I SA/Wr 141/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Kuczyńska Sędziowie: Sędzia WSA Grzegorz Gocki (spr.) Asesor sądowy Anna Wójcik Protokolant ref. stażysta Anna Frydryk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 października 2004 r. sprawy ze skargi "A" sp. z o.o. w O. na decyzję Izby Skarbowej w Opolu z dnia [...], nr [...] w przedmiocie określenia podatku dochodowego od osób prawnych za 1997 r. oddala skargę Decyzją Inspektora Kontroli Skarbowej w Urzędzie Kontroli Skarbowej w Opolu z dnia [...] nr [...] wydaną na podstawie art. 21 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r Ordynacja podatkowa (Dz. U. nr 137, poz. 926 z zm.) oraz art. 24 ust 2 pkt 1 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (Dz. U. z 1999 r., nr 54 ,poz. 527), w związku z art. 27 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych określono Spółce z o.o. "B" w O. podatek dochodowy od osób prawnych za 1997 r. w wysokości 4.323.767 zł., równocześnie stwierdzając iż podatek dochodowy od osób prawnych za 1997 r. podlegający wpłacie po uwzględnieniu ulgi na podstawie decyzji Ministra Finansów nr [...] z dnia 21.02.1994 r. nie występuje. Powyższą decyzję zaskarżyła Spółka, reprezentowana przez pełnomocników zarzucając organowi wydanie jej z naruszeniem przepisów prawa materialnego - art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych w odniesieniu do kwestii: wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów Spółki wydatków w łącznej kwocie 5.333.568 zł w tym: - 1.660.286,30 zł - część opłat licencyjnych, wypłaconych na podstawie "Umowy o obsłudze technicznej" zawartej z C w Z. w Holandii, która wyliczona została jako [...] od tej części obrotu netto Spółki, który został uzyskany ze sprzedaży produktów, do których nie odnosiła się - zdaniem Inspektora - uzyskana od holenderskiego kontrahenta wiedza techniczna, - 255,522,51 - wydatek poniesiony na podstawie faktury nr BC-9712.0981 z dnia 31.12.1997 r., wystawionej przez C w Z. w Holandii, opisanej jako opłata za usługi doradcze - 398.064,00 zł - wydatki poniesione na podstawie faktur wystawionych przez D z Z., opisanych jako płatność za usługi doradcze na podstawie umowy konsultingowej - 97.006,14 zł - zaliczony przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów podatek od towarów i usług, wyliczony jako należny od importu usług konsultingowych dokumentowanych fakturami wystawionymi przez D z Z., - 1.876,50- zaliczone przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów różnice kursowe powstałe w związku z zapłata faktury nr 211/96 z dnia 2.10.1996 r. wystawionej przez D z Z., dokumentującej wydatek wyłączony uprzednio decyzją Izby Skarbowej w Opolu z dnia 28.10.2002. nr [...] z kosztów uzyskania przychodów za 1996 r. - 2.920.812,54 zł - opłata poniesiona na rzecz Spółki z o.o. E, która zgodnie z umową z dnia 1.03.1995 r. oraz aneksami stanowiła marżę doliczoną do wartości surowców i opakowań dostarczanych na rzecz Odwołującej. Ponadto odwołująca Spółka zarzuciła także organowi I instancji naruszenie art. art. 180 § 1 oraz art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa poprzez nie uwzględnienie istotnych w sprawie okoliczności, a także przekroczenie granic swobodnej oceny zebranych dowodów. W toku postępowania odwoławczego w wyniku przeprowadzonego uzupełniającego postępowania wyjaśniającego Izba Skarbowa w Opolu decyzją z dnia [...] nr [...], wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit"a" ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r Ordynacja podatkowa (Dz. U. nr 137,poz. 926 z zm.) uchyliła zaskarżoną decyzję w części dotyczącej kwoty 633.051,00 zł w zakresie wysokości podatku dochodowego od osób prawnych należnego za 1997 r., i orzekła że podatek dochodowy od osób prawnych za tenże rok podatkowy wynosi on 3.690.716 zł., równocześnie utrzymując w mocy zaskarżona decyzję w pozostałej części. Pogłębione postępowanie wyjaśniające spowodowało, że organ odwoławczy uznał, iż przychody uzyskane w 1997 r. ze sprzedaży wytworzonych przez Spółkę produktów zostały uzyskane w związku z zastosowaniem licencji wskazanej w "Umowie o wiedzy technicznej", nie podlegają w żadnej części wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów. W roku 1997 zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu podlegały już wszystkie opłaty licencyjne, naliczone jako procent od sprzedaży produktów wytworzonych przy zastosowaniu licencji Z tych też względów podzielając całość zarzuty Spółki w tym zakresie zmienił zaskarżoną decyzję. Kolejny zarzut odwołania dotyczył wyłączenia z kosztów kwoty 255.522,51 zł stanowiącej płatność za fakturę z dnia 31 grudnia 1997 r. wystawioną przez firmę C w Z. w Holandii. Faktura ta została opisana jako opłata za okres od 1 października 1996 do 31 grudnia 1997 r. za doradztwo zgodnie z umową konsultingową z dnia 17 sierpnia 1993 r., zawartą z firmą F w Z. w Holand. Na mocy tej umowy Konsultant miał wypełniać określone obowiązki w zakresie posiadanej wiedzy, doświadczenia i kontaktów. Podkreśliła Izba, iż stroną umowy konsultingowej był firma F, natomiast wystawcą faktury obciążającej Odwołującą kosztami usług konsultingowych był inny podmiot, tj. firma C Spółka w toku postępowania nie wskazała wiarygodnych dowodów na okoliczność zaistnienia następstwa prawnego na które powołuje się. Przedstawione dokumenty potwierdzają jedynie fakt istnienia współpracy między Odwołującą a podmiotami należącymi do holenderskiej grupy [...], jednakże żaden z dokumentów nie odnosi się do strony umowy konsultingowej. Wystąpienie niezgodności między stroną umowy konsultingowej, a odbiorcą wynagrodzenia naliczonego z tytułu tej umowy, powoduje, iż powyższa okoliczność sama w sobie jest wystarczająca dla wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów spornego wydatku, jednakże decydujące znaczenie zdaniem organu ma fakt, iż Spółka nie wykazała związku miedzy poniesionym wydatkiem a uzyskanym przychodem - czym naruszyła dyspozycje art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Usługi konsultingowe mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, pod warunkiem jednakże, iż udowodniony zostanie fakt ich rzeczywistego wykonania przez podmiot, który zobowiązał się do ich wykonania. Na Spółce spoczywa obowiązek udowodnienia, iż usługa została wykonana. Przedmiotem sporu było również wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów kwoty 396.888,00 zł stanowiącej płatność za faktury wystawione przez D z Z. za usługi doradztwa w sprawach ekonomicznych i organizacyjnych. Według odwołującej się podstawą obciążenia jej kosztami jest umowa konsultingowa zawarta 17 sierpnia 1993 r. Zdaniem Izba Skarbowej w toku prowadzonego postępowania podatkowego dotyczącego roku 1997, podobnie jak i ramach uprzednio prowadzonych postępowań dotyczących lat poprzednich Odwołująca nie przedstawiła dowodów, które mogłyby potwierdzić fakt wykonania usług. Brak był bowiem opracowań, korespondencji, analiz finansowych, ewentualnej innej dokumentacji analitycznej i doradczej. Z powyższymi spornymi płatnościami, dokonanymi na podstawie w/w faktur na rzecz D, wiąże się dodatkowe obciążenie, zaliczone bezpodstawnie przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów. Jest nim podatek należny VAT w wysokości 97.006,14 zł, wyliczony w konsekwencji zakwalifikowania