III SA/Wa 2218/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Hanna Kamińska (spr.), Sędzia WSA Małgorzata Długosz – Szyjko, Asesor WSA Ewa Radziszewska – Krupa, Protokolant Łukasz Duda, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 marca 2005r. sprawy ze skargi K. Z. – G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] października 2004 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zwrotu wpłaconego podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną decyzję; 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie podlega wykonaniu w całości; 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz strony skarżącej kwotę 5.119 zł (pięć tysięcy sto dziewiętnaście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Decyzją z [...] lipca 2004 r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w G., na podstawie art. 207 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) odmówił zwrotu wpłaconej kwoty zobowiązania w podatku od towarów i usług wynikającej z deklaracji za styczeń, marzec, maj, czerwiec, sierpień, wrzesień, październik, listopad 2001 r. Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie stwierdził, że K. Z. sprzedawał wyroby akcyzowe (spirytus surowy zbożowy, ziemniaczany i z melasy) w poszczególnych miesiącach 2000 r. i 2001 r., czyli – stosownie do treści art. 14 a ustawy o podatku od towarów i usług – traci prawo do zwrotu wpłaconej kwoty podatku od towarów i usług. Nie ma znaczenia dla sprawy, że Minister Finansów w rozporządzeniem z 15 grudnia 1999 r. w sprawie podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 105, poz. 1197 ze zm.) uznał część towarów z symbolem SWW 2441 za wolne od podatku akcyzowego. Mając to na uwadze Naczelnik Urzędu Skarbowego stwierdził, że podatnik otrzymał zwroty podatku nienależnie i na skutek tego powinien on od kwot otrzymanych zwrotów naliczyć odsetki za zwłokę. W odwołaniu od tej decyzji K. Z. poinformował, że w 2000 r. występował z wnioskami o dokonanie zwrotu wpłaconego podatku na podstawie art. 14 a ustawy o podatku od towarów i usług prowadząc tożsamą co do zakresu działalność. Na podstawie tych wniosków Urząd Skarbowy dokonywał zwrotów wpłaconego podatku potwierdzającego istnienie tego uprawnienia. Planując działalność gospodarczą i występując o zwrot podatku strona kierowała się zasadą zaufania do organów podatkowych, tym bardziej, że w art. 14 a ustawy o podatku od towarów i usług nie zaszły żadne zmiany w okresie od 1 stycznia 2000 r. do 31 grudnia 2001 r.. Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej w W., na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. z[...].07.2004 r. Nr [...] w sprawie odmowy zwrotu wpłaconej kwoty podatku od towarów i usług wynikającej z deklaracji VAT 7 za styczeń, marzec, maj, czerwiec, sierpień, wrzesień, październik, listopad 2001 r.. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, zgodnie z regulacjami z art. 14a ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług, kwotę zwrotu oblicza się uwzględniając liczbę osób niepełnosprawnych (z uwzględnieniem stopnia niepełnosprawności) w przeliczeniu na pełny wymiar czasu pracy oraz kwoty najniższego wynagrodzenia pracowników ogłoszonego przez Ministra właściwego do spraw pracowniczych w Dzienniku Ustaw RP na podstawie Kodeksu pracy. Z treści art. 14 a cyt. ustawy wynika, że prawo zwrotu przysługuje podmiotom pod warunkiem spełnienia łącznie wymienionych w tym przepisie warunków. Pozbawione prawa zwrotu są podmioty, które są podatnikami akcyzowymi oraz innymi podatnikami sprzedającymi wyroby akcyzowe, z wyjątkiem wyrobów wymienionych w załączniku nr 6, poz. 8, 9, 11, 20 (art. 14 a ust. 7 pkt 1 cyt. ustawy). W ocenie organu podatkowego nie ma znaczenia dla sprawy fakt, że Minister Finansów rozporządzeniem z 15.12.1999 r. w sprawie podatku akcyzowego (Dz.U. Nr 105, poz. 1197 ze zm.) uznał, że towary w załączniku nr 2 poz. 1 z symbolem SWW 2441 są wolne od podatku akcyzowego, ponieważ okolicznością wyłączającą prawo podatników do uzyskania zwrotu wpłaconego podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 14 a ust. 7 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, jest sprzedaż przez podatnika wyrobów akcyzowych a taką działalność prowadził K. Z. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej K. D., jako producent wyrobów akcyzowych, jest podatnikiem podatku akcyzowego. Skarżący we wpisie do ewidencji działalności gospodarczej, jako przedmiot działalności wskazał "wyrób spirytusu surowego". Posiada także koncesję na wyrób spirytusu surowego i wystawiał faktury dokumentujące sprzedaż tego towaru. Dyrektor Izby Skarbowej powołał się na uchwałę NSA o sygnaturze FPS 13/01, z której wynikało, że producent wyrobów akcyzowych nie ma prawa do zwrotu VAT. Ponadto stwierdził, że stronie postępowania umożliwiono zapoznanie się z aktami sprawy, z czego nie skorzystała. W skardze Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie pełnomocnik skarżącego zarzucił zaskarżonej decyzji naruszenie art. 121 Ordynacji podatkowej i wniósł o jej uchylenie. Zdaniem pełnomocnika zaległości podatkowe za poszczególne miesiące 2001 roku nie powstały na skutek winy pełnomocnika, lecz w wyniku "błędnie wydanych decyzji o zwrocie części wpłaconej kwoty zobowiązania w podatku od towarów i usług" za poszczególne miesiące 2001 r.. Zmienność rozstrzygnięć podejmowanych przez organy podatkowe w tej samej sprawie, przy tym samym stanie faktycznym i prawnym narusza zasadę postępowania w taki sposób, aby pogłębić zaufanie do organów państwa oraz świadomość i kulturę prawną obywateli. Ponadto podatnik nie powinien ponosić negatywnych konsekwencji skorzystania z uprawnień, jakie zostały mu przyznane w wyniku wydania przez Urząd Skarbowy w G. decyzji o zwrocie wpłaconej części podatku VAT. Według pełnomocnika udzielenie podatnikowi przez Urząd Skarbowy błędnych wyjaśnień jest przyczyną rozważenia możliwości zaniechania poboru podatku w odpowiednim zakresie. Podatnik nie może ponosić szkody w wyniku zastosowania się do znanego mus stanowiska organów podatkowych, chociażby było ono błędne (wyrok NSA z 5.11.1994 r. syg. III ARN 46/94). Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi. Ponadto zwrócił uwagę na fakt, że podatnik na każdym etapie postępowania miał dostęp do materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie w był wezwany – w trybie art. 200 Ordynacji podatkowej – do zapoznania się z zebranym materiałem dowodowym w sprawie. Działalnie organów nie naruszyło zasady zaufania do organów podatkowych, a tym bardziej konstytucyjnej zasady państwa prawa. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga jest zasadna. Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej w W. odmówił zwrotu wpłaconej kwoty podatku od towarów i usług za wybrane miesiące 2001 r. (styczeń, marzec, maj, czerwiec, sierpień, wrzesień, październik, listopad) z tego względu, że skarżący spełnia jedną z przesłanek z art. 14 a ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług – jest podatnikiem podatku akcyzowego. Zwrot tych kwot został dokonany pismami z 3 stycznia 2002 r., 12 grudnia 2001 r., 8 listopada 2001 r., 15 października 2001 r., 8 sierpnia 2001 r., 9 lipca 2001 r., 14 maja 2001 r. oraz 12 marca 2001 r. – w ciągu 25 dni od daty złożenia wniosku o dokonanie zwrotu części wpłaconej kwoty zobowiązania w podatku od towarów i usług, zaś postanowienie o wszczęciu postępowania podatkowego w sprawie odmowy dokonania zwrotu zostało wydane 23 czerwca 2004 r., a decyzja w tym przedmiocie - 19 lipca 2004 r., czyli trzy lata po przyznaniu prawa do otrzymania zwrotu. Jednocześnie z treści skargi wynika, że w sprawie były wydawane, w tym samym stanie faktycznym i prawnym, decyzje przyznające podatnikowi prawo do zwrotu zapłaconego podatku za inne miesiące 2001 r., o których nie ma wzmianki w aktach administracyjnych. Do akt sądowych sprawy została dołączona decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w W. z [...] października 2004 r., z której wynika, że decyzją z [...] września 2001 r. Nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. orzekł zwrot w podatku od towarów i usług za lipiec 2001 r.. Dyrektor Izby Skarbowej w W. w dniu [...]października 2004 r. uchylił decyzję o uchyleniu, po wznowieniu postępowania, decyzji orzekającej zwrot podatku, ponieważ wszystkie przesłanki mogące być podstawą wykluczenia prawa do zwrotu wpłaconego podatku i dowody je potwierdzające istniały w trakcie prowadzonego postępowania podatkowego. Zgodnie z zasadami zawartymi w art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r., w art. 120, w art. 121 § 1 i w art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa organy podatkowe nie mogą, przy jednakowym stanie faktycznym i prawnym, dotyczącym – dodatkowo – tego samego okresu czasu i tego samego podmiotu, dokonywać odmiennych rozstrzygnięć. Powodowałoby to niemożność planowania i prowadzenia racjonalnej działalności gospodarczej. Wyrażona w art. 121 § 1 ordynacji podatkowej zasada zaufania do organów podatkowych nie może być traktowana wyłącznie jako abstrakcyjny postulat wobec organów, lecz jako norma prawna, której zastosowanie mieć będzie konkretny wymiar ( por. wyrok NSA z 26 marca 2002 r. sygn. III SA 3390/00). Wobec tego przerzucanie na podatnika konsekwencji niewłaściwego stosowania prawa przez organy podatkowe, czy konsekwencji uchybień popełnionych przez ustawodawcę (niejasność przepisów) nie może być usprawiedliwieniem, mając na względzie konieczność realizacji zasady z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, