II FSK 1260/06

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Zbigniew Kmieciak, Sędziowie: NSA Jan Rudowski (sprawozdawca), WSA del. Maria Tkacz-Rutkowska, Protokolant Paweł Koluch, po rozpoznaniu w dniu 21 listopada 2007 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 10 kwietnia 2006 r. sygn. akt I SA/Gl 1608/05 w sprawie ze skargi H. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 29 lipca 2005 r. nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych oddala skargę kasacyjną. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 10 kwietnia 2006 r., sygn. akt: I SA/Gl 1608/05, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach po rozpoznaniu skargi H. M. uchylił decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 29 lipca 2005 r., nr (...), w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. W uzasadnieniu wyroku opisując dotychczasowy przebieg postępowania wyjaśniono, że decyzją z dnia 29 lipca 2005 r. organ podatkowy utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 10 maja 2005 r., o odpowiedzialności podatkowej H. M. za nieuregulowane należności R. sp. z o.o. w likwidacji, zwanej dalej Spółką, z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2000 r. w kwocie 921,00 zł wraz z należnymi odsetkami liczonymi na dzień wydania decyzji w kwocie 794,40 zł. W uzasadnieniu decyzji organ podatkowy stwierdził, że w rozpatrywanej sprawie zaistniały przesłanki odpowiedzialności podatkowej H. M. określone w art. 116 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm.). W okresie gdy powstawało zobowiązanie podatkowe spółki za 2000 rok skarżąca pełniła bowiem funkcję członka zarządu, egzekucja przeciwko spółce okazała się bezskuteczna, a jednocześnie strona nie wykazała, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości (postępowanie układowe), albo że nie zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz nie wszczęcie postępowania układowego nastąpiły nie z jej winy. Nie wskazała też mienia, z którego egzekucja byłaby możliwa. W skardze na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej skarżąca podniosła, iż w czasie kiedy ona oraz Z. J. (drugi członek zarządu) pełnili funkcję członków zarządu Spółki sytuacja firmy była bardzo dobra. Spółka miała uregulowane wszystkie należności podatkowe (oraz inne), a także dysponowała znacznym majątkiem. O istnieniu zaległości podatkowych skarżąca dowiedziała się dopiero z treści zaskarżonej decyzji i nie poczuwa się do winy (która w ogóle nie była badana przez organy podatkowe), gdyż niemożliwość wyegzekwowania zaległości podatkowych za 2000 rok wynikała jedynie z wadliwego prowadzenia spółki przez kolejny zarząd, który zgłosił wniosek o ogłoszenie upadłości. Wyrokiem z dnia 10 kwietnia 2006 r. Naczelny Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. – zwanej dalej w skrócie p.p.s.a.) uchylił zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu wyroku stwierdzono, że organy podatkowe w toku prowadzonego przez siebie postępowania podatkowego nie dokonały należytej oceny określonych w art. 116 Ordynacji podatkowej przesłanek przeniesienia odpowiedzialności podatkowej na członka zarządu Spółki. W szczególności nie ustaliły przesłanek odpowiedzialności członków zarządu Spółki w związku z określeniem spółce wysokości zobowiązania w podatku dochodowym za 2000 rok w decyzji Urzędu Skarbowego w W. z dnia 24 stycznia 2003 roku. Zgodnie z art. 21 Ordynacji podatkowej przyjmuje się zasadę domniemania prawidłowości złożonych deklaracji podatkowych, do momentu ich zakwestionowania w drodze decyzji określającej zobowiązanie podatkowe w wysokości odmiennej niż wykazana w tych deklaracjach. Oznacza to, iż dopóki organ podatkowy nie wydał decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w wysokości wyższej niż wykazana w deklaracji podatkowej przez podatnika za dany rok, przyjmuje się jako prawdziwą wartość zadeklarowaną. Tym samym ocena stanu majątku i płynności finansowej spółki, dla potrzeb ustalania warunków, a przede wszystkim terminu składania wniosku o otwarcie postępowania układowego, a także warunków istnienia okoliczności uzasadniających zgłoszenie upadłości, w zakresie zobowiązań publicznoprawnych - podatkowych, obejmować mogła wyłącznie stan wynikający ze złożonych deklaracji podatkowych, a nie powstały w związku z wydaną kilka lat później decyzją określającą odmienną wysokość zobowiązania podatkowego. Aspekt ten umknął uwadze organu odwoławczego, który nie ustosunkował się do zarzutu strony, iż organ pierwszej instancji przyjął dla oceny sposobu działania zarządu Spółki w 2000 roku, istnienie zobowiązania podatkowego określonego decyzją z dnia 24 stycznia 2003 roku. Ponadto w ocenie Sądu pierwszej instancji organy nie ustaliły w jakim czasie - działający z należytą starannością zarząd spółki kapitałowej - mógł stwierdzić, że istnieją okoliczności uzasadniające podjęcie działań zapobiegających upadłości lub ogłoszenie upadłości. W uzasadnieniach decyzji organy obu instancji wskazały jedynie, że skarżąca nie przedstawiła żadnych dowodów potwierdzających zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania zapobiegającego upadłości (postępowanie układowe) oraz wskazujących, że nie dopełnienie wymienionych czynności nie nastąpiło z jej winy. Z poczynionych przez organy podatkowe ustaleń nie można wywnioskować, czy przesłanki do wystąpienia z wnioskiem o upadłość Spółki pojawiły się już w chwili, gdy skarżąca była członkiem jej zarządu, a obowiązku tego zaniechała, czy też pojawiły się po odwołaniu jej z tej funkcji. W skardze kasacyjnej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 10 kwietnia 2006 r. Dyrektor Izby Skarbowej, reprezentowany przez radcę prawnego, zarzucił naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i art. 141 § 4 p.p.s.a. w związku z art. 187 § 1 i 191 Ordynacji podatkowej poprzez bezpodstawne uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 29 lipca 2005 r. i zlecenie organowi podatkowemu badania kondycji finansowej Spółki w okresie odpowiedzialności podatkowej skarżącej, celem ustalenia jej winy za nie zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub nie wszczęcie postępowania układowego, podczas gdy organy podatkowe nie kwestionowały przekonania skarżącej o braku podstaw do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, ani samej kondycji finansowej Spółki, natomiast stwierdziły, iż skoro na skarżącej jako członku zarządu ciążyła odpowiedzialność za prawidłowość rozliczeń podatkowych ze Skarbem Państwa, to nie może się ona powoływać na brak winy w nie złożeniu wniosku o upadłość lub nie wszczęciu postępowania układowego. Ponadto organ podatkowy podniósł zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego art. 116 § 1 pkt I Ordynacji podatkowej w związku z art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej oraz art. 7 ust. 1 i 2, art. 27 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 1993r. Nr 106, poz. 482 ze zm.) - zwanej dalej w skrócie u.p.d.o.p. a także związku z art. 21 § 1 pkt. 1 art. 51 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, iż członek zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością może powoływać się na brak winy w nie zgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości lub nie wszczęciu postępowania układowego, w sytuacji, gdy zobowiązanie podatkowe, które następnie przekształciło się w zaległość podatkową, powstało w czasie pełnienia przez niego tej funkcji, a kondycja finansowa podmiotu w tym okresie była dobra. Podnosząc wymienione zarzuty organ podatkowy wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy Sądowi pierwszej instancji do ponownego rozpatrzenia oraz zasądzenie kosztów postępowania. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że z treści art. 116 § 1 pkt I Ordynacji podatkowej wynika, iż na brak winy w nie złożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości lub nie wszczęciu postępowania układowego członek zarządu powoływać się może jedynie wtedy, gdy zaistniały przesłanki do takiego działania, tj. zaprzestano płacenia długów, bądź majątek przedsiębiorcy nie wystarcza na zaspokojenie długów. Dopiero bowiem, gdy egzekucja w stosunku do podatnika okazała się bezskuteczna (co dowodzi niewypłacalności podmiotu) możliwe jest przerzucenie odpowiedzialności na członka zarządu. Zatem jeżeli sytuacja finansowa podmiotu nie uzasadnia podjęcia omawianych czynności członek zarządu nie jest uprawniony do usprawiedliwiania się brakiem winy w tym zakresie. W przeciwnym razie prowadziłoby to do uwolnienia od odpowiedzialności za zaległości podatkowe członka zarządu pełniącego tę funkcję w okresie dobrej kondycji finansowej podmiotu, a nie pełniącej jej w chwili wydania decyzji w trybie art. 23 § 3 Ordynacji podatkowej. Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej nie zgodził się z twierdzeniem Sądu pierwszej instancji, iż "ocena stanu majątku i płynności finansowej spółki dla potrzeb ustalania warunków, a przede wszystkim terminu składania wniosku o otwarcie postępowania układowego (...) obejmować mogła stan wynikający ze złożonych deklaracji podatkowych, a nie powstały w związku z wydaną kilka lat później decyzją określającą odmienną wysokość zobowiązania podatkowego." W jego ocenie stanu majątkowego spółki z ograniczoną odpowiedzialnością nie można ustalić na podstawie deklaracji podatkowych, gdyż zasadniczo obrazują one jedynie wysokość dochodu bądź straty, jakie mogły w danym okresie wystąpić w podmiocie, natomiast nie zawierają jakichkolwiek danych dotyczących aktywów i pasywów podmiotu, jak również jego przepływów pieniężnych, które składają się na rzeczywisty obraz kondycji gospodarczej podmiotu. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga Kasacyjna nie zasługiwała na uwzględnienie. W skardze kasacyjnej powołano się na obydwie podstawy kasacyjne wymienione przepisie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (w skrócie p.p.s.a.). W sytuacji gdy w skardze kasacyjnej zarzucono zarówno naruszenie prawa materialnego jak i przepisów postępowania, co do zasady w pierwszej kolejności rozpoznaniu podlegał ostatnio wymieniony zarzut. Dopiero bowiem po przesądzeniu, że stan faktyczny przyjęty przez Sąd w zaskarżonym wyroku jest prawidłowy albo że nie został skutecznie podważony, można przejść do skontrolowania procesu subsumcji danego stanu faktycznego pod zastosowany przez Sąd przepis prawa materialnego. Zarzuty te muszą dotyczyć naruszenia przepisów prawa przez Sąd. Ponadto strona zarzucając naruszenie przepisów postępowania powinna wskazać przepisy prawa naruszone przez Sąd, jeżeli uchybienie im mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 w zw. z art. 176 p.p.s.a.). Tymi zarzutami jest związany Naczelny Sad Administracyjny i wyznaczają one jednocześnie granice rozpoznania sprawy przez ten Sąd (art. 183 § 1 p.p.s.a.). Podniesiony w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.) skierowany został przeciwko ocenie Sądu pierwszej instancji wyrażonej w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, iż w sprawie pozostały niewyjaśnione istotne okoliczności, które mogły mieć wpływ na jej wynik (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c a 141 § 4 p.p.s.a. w związku z art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej). Tymi okolicznościami, które winny zostać zbadane w toku postępowania podatkowego w ocenie Sądu pierwszej instancji były okoliczności związane z możliwością wystąpienia przesłanek uwalniających członka zarządu od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej). W szczególności zdaniem Sądu pierwszej instancji z poczynionych przez organy podatkowe ustaleń nie sposób wywnioskować, czy przesłanki do wystąpienia z wnioskiem o upadłość Spółki pojawiły się już w chwili, gdy skarżąca była członkiem jej zarządu, a obowiązku tego zaniechała, czy też pojawiły się później tj. po jej odwołaniu z tej funkcji. Z bezspornych również na tym etapie postępowania ustaleń przyjętych za podstawę zaskarżonego wyroku wynikało, iż skarżąca funkcję członka zarządu Spółki pełniła w okresie od 16 lipca 1997 r. do 30 sierpnia 2001 r. Zobowiązanie podatkowe Spółki w podatku dochodowym od osób prawnych za 2000 r. w kwocie 21.330 zł. określone zostało decyzją organu podatkowego pierwszej instancji z dnia 23 stycznia 2003 r. W złożonym przez Spółkę zeznaniu podatkowym podano wysokość tego zobowiązania w kwocie 19.986 zł. tj. w kwocie niższej od wynikającego z wydanej decyzji o kwotę 1344 zł. W ustalonym stanie faktycznym za bezsporne należało również uznać, iż postępowanie egzekucyjne wobec Spółki znajdującej się od 14 marca 2002 r. w stanie likwidacji okazało się w 2003 r. bezskuteczne. Wobec tych ustaleń nie mogło budzić wątpliwości, iż w sprawie istniały tzw. pozytywne przesłanki do orzeczenia odpowiedzialności skarżącej za zaległości podatkowe Spółki (art. 107 § 1 i art. 116 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej). Zobowiązanie podatkowe powstało w okresie pełnienia przez skarżącą funkcji członka zarządu Spółki (art. 116 § 2 w związku z art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej), egzekucja z majątku Spółki okazała się bezskuteczna ze względu na brak majątku Spółki, z którego mogła być prowadzona (art. 116 §1 zdanie wstępne Ordynacji podatkowej w związku z art. 59 § 1-4 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji Dz. U. z 2002 r. Nr 116, poz. 968 ze zm.). Sporne natomiast pozostawało, to czy i w jakim zakresie badaniu powinny podlegać przesłanki wyłączające odpowiedzialności skarżącej (art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej). Dla rozstrzygnięcia tej spornej kwestii w drodze wyjątku od zasady wskazanej na wstępie w pierwszej kolejności należało odnieść się do podniesionego w skardze kasacyjnej zarzutu błędnej wykładni przepisu art. 116 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej przez przyjęcie, iż członek zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością może powoływać się na brak winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęciu postępowania układowego w sytuacji, gdy zobowiązanie podatkowe, które przekształciło się w zaległość podatkową powstało w czasie pełnienia przez niego funkcji, a kondycja finansowa podmiotu w tym okresie była dobra. Zarzut naruszenia tego przepisu powiązano z treścią przepisów art. 21 § 1 pkt 1, art. 51 § 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 7 ust. 1 i 2 i art. 27 u.p.d.o.p. Rozstrzygnięcie o trafności zarzutu odnoszącego się do błędnej wykładni wskazanych przepisów prawa materialnego ma decydujące znaczenia dla oceny czy i w jakim zakresie powinno toczyć się postępowanie wyjaśniające zmierzające do wykluczenia istnienia przesłanek pozwalających na wyłączenia odpowiedzialności członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Odnosząc się do tak sformułowanego zarzutu w pierwszej kolejności należy wyjaśnić, iż Sąd pierwszej instancji nie podał takiego rozumienia przepisu art. 116 §1 Ordynacji podatkowej, o jakim mowa w zarzutach skargi kasacyjnej. Odwołując się do treści tego przepisu Sąd pierwszej instancji stwierdził, iż do ustalenia odpowiedzialności członka zarządu konieczne jest ustalenie nie tylko pozytywnych przesłanek (powstanie zobowiązania podatkowego w okresie pełnienia funkcji członka zarządu oraz bezskuteczność egzekucji zaległości podatkowej), ale także wykazania, że nie zachodzą przesłanki wyłączające tę odpowiedzialność. Przedstawione rozumienie przepisu art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej należało uznać za prawidłowe. W każdym przypadku wydania przez organ podatkowy decyzji na podstawie przepisów art. 107 § 1, art. 108 § 1 oraz art. 116 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej rozważaniu podlegają zarówno przesłanki pozytywne odpowiedzialności tej kategorii osób trzecich, jak i przesłanki wobec istnienia których następuje wyłączenie tej odpowiedzialności, tzw. przesłanki egzoneracyjne. Nie rozważenie przez organ podatkowy którejkolwiek z tych przesłanek skutkuje wadliwością decyzji opartej na podstawie wymienionych przepisów. Wadliwość ta istnieje niezależnie od rozkładu ciężaru dowodu wystąpienia w konkretnej sprawie jednej z kategorii wskazanych przesłanek, na co słusznie zwrócił uwagę Sąd pierwszej instancji w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku. Badanie przesłanek negatywnych odpowiedzialności członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością mogło następować wyłącznie w okresie kiedy pełnił on tę funkcję. Gdyby bowiem w tym okresie wystąpiły przesłanki do zgłoszenia wniosku o upadłość to byłoby to jego obowiązkiem, którego zaniedbanie mogłoby skutkować odpowiedzialnością w trybie i na zasadach przewidzianych dla osób trzecich. Jeżeli natomiast stan taki zaistniał po tej dacie, to jest to okoliczność wyłączająca jego odpowiedzialność, bowiem ewentualne niezgłoszenie we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło bez jego winy, gdyż były członek zarządu nie jest uprawniony do wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości. Należy mieć na uwadze, że stosownie do przepisu art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej mimo, że egzekucja przeciwko spółce okazała się bezskuteczna, członek zarządu uwolniony jest od odpowiedzialności, jeżeli wykaże, że: - we właściwym czasie zgłoszono wniosek o upadłość lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości (postępowania układowego) albo - niezgłoszenie wniosku o upadłość lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) nastąpiło bez jego winy, - członek zarządu wskaże mienie spółki, z którego jest możliwa egzekucja. Omawiany przepis miał zastosowanie w tym brzmieniu pomimo zmiany z dniem 1 stycznia 2003 r. (por: art. 1 pkt 94 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz zmianie niektórych innych ustaw Dz. U. Nr 169, poz. 1387) na zasadzie wynikającej z art. 21 ustawy nowelizującej. Zauważyć należy, iż w zakresie rozważanych przesłanek negatywnych odpowiedzialności osoby trzeciej (przesłanek egzoneracyjnych) zmiana ta miała charakter redakcyjny. Przesłanki z art. 116 § 1 ujęto w nowych jednostkach redakcyjnych art. 116 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c). Na tę okoliczność, nie mającą ostatecznie istotnego wpływu na wynik sprawy należało zwrócić uwagę wobec powoływania w skardze kasacyjnej przepisu art. 116 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Natomiast, jak już wyjaśniono, wskazane przesłanki egzoneracyjne wymienione zostały w art. 116 § 1Ordynacji podatkowej (w brzmieniu przed 1 stycznia 2003 r.).. Merytoryczny sens omawianych przesłanek nie uległ zmianie. Wystąpienie dwóch pierwszych przesłanek egzoneracyjnych powinno ulegać rozważeniu na gruncie przepisów art. 1 § 1 i 2 w związku z art. 2 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej z dnia 24 października 1934 r. – Prawo upadłościowe (Dz. U. z 1991 r. Nr 118, poz. 512 ze zm.) wskazujących przesłanki zgłoszenia upadłości osoby prawnej oraz przepisów rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej z dnia 24 października 1934 r. - Prawo o postępowaniu układowym (Dz. U. Nr 93, poz. 836 ze zm.) regulujących postępowanie układowe zapobiegające upadłości. To na gruncie tych przepisów obowiązujących przed 1 stycznia 2003 r. należało rozważyć m.in. czy wystąpiły przesłanki zgłoszenia upadłości osoby prawnej w postaci trwałego zaprzestania płacenia długów oraz niewystarczalności majątku na zaspokojenie długów. Wprawdzie Sąd pierwszej instancji nie odwołał się do ostatnio wymienionych przepisów co stanowiło, iż wbrew wymogom wynikającym z art. 141 § 4 p.p.s.a. nie omówił w całości podstawy rozstrzygnięcia, to jednak należało uznać, iż ostatecznie uchybienie to nie miało wpływu na wynik sprawy. W sprawie bowiem zaniechano w ogóle wyjaśnienia istnienia tego rodzaju przesłanek egzoneracyjnych. W tym zakresie nie zbadano również w jaki sposób na ukształtowanie tych przesłanek mogło wpłynąć określenie kwoty zobowiązania podatkowego w decyzji organu podatkowego wydanej na podstawie art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej. Decyzja ta została wydana już po okresie, w którym skarżąca pełniła funkcję członka zarządu (decyzja z dnia 24 stycznia 2003 r.). Skoro jednak jak trafnie wywiedziono w skardze kasacyjnej zobowiązanie podatkowe Spółki w podatku dochodowym od osób prawnych powstaje z mocy prawa (art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 27 ust. 1 u.p.d.o.p.), to Spółka była zobowiązana do zapłaty należnego podatku do 31 marca 2001 r. W tym czasie skarżąca pełniła funkcję członka zarządu Spółki – do dnia 3 sierpnia 2001 r. Ustalenie przesłanek egzoneracyjnych (art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej) powinno w tej sytuacji następować z uwzględnieniem zobowiązań publicznoprawnych, w tym wypadku podatków, określonych w wysokości wynikających z przepisów prawa. W razie wystąpienia przesłanek wymienionych w tym przepisie i to pomimo uwzględnienia prawidłowej kwoty zobowiązania podatkowego członek zarządu nie będzie ponosił odpowiedzialności. Jak trafnie jednak wyjaśniono w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku ustalenie czy w sprawie wystąpiły tego rodzaju okoliczności, które przemawiały za istnieniem tych przesłanek (tak twierdzi skarżąca), czy też tego rodzaju przesłanki nie wystąpiły należy do sfery ustaleń faktycznych. Skoro w tak przedstawionym zakresie organy podatkowe nie przeprowadziły postępowania podatkowego, to trafnie Sąd pierwszej instancji uchylił zaskarżoną decyzję (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a.) jako naruszającą zasady postępowania podatkowego wyrażone w art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej. Stwierdzone naruszenie przepisów postępowania podatkowego uzasadniało przyjęcie, iż mogło ono mieć wpływ na wynik sprawy. Nie dopełniono bowiem obowiązków organu w zakresie wyjaśnienia powoływanych przez stronę skarżącą przesłanek wyłączających jej odpowiedzialność na zasadach wyrażonych w art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej. Jednocześnie wbrew zarzutom skargi kasacyjnej w uzasadnieniu wyroku Sąd pierwszej instancji w sposób dostateczny wyjaśnił motywy którymi kierował się przy podjęciu rozstrzygnięcia. W takiej sytuacji pomimo pewnych mankamentów uzasadnienia, na które wskazano wcześniej, należało uznać, iż spełniło wymogi przewidziane w art. 141 § 4 p.p.s.a. W tym stanie rzeczy skarga kasacyjna jako pozbawiona uzasadnionych podstaw podlegała oddaleniu na mocy art. 184 p.p.s.a