliwości. Zakwestionowane faktury dokumentowały zakup usług transportowych, akwizycji oraz zakup folii. Dla potwierdzenia wykonania wymienionych wyżej usług podatnicy oprócz faktur legitymowali się dowodami KP tylko do niektórych z faktur. Organy podatkowe dopuściły więc jako dowód wszystko, to co mogło się przyczynić do wyjaśnienia sprawy (art. 180, art. 181 O.p.). W celu ustalenia stanu faktycznego zaliczyły do dowodów księgi podatkowe i deklaracje podatkowe. Organy podatkowe sięgnęły do dowodów z zeznań podatników jaki i kontrahentów podatników - właścicieli firm: przedsiębiorstwo "D" - D.W., przedsiębiorstwo "F" - M.T., przedsiębiorstwo "B" - M.M. Godzi się przypomnieć, że przesłuchana w charakterze świadka D.W. zeznała, że nie zawierała z firmą przedsiębiorstwo "A" żadnych umów, nie świadczyła na jej rzecz żadnych usług transportowych i nie wystawiała żadnych faktur, zaś R.N. zeznał, że nie wie jakim samochodem i na jakich trasach prawdopodobnie świadczył usługi transportowe na rzecz podatników. Z kolei M. M. i M.T. zeznali, że zarejestrowali działalność gospodarczą na polecenie innych osób, za co otrzymali zapłatę. Nie świadczyli jednak żadnych usług i nie dokonywali sprzedaży towarów (folii) również na rzecz Podatnika, przy czym M.M. zeznała, że wystawiała "nielegalne" faktury i dowody "kp" dla firmy przedsiębiorstwa "A" na polecenie W.W. (karta nr 26). Podatnik R.M. zeznał, że nie przypomina sobie by z firmami należącymi do M.M. i M.T. zawierał jakiekolwiek transakcje (karta nr 27) jak i nie pamięta też jakie usługi świadczyła na jego rzecz firma M.T. Organy podatkowe uwzględniały w toku postępowania wymogi art. 188 O.p. z dopuszczalnym ograniczeniem polegającym na tym, że uwzględnieniu podlegają tylko wnioski dowodowe podatnika istotne dla sprawy. Dążąc do wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, organy podatkowe powinny w pierwszej kolejności ustalić, jakie fakty są istotne z punktu widzenia przepisów prawa materialnego, mogących mieć w sprawie zastosowanie. W dalszej kolejności rzeczą organów jest rozważenie, jakie dowody będą mocne w ustaleniu wspomnianych faktów. Kolejny etap, to przeprowadzenie h dowodów z urzędu oraz innych dowodów wnioskowanych przez podatników. Prowadzonego przez organy podatkowe postępowania dotyczą udowodnienia sytuacji czy zdarzenia gospodarcze w ogóle miały miejsce, a nie sytuacji czy kontrahenci zaksięgowali w swoich ewidencjach zakwestionowane faktury. Poprawność zapisów w księgach nie przesądza bowiem o fakcie zaistnienia zdarzeń gospodarczych. W tych okolicznościach przeprowadzenie kontroli krzyżowych u kontrahentów podatników nie było celowe. Właściciele firm wystawiających zakwestionowane faktury zaprzeczyli bowiem faktom wykonania rzekomych usług ujętych w księgach podatkowych. Ponieważ kontrahenci podatnika większości zeznali, że prowadzili fikcyjną działalność tym samym niebyło potrzeby sprawdzania czy faktury wystawione przez te firmy na rzecz innych odbiorców były ostemplowane tymi samymi pieczęciami. Natomiast przedmiotem kontroli w 2004r. było sprawdzenie transakcji zawartych przez firmę przedsiębiorstwo "A" w okresie od [...] do [...] 2001r. , a nie badanie prawidłowości rozliczania z budżetem podatku od towarów i usług w 2001 r. Zakres postępowania dowodowego w sprawie nie mógł być nieograniczony. Wprawdzie zasadą wynikającą z art. 122 O.p. jest, że obowiązek ustalenia istotnych dla sprawy okoliczności obciąża organ podatkowy, ale nie można wywieść z niego reguły, według której ciężar udowodnienia faktów istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy spoczywa tylko na organie podatkowym. Godzi się wskazać, że trafnie Sąd Najwyższy zwrócił uwagę, iż to na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia, że stwierdzona fakturą czynność gospodarcza została dokonana (wyrok SN z dnia 7 marca 2002 r., III RN 31/01, OSNAPiUS 2002, nr 19 poz. 451). Także Naczelny Sąd Administracyjny zasadnie uważał, że art. 122 O.p. nie obciąża organu nieograniczonym obowiązkiem poszukiwania faktów mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy (wyrok z dnia 19 lutego 2003 r., I SA/Gd 1658/00, niepubl.). Sąd orzekający w niniejszej sprawie przyjmuje wykładnię tego przepisu zakładającą, że tam, gdzie podatnik zmierza do uzyskania korzyści podatkowej w postaci odliczenia kosztów od przychodów, tam ciężar wykazania istotnej okoliczności spoczywa na podatniku. Nieprzeprowadzenie dowodu przez podatnika oznacza w tej sytuacji niewykazanie okoliczności, z której podatnik chce wywodzić korzyść podatkową, a w konsekwencji nieosiągnięcie oczekiwanej korzyści. Podatnik nie przedstawił dowodów potwierdzających zapłatę za większość świadczonych usług i dostawę towarów, twierdząc, iż płatności dokonywał gotówką bezpośrednio po wykonaniu usługi bądź po dostawie towarów, a nadto brak jest także większości umów zawartych z kontrahentami i dokumentów stwierdzających przewiezienie towarów. W sposób wyczerpujący rozpatrzyły cały zebrany materiał dowodowy (art.187 O.p.) i dokonały oceny jego mocy mieszcząc się w granicach zasady swobodnej oceny dowodów (art. 191 O.p.) a więc przede wszystkim z uwzględnieniem wszystkich okoliczności sprawy oraz zgodnie z zasadami logicznego rozumowania i zasadami doświadczenia. W kontekście sprawy trafne jest stwierdzenie organów podatkowych, że poprawność zapisów w księgach nie przesądza o fakcie zaistnienia zdarzeń gospodarczych. Niespornym faktem jest, że R.N. zarządzał wraz z W.W. wieloma firmami, które były zarejestrowane na inne osoby. Przesłuchiwani w charakterze świadków właściciele tych firm w większości wiarygodnie zeznali, że zarejestrowali i prowadzili fikcyjną działalność na polecenie innych osób (R.N. lub W.W.), na zlecenie których także "czasami" podpisywali puste faktury. Wiarygodność tych zeznań wzmacnia fakt, że nie mogli okazać żadnej dokumentacji dowodowej, bowiem składając natomiast takie zeznania zmierzali do uniknięcia odpowiedzialności, ale przyznawali się do popełnienia przestępstwa. Zasady doświadczenia wskazują, że jako podatnikom VAT, korzystniej byłoby potwierdzać prowadzenie działalności. Nie było to możliwe wobec nieposiadania dokumentacji potwierdzającej wykonanie przez nich spornych usług i dostaw towarów na rzecz podatnika. Z kolei R.N. zeznał, że prawdopodobnie świadczył ( a nie że świadczył) usługi transportowe na rzecz podatnika, ale nie wie jakim samochodem i na jakich trasach, nie posiada umowy zawartej z kontrahentem, dowodu zapłaty i dokumentów przewozowych. Wiarygodność zeznań tego świadka osłabia ich nieprecyzyjność wynikająca stąd, że jest osobą uwikłaną w zarejestrowanie wielu fikcyjnych firm, w imieniu których wystawiał faktury, inkasował należności a także prowadził dokumentację i rozliczenia z urzędami. Jeżeli zaś chodzi o kserokopie materiałów reklamowych (zdaniem podatnika są to dowody na współpracę R.N.) niezależnie od faktu, iż w 2003r. organ kontrolny nie zakwestionował żadnych faktur dotyczących usług reklamowych, materiały reklamowe nie są w okolicznościach sprawy wiarygodnym nawet dowodem wykonania spornych usług. Kolejnym faktem jest kwestia wątpliwości co do tego, czy rzeczywiście mechanizm współpracy podatników z R.N., polegający między innymi na przekazywaniu przez tego ostatniego, faktur innych - rzekomo współpracujących z nim firm, nie wzbudził względnie nie powinien był wzbudzać zastrzeżeń podatników co do rzetelności tego kontrahenta - "przedstawiciela" prawie wszystkich kontrahentów podatników. Na tle całokształtu sprawy zasady doświadczenia pozwalają na sformułowanie stwierdzenie, że podatnik nie miał żadnych podstaw do ufania temu kontrahentowi, a zasady staranności obligowały go do zbadania pozycji podatkowej kontrahenta i jego podwykonawców w ramach możliwości stworzonych przez prawo. Mechanizm współpracy, w którym uczestniczyli podatnicy nie daje im ochrony poprzez powołanie się na to, iż nie wiedzieli i nie mieli możliwości dowiedzenia się o nierzetelności kontrahenta. Organy podatkowe działały w zgodzie art. 121 i art. 123, art. 187 § 1 O.p. bowiem w toku prowadzonego postępowania zapewniały spółce czynny udział w każdym jego stadium. Na tę ocenę nie żadnego wpływu fakt, iż podatnicy, prawidłowo zawiadomieni, nie brali czynnego udziału w przesłuchaniach świadków. Organy podatkowe w toku postępowania zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły cały materiał dowodowy. Organ odwoławczy skarżone rozstrzygnięcie poprzedził dodatkowym postępowaniem wyjaśniającym. W tym stanie faktycznym nie zasługują na uwzględnienie wymienione w skardze zarzuty o naruszeniu przez organy skarbowe przepisów prawa materialnego. Ocena zasadności zarzutu naruszenia prawa materialnego może być dokonana wyłącznie na podstawie konkretnego ustalonego w sprawie stanu faktycznego, nie zaś na podstawie stanu faktycznego, który skarżący uznaje za prawidłowy. Podatnik ma prawo zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku VAT - do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony zawarty w fakturach stwierdzających nabycie towarów i usług. Podstawą oceny prawidłowości zadeklarowanego przez podatnika podatku naliczonego jest § 48 ust. 4 pkt 5 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 27, poz. 268 ze zm. zm.), który stanowi, że w przypadku, gdy wystawiono faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane -faktury te i dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Zarówno faktury fikcyjne, jak i fikcyjne korekty faktur winny być wyeliminowane z rozliczenia podatku od towarów i usług, gdyż nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Nieuwzględnienie tylko tych pierwszych implikuje stan, w którym stosunek publicznoprawny kształtowany jest przy pomocy dokumentów księgowych nieodzwierciedlających rzeczywistych zdarzeń gospodarczych (wyrok NSA 4 stycznia 2006r. I FSK 372/05 LEX nr 187497). Podkreślić należy, iż z decyzji I instancji z dnia [...]r. nr [...] w zakresie podatku dochodowego za 2003r. nie wynika, by organ kontrolny zakwestionował podatnikom wszystkie wydatki związane transportem za 2003r. - nie zakwestionowano wydatków związanych z własnym transportem firmy przedsiębiorstwo "A". Organ odwoławczy sporządził uzasadnienie zgodne z wymogami i art. 210 § 4 O.p. Decyzja zawiera wszystkie elementy wymienione w tym przepisie. Organ odwoławczy orzekał na podstawie art. art. 21 § 1 pkt 3 i § 3, art. 207 O.p., art. 27 ust.. 1, art. 9 ust. 1, art. 12 ust. 4 pkt 6a, art. 15 ust. 1 ustawy 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych ( tj. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), co wyjaśnił w uzasadnieniu. Skarżąca spółka otrzymała więc wystarczające wyjaśnienie powodu pozbawienia jej prawa zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków. W świetle powyższego na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.) sąd orzekł jak w sentencji wyroku. /-/ K. Pawlicki /-/ J. Ruszyński /-/ W. Zygmont