I SA/Po 501/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Wolna-Kubicka /spr./ Sędziowie NSA Gabriela Gorzan as. sąd. WSA Katarzyna Nikodem Protokolant Sekr. sąd. Magdalena Rossa- Śliwa po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 listopada 2007r. sprawy ze skargi B. O.- Z. i J. Z. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000 r. oddala skargę /-/ K. Nikodem /-/ K. Wolna-Kubicka /-/ G. Gorzan Urząd Skarbowy w decyzji z dnia [...] Nr [...]. wydanej na podstawie art. 207 w zw. Z art. 21 § 1 pkt 1, § 3, art. 47 § 3 i art. 53 ordynacji podatkowej i art. 45 ust. 6 ustawy z dnia 26.07.1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych określił J. Z. i B. O. Z. inne niż wynikające z zeznania zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2000 tj. w kwocie [...] złotych W uzasadnieniu decyzji wskazano, że D. W. w ramach prowadzonej działalności gospodarczej pod firmą A nabył w dniu [...] własność niezabudowanej nieruchomości w P., celem budowy na niej budynku wielorodzinnego. Decyzją z dnia [...] Prezydent Miasta zatwierdził projekt budowlany i wydał pozwolenie na budowę budynku mieszkalnego na powyższej nieruchomości. W dniu [...] A zawarło umowę z B, której przedmiotem było wybudowanie budynku mieszkalnego na powyższej nieruchomości. Termin zakończenia robót strony określiły na dzień [...], a aneksem z dnia[...]. przesunięto termin zakończenia robót do dnia[...]. Zgodnie z dziennikiem budowy odbiór mieszkań nastąpił w dniu[...] ., a wykonawca zobowiązał się do usunięcia usterek wyznaczając termin na [...] W dniu [...] kierownik budowy zgłosił zakończenie budowy, a komisja odbioru przyjęła budynek do eksploatacji, przy czym zapisano, że w budynku trwają roboty wykończeniowe, prowadzone przez użytkowników -w zakresie płytek ściennych, parkietu i białego montażu. J. Z. i B. O. . nabyli w dniu [...] od A udział w nieruchomości stanowiącej działki nr [...] i [...] położonej w P. (Kw nr[...]) wynoszący [...] części, przy czym w § 8 tej umowy podano, że w ramach prowadzenia wspólnej inwestycji A zobowiązało się wybudować budynek mieszkalny wielorodzinny, sześciokondygnacyjny ze 116 lokalami na wynajem, a zakończenie realizacji inwestycji nastąpi [...]. Według organu podatnicy nie uczestniczyli w procesie zmierzającym do wybudowania budynku mieszkalnego-wielorodzinnego, a w istocie ponieśli jedynie wydatki na zakup udziałów we współwłasności nieruchomości już zabudowanej tym budynkiem. Zdaniem organu nie wypełnili więc przesłanki określonej w przepisie art. 26 ust. 1 pkt. 8 ustawy podatkowej uprawniającej do ulgi podatkowej. W odwołaniu podatnicy wnieśli o uchylenie powyższej decyzji w całości i ponowne rozpatrzenie sprawy przez organ I instancji. Decyzji zarzucili naruszenie przepisu art. 26 ust 1 pkt 8 ustawy z dnia 26.07.1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz przepisów art. 210 § 1 pkt 6, 274a § 2 w zw. z art.126 i art. 180,181,173 i 176 ordynacji podatkowej W uzasadnieniu podnieśli, iż pomimo zaawansowanego stopnia prac w momencie podpisania umowy w dniu[...] . nie był to budynek gotowy do zamieszkania. Zawiadomienie o zakończeniu budowy zostało skierowane do Urzędu Miasta w dniu [...] Decyzja o udzieleniu pozwolenia na użytkowanie została wydana dopiero[...], a dzień[...] ,jak sam stwierdził organ podatkowy, był rzeczywistym dniem zakończenia inwestycji prowadzonej przez inwestora zastępczego. Skoro więc ponieśli wydatki na budowę stanowiącego współwłasność budynku mieszkalnego wielorodzinnego z przeznaczeniem znajdujących się w nim co najmniej pięciu lokali mieszkalnych na wynajem oraz wydatki na zakup działki pod budowę tego budynku tym samym spełnili wszystkie przewidziane przepisami ustawy warunki do skorzystania z ulgi przewidzianej w art. 26 ust 1 pkt 8 ustawy z dnia 26.07.1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dyrektor Izby Skarbowej nie podzielając argumentów odwołania - decyzją z dnia [...] r. [...] utrzymał w mocy decyzję organu podatkowego pierwszej instancji. Dyrektor Izby Skarbowej podzielił w całości argumentację przyjętą przez organ podatkowy I instancji. Wskazał, że z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, iż zakończenie inwestycji nastąpiło w momencie, gdy przedmiotowy budynek został przekazany formalnie do użytku tj. w dniu [...] Zapis taki wynika z dziennika budowy, a dziennik ten - zgodnie z prawem budowlanym - jest kluczowym dowodem dokumentującym proces budowy. Organ podatkowy II instancji uznał, że zakup udziału w prawie własności gruntu oraz zawarcie umowy o prowadzenie inwestycji wspólnej nastąpiło faktycznie w momencie, gdy grunt był już zabudowany budynkiem mieszkalnym. Organ podatkowy II instancji wskazał również, że w świetle zgromadzonego w aktach sprawy materiału dowodowego zarzuty podatnika dotyczące prowadzonego postępowania dowodowego nie znajdują potwierdzenia w aktach sprawy. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skarżący wnieśli o uchylenie powyższej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji oraz o zwrot kosztów postępowania. Powołując się na te same argumenty, które zawarli w odwołaniu, decyzji zarzucili błędną wykładnię art. 26 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik postępowania. - art. 180,181,173 i 176 ordynacji podatkowej przez brak staranności w gromadzeniu materiału dowodowego - art. 200 § 1 ordynacji podatkowej poprzez brak wyznaczenia siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału - art. 210 § 1 pkt 6 ordynacji podatkowej poprzez brak uzasadnienia faktycznego decyzji I instancji - 274a § 2 w zw. z art.126 ordynacji podatkowej poprzez wezwanie telefoniczne. Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując swoje stanowisko w sprawie. . Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga okazała się bezzasadna. W ocenie Sądu nie ma podstaw do uznania za trafny zarzut błędnej wykładni art. 26 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ( Dz.U z 1993r Nr 90 poz 416 z późn. zm). Zgodnie z tym przepisem (w brzmieniu obowiązującym w 2000 r ) odliczeniu od dochodu przed opodatkowaniem podlegają kwoty wydatków poniesionych w roku podatkowym na budowę własnego lub stanowiącego współwłasność budynku mieszkalnego wielorodzinnego, z przeznaczeniem znajdujących się w nim co najmniej pięciu lokali mieszkalnych na wynajem, oraz wydatków na zakup działki pod budowę tego budynku. Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 7.06.1999r. wskazał, że ulga podatkowa z tytułu wydatków poniesionych na budowę budynku mieszkalnego wielorodzinnego, z przeznaczeniem znajdujących się w nim lokali mieszkalnych na wynajem oraz wydatków na zakup działki pod budowę tego budynku, miała zachęcić do budowy mieszkań na wynajem, bowiem w interesie Państwa jest ich budowa wobec niezrealizowania właśnie przez Państwo jego obowiązku konstytucyjnego i braku mieszkań. Zatem ulga podatkowa wymaga aby podatnik niejako "odcierpiał" finansowanie w trakcie wykonywania obiektu budowlanego, a nie jedynie zwrócił poniesione wcześniej nakłady finansowe, czy wydatkował środków na nabycie gotowego budynku. Odliczeniu od dochodu podlegają zatem wydatki poniesione na zakup działki, co najmniej, w trakcie budowy budynku oraz wydatki poniesione na trwającą budowę budynku mieszkalnego, przy czym określenie "wydatki na budowę" ma bardzo szeroki zakres i obejmuje także finansowanie wstępnej fazy planowanej budowy, w tym między innymi opracowania koncepcji, projektu technicznego, zakupu materiałów budowlanych, a także ewentualne zlecenie całego procesu inwestycyjnego, w drodze umowy, wyspecjalizowanej firmie (np. deweloperskiej). Z dziennika budowy prowadzonego dla spornej inwestycji wynika, że na podstawie zgłoszenia kierownika budowy o zakończeniu prac (zgodnie z zapisem dokonanym w dniu[...].), została powołana komisja do odbioru budynku, który został przyjęty do eksploatacji. W kolejnym zapisie dokonanym w dniu [...] stwierdzono, że prace budowlane zostały całkowicie zakończone i budynek nadaje się do użytkowania. Inwestor zastępczy dokonał odbioru inwestycji od Generalnego Wykonawcy w dniu [...] (protokół odbioru z dnia [...].). A jako inwestor, wobec zakończenia robót budowlanych złożyło w dniu [...] wniosek w Urzędzie Miasta i uzyskał decyzję- pozwolenie z dnia [...] na jego użytkowanie. W umowie z dnia [...] o prowadzenie inwestycji wspólnej ostateczny termin realizacji wyznaczony został na dzień [...] z zastrzeżeniem, iż dniem zakończenia realizacji ma być dzień odbioru inwestycji od Generalnego Wykonawcy. Zatem należy stwierdzić, iż zakończenie budowy nastąpiło, zgodnie z zastrzeżeniem zawartym w umowie. Podatnicy nie ponieśli wydatków na budowę budynku. W wykonaniu umowy z dnia [...] podatnicy ponieśli wydatki na zakup udziałów we współwłasności nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym, nie uczestnicząc w procesie finansowania inwestycji. Nie podatnicy lecz D. W. realizował od 1999r. w ramach prowadzonej działalności gospodarczej budowę budynku mieszkalnego składającego się ze 116 lokali mieszkalnych przeznaczonych na wynajem i pomieszczenia garażowego. Nabycie przez podatników udziałów we współwłasności nieruchomości w chwili, gdy była już zabudowana budynkiem mieszkalnym gotowym do odbioru ostatecznego, nie uprawnia do skorzystania z ulgi podatkowej z art. 26 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym w brzmieniu obowiązującym przed 2000r. Podobne stanowisko zajął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 25.03.2004r. I SA/Po 997/02 ( niepubl) w wyroku z dnia 02.12.2004r., sygn. akt I SA/Po 1709/04 (niepubl.), oraz Naczelny Sąd Administracyjny w sprawie II FSK 914/06 Co do zarzutów dotyczących postępowania przed organami podatkowymi. Skarga w tej części również nie zasługuje na uwzględnienie, mimo trafności niektórych jej wywodów. Skarżący oprócz stwierdzenia, że w postępowaniu podatkowym miało miejsce naruszenie konkretnych przepisów postępowania winni mieć bowiem na uwadze fakt , że do uchylenia zaskarżonej decyzji konieczne jest przekonanie Sądu, iż naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd takiego naruszenia prawa się nie dopatrzył. Sąd nie podziela podniesionego przez skarżącego zarzutu związanego z naruszeniem art. art. 210 § 1 pkt 6 ordynacji podatkowej poprzez brak uzasadnienia faktycznego Zgodnie z zasadami prawidłowo prowadzonego postępowania administracyjnego także prowadzonego na podstawie przepisów ordynacji podatkowej, decyzja powinna wskazywać ustalony przez organ administracyjny stan faktyczny, określać przesłanki zastosowania tej, a nie innej kwalifikacji prawnej i ustalać jakie okoliczności stanu faktycznego odpowiadają którym z fragmentów normy prawnej zastosowanej w sprawie. Wbrew twierdzeniu skarżących decyzje organów podatkowych zawierają wszystkie te elementy. Organy zarówno I i II instancji wskazały dowody na których się oparły ustalając stan faktyczny i wydając swoje decyzje. Nie stanowi też naruszenia prawa wezwanie telefoniczne podatnika do przedłożenia określonych dokumentów, z której to rozmowy sporządzono zresztą notatkę, znajdującą się w aktach. Art. 160. § 1.ordynacji podatkowej stanowi bowiem, iż w sprawach uzasadnionych ważnym interesem adresata lub gdy stan sprawy tego wymaga, wezwania można dokonać telefonicznie. Wbrew twierdzeniu skarżących organ podatkowy II instancji nie dopuścił się też naruszenia przepisu art. 200 ordynacji podatkowej. Jak wynika bowiem z akt podatkowych ( k.[...]) skarżący zostali zawiadomieni w trybie art. 200 ordynacji podatkowej o możliwości wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Odmiennie należy ocenić zaś zarzut braku staranności przy gromadzeniu materiału dowodowego. Faktycznie kserokopia dziennika budowy jest niestaranna, brak na niej poświadczenia za zgodność z oryginałem, w aktach podatkowych brak również postanowień o włączeniu do akt dokumentów z innych postępowań. Jednakże prawdziwość tych dokumentów nie była kwestionowana Mimo więc iż zarzut ten jest zasadny, to brak ten nie może być podstawą do uchylenia zaskarżonej decyzji, gdyż naruszenie to nie mogło mieć istotnego wpływu na wynik sprawy. . Z tych powodów na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) Sąd orzekł jak w sentencji wyroku. K. Nikodem K. Wolna-Kubicka G. Gorzan