spornych płatności jako wynagrodzenia z tytułu importu usług doradczych. Korzystając z dyspozycji art. 16 ust.1 pkt 46 lit.a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - stanowiącego, iż w przypadku importu usług, podatek należny jest kosztem uzyskania przychodów - Spółka odniosła w/w kwotę w ciężar kosztów. Zdaniem Izby przepis ten ma zastosowanie wyłącznie do tych kosztów, które stanowią koszty uzyskania przychodów. Jeżeli zatem określone wydatki podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów - wyłączeniu podlega również, zaliczony przez podatnika do kosztów, podatek należny VAT od nich wyliczony. Drugim obciążeniem jest łączna kwota 3.052,50 zł stanowiąca ujemne różnice kursowe wyliczone w związku z różnicami w kursach walut występującymi między dniem zarachowania kosztów, a dniem faktycznej zapłaty faktur, w tym faktury z dnia 2.10.1996 r nr 211/96 wystawionej przez D z Z., dokumentującej wydatek wyłączony uprzednio decyzją Izby Skarbowej w Opolu z dnia 28.10.2002. nr [...] z kosztów uzyskania przychodów za 1996 r. Z tych też względów za koszt uzyskania przychodu nie mogła zostać także sporna kwota różnic kursowych wynikających z płatności powyższej faktury w wysokości 1.876,50 zł. Przedmiotem sporu jest również wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów Spółki wydatków w łącznej w wysokości 2.920.812,54 zł, poniesionych przez Spółkę w 1997 r na rzecz Spółki z o.o. E w O., a stanowiących - zgodnie z umową z dnia 1.03.1995 r. - marżę doliczoną do wartości surowców i opakowań dostarczanych przez tę spółkę na rzecz Odwołującej. Kwestia ta na co wskazuje Izba była już uprzednio rozstrzygana decyzją wydaną w sprawie podatku dochodowego od osób prawnych za 1996, a obecne rozstrzygnięcie opiera się na stanie faktycznym, mającym swój początek we wcześniejszych latach podatkowych Zdaniem organów podatkowych, analiza ustalone w tym zakresie materiału dowodowego wskazuje ,że Odwołująca tylko pozornie przekazała innemu podmiotowi tę część swojej działalności, która obejmowała całkowite zaopatrzenie produkcji w surowce i opakowania. Chybione były również podnoszone przez Spółkę argumenty dotyczące korzyści finansowych związanych z uzyskiwaniem niższych cen zakupu w transakcjach zawieranych przez nieznany dostawcom podmiot. Dodatkowym argumentem potwierdzającym według organów podatkowych fakt zawarcia spornych umów dla pozoru jest fakt, iż cała procedura zaopatrzenia prowadzona przez Odwołującą przed zawarciem umowy ze Spółką E była efektywna i nie wymagała zmian. Tym samym diametralna zmiana procedury poprzez wprowadzenie do obiegu dodatkowego pośrednika - nie tylko nie usprawniła tego procesu, lecz wręcz go skomplikowała, a także przyniosła wzrost kosztów. Izba Skarbowa podkreśla, że to nie fakt istnienia powiązań zaważył na zaprezentowanej przez organy podatkowe ocenie, lecz dokonane przez Odwołującą obciążenia kosztów uzyskania przychodów przy pomocy umów zdziałanych dla pozoru. Izba wyjaśniła, że "pozorność" nie polegała na stwierdzeniu przez organy podatkowe nieważności umów. Sporne umowy zostały bowiem zawarte, wiązały się z nimi określone skutki gospodarcze zarówno dla stron umów, jak i osób trzecich. Jednakże organy podatkowe uprawnione są do oceny zamiaru stron oraz określenia skutków podatkowych jakie niesie za sobą jego realizacja. Ponadto korekcie podlegała także wielkość kosztów uzyskania przychodów poprzez zaliczenie do nich odpisów amortyzacyjnych wyliczonych od wyłączonych w 1994 r. wydatków poniesionych na transport, montaż i adaptację nabytych przez Spółkę maszyn. Decyzja Izby Skarbowej stała się przedmiotem skargi wniesionej do Naczelnego Sądu Administracyjnego, w której pełnomocnik Spółki wnosił o jej uchylenie, zarzucając Izbie Skarbowej w Opolu wydanie jej z naruszeniem przepisów prawa materialnego tj art. 15 ust. 1 oraz art. 27 ust. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w części dotyczącej kwestii poniesienia wydatków z tytułu opłat licencyjnych na rzecz firmy C w Z. w Holandii, a także nieuznania za koszt uzyskania przychodu poniesionego w 1997 r wydatku - opłat na rzecz Spółki E. W zakresie poniesionych przez skarżącą wydatków na zakup surowców i opakowań od firmy E organy podatkowe konsekwentnie w poszczególnych latach podatkowych kwestionują skutki podatkowe zwartych umów z dnia 1 marca 1995 r w sprawie dostaw oraz umowy z dnia 1 sierpnia 1995 r w sprawie usług, jako umowy pozorne. Na tej podstawie także w zaskarżonej decyzji wyłączono z kosztów uzyskania przychodów Spółki w 1997 r. wynagrodzenie firmy E z tytułu dostaw, równe [...] narzutu na cenę zakupu E. Zdaniem skarżącej takie działania organów podatkowych są nieprawidłowe i naruszają uregulowania art. 15 ust 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych Wskazując na pozorność umowy, przy czym nie chodzi tu o ,pozorność o której mowa w art. 83 k.c., czy też obowiązującego od 1.01.2003 r uregulowania art. 24a § 2 Ordynacji podatkowej, Izba Skarbowa nie kwestionując podstaw faktycznych zaliczenia przez Spółkę spornych wydatków do kosztów uzyskania przychodu odbiera jej prawo do rozliczenia tych kosztów. Zdaniem organu sam fakt zawarcia i realizacji umowy z firmą E, nie daje jeszcze podstaw do rozliczenia poniesionych wydatków na podstawie art. 15 ust 1 cyt. ustawy. Zdaniem skarżącej brzmienie powyższego przepisu nie daje organom podatkowym podstaw do wyłączenia spornych kosztów uzyskania przychodu, w sytuacji ,gdy podatnik spełnił wszystkie przewidziane w nim wymogi prawne. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wnosiła o jej oddalenie podnosząc argumenty tożsame ze wskazanymi w uzasadnieniu odwołania. Dodatkowo Izba podkreśliła, iż zarzut dotyczący wyłączenia z kosztów Spółki opłat licencyjnych jest bezprzedmiotowy, bowiem zostały one uwzględnione w całości na etapie postępowania odwoławczego. Na rozprawie przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w dniu 27.10.2004 r. pełnomocnik skarżącej cofnął skargę w części dotyczącej opłat licencyjnych, wypłaconych na podstawie "Umowy o obsłudze technicznej" zawartej z C w Z. w Holandii, podtrzymując skargę w pozostałej części dotyczącej wydatków poniesionych przez Spółkę na rzecz firmy E. Dodatkowo podniósł, iż w ramach sentencji zaskarżonej decyzji określono wysokość podatku dochodowego od osób prawnych mimo, że za ten rok podatkowy należność podatkowa nie wystąpiła. W tym stanie sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył ,co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W rozpoznawanej sprawie na obecnym etapie sprawy sporna kwestią pozostaje kwalifikacja wydatków poniesionych w 1997 r. przez skarżącą Spółkę na rzecz firmy E, jako kosztów uzyskania przychodów. Dokonując analizy ustalonego w sprawie stany faktycznego Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że organy skarbowe odnośnie spornego zagadnienia dokonały prawidłowej oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego, a także nie naruszyły uregulowania art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Kwestia wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów Spółki wydatków poniesionych na rzecz Spółki z o.o. E w O., stanowiących - zgodnie z umową z dnia 1.03.1995 r. - marżę doliczoną do wartości surowców i opakowań dostarczanych przez tę spółkę na rzecz skarżącej była już uprzednio przedmiotem rozstrzygania przez Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy we Wrocławiu w wyroku z dnia 9 października 2003 r. o sygn. akt I SA/Wr 4245/02 dotyczącym podatku dochodowego od osób prawnych za 1996 r. W ramach powyższego wyroku Sąd podzielił stanowisko organów podatkowych w przedmiocie wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z zakupami od firmy E wskazując w jego uzasadnieniu że "orzekające w sprawie organy wykazały, że czynności dokonane przez stronę skarżącą były czynnościami pozornymi, o których mowa w art. 83 § l k.c. Jakkolwiek ani w przepisach kpa, ani w przepisach Ordynacji podatkowej, nie ma odpowiednika art. 6 kc, to - mimo braku przepisów ogólnych prawa administracyjnego, w których z pewnością znalazłby się i tego rodzaju przepis -nie ulega żadnej wątpliwości, że również jedną z reguł tej gałęzi prawa jest ta, z której wynika, że ciężar udowodnienia faktu spoczywa na osobie, która z faktu tego wywodzi skutki prawne. Jeżeli tą "osobą" jest organ administracji publicznej, to na nim spoczywa ciężar udowodnienia faktu, a ściśle rzecz biorąc przekonania organu, co do pozorności danej umowy. Zgodnie z utrwalonym stanowiskiem doktryny prawa cywilnego należy przyjmować, że na fakt pozorności czynności cywilnoprawnej może powoływać się każdy, a więc i organ administracji publicznej, pod warunkiem jednak, że fakt ten udowodni lub może udowodnić. W przedmiotowym zakresie organ odwoławczy w sposób dostateczny, poprzez analizę poszczególnych czynności stron umowy, wykazał, że zawarte ze spółką E umowy były umowami pozornymi, mającymi na celu generowanie kosztów zmniejszających podstawę opodatkowania. Jak słusznie zauważyła Izba Skarbowa, działanie spółki mające na celu obniżenie należnego podatku przekładało się wprost na wolniejsze, bo rozciągnięte w czasie, konsumowanie ulgi podatkowej. Z kolei u kontrahenta zwiększenie podstawy opodatkowania poprzez zaliczenie do przychodów spornej kwoty, nie skutkowało obowiązkiem zapłaty podatku, bowiem spółka E stosowała ulgę polegającą na zwolnieniu podatkowym. /.../ Przytoczony powyżej wyrok Naczelnego Sąd Administracyjnego Ośrodka Zamiejscowego we Wrocławiu z dnia 9 października 2003 r. o sygn. akt I SA/Wr 4245/02 był przedmiotem skargi kasacyjnej wywiedzionej przez "A" Spółka z o.o. w O. do Naczelnego Sądu Administracyjnego, który wyrokiem z dnia 22 września 2004 r Sygn. akt FDK 508/04 oddalił skargę kasacyjną. Także w ramach wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 25 czerwca 2004 r sygn. akt I SA/Wr 850/03 oddalającego skargę Spółki na decyzję wydaną w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 1998 r. podzielono stanowisko organów podatkowe tożsame z prezentowanym w niniejszej sprawie, w zakresie nie uznania za koszty uzyskania przychodów spornych wydatków poniesionych na rzecz firmy E. Odnosząc się do zarzutu skargi iż spełnienie przez podatnika wymogów wynikających z uregulowania art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych obliguje organy do każdorazowego uwzględnienia poniesionego wydatku za koszt uzyskania przychodu, zdaniem Sądu taka interpretacja tego przepisu przedstawiona przez skarżąca jest nieuprawniona. Ustawodawca nie posługuje się kategorią kosztów prowadzonej działalności, lecz wiąże pojęcie kosztu z pojęciem przychodu. Koszt jest wydatkiem i zaliczenie konkretnego wydatku do kosztów uzyskania przychodów uzależnione jest od wykazania bezpośredniego związku wydatku z prowadzoną działalnością i odpowiedniego udokumentowania. Utrwalonym w orzecznictwie jest pogląd, że przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów, każdy wydatek - poza wyraźnie wskazanym w ustawie - wymaga indywidualnej oceny pod kątem bezpośredniego związku z przychodami i racjonalności działania dla osiągnięcia przychodu. Przy kwalifikowaniu poniesionych wydatków trzeba brać pod uwagę celowość wydatku oraz potencjalną możliwość przyczynienia się wydatku do osiągnięcia przychodu. Okoliczności te należy oceniać indywidualnie u każdego podatnika, biorąc pod uwagę racjonalność wydatków, to znaczy ich adekwatność do rzeczywistych potrzeb i zakresu prowadzonej działalności oraz konieczność ich poniesienia dla osiągnięcia przychodu. Jakkolwiek podmioty stosunków gospodarczych mogą dowolnie i na swobodnie określonych warunkach kształtować łączące je stosunki zobowiązaniowe, to jednakże ocena ich zgodności z prawem należy do organów podatkowych, ustawodawca bowiem wyraźnie wiąże koszty uzyskania przychodów z celem ich poniesienia, jakim jest osiągnięcie przychodów. W świetle powyższego stwierdzić należy, że organy podatkowe w sposób prawidłowy, zgodny z zasadą swobodnej oceny dowodów, o jakiej mowa w art. 191 Ordynacji podatkowej, dokonały oceny spornych wydatków , a także prawidłowo organy wykazały, że Spółka wykonując te same czynności z zakresu organizacji dostaw, wprowadzała dodatkowego pośrednika, którego obecność komplikowała ten proces, zwiększała zaangażowanie personelu w dodatkowy obieg faktur i w sposób znaczny zwiększała koszty. W orzecznictwie ugruntowany jest już pogląd, iż organy skarbowe uprawnione są do oceny zamiaru i celu zawieranych umów w sytuacji kiedy istnieje uzasadnione podejrzenie, iż zawierane są one w celu uniknięcia obciążeń podatkowych. Zarzut naruszenia art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie został przez skarżącą uzasadniony jak również nie wskazano w odniesieniu do jakich kwestii naruszenie wskazanego przepisu mało miejsce, zatem pozostaje on bez wpływu na wydane rozstrzygnięcie. Sąd nie podzielił także zgłoszonego już na rozprawie zarzutu, iż w ramach sentencji zaskarżonej decyzji określono wysokość podatku dochodowego od osób prawnych mimo, że za ten rok podatkowy należność podatkowa nie wystąpiła. Niewątpliwie, w związku z przysługującym stronie skarżącej zwolnienia podstawie decyzji Ministra Finansów nr [...] z dnia 21.02.1994 r. z podatku dochodowego, w rzeczywistości w roku 1997 nie wystąpił w stosunku do Spółki obowiązek podatkowy. Takie też rozstrzygnięcie zawarte jest w sentencji zaskarżonej decyzji. Fakt natomiast dokonania przez organy podatkowe wyliczenia wysokości podatku dochodowego jaki Spółka winna byłaby odprowadzić do budżetu państwa, w wypadku nie przysługiwania jej w roku podatkowym zwolnienia podatkowego, miał na celu wyłącznie kwestię ustalenia w jakim zakresie (wysokości) w roku 1997 ulga ta została już została przez Spółkę wykorzystana. Takie działanie organów podatkowych jest jak najbardziej celowe i wskazane, gdyż pozwala ono zarówno organom podatkowy jak i samem podatnikowi na bieżącą kontrolę już wykorzystanej wysokości zwolnienia podatkowego. Należy przy tym podkreślić, że zarówno niniejsza sprawa, jak i zawisłe przed organami podatkowymi a także Sądem spory dotyczące wysokości podatku dochodowego za ubiegłe lata podatkowe, świadczą o tym, że takie postępowanie organów podatkowych jest jak najbardziej zasadne. Pozwala ono bowiem na bieżące korygowanie ewentualnych nieprawidłowości w sposobie wykorzystywania przez podatnika limitu przyznanej mu ulgi podatkowej Reasumując skoro zaskarżonej decyzji nie można zarzucić niezgodności z prawem, skarga podlega oddaleniu, po myśli art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Orzeczenie o kosztach uzasadnia art. 200 cyt. ustawy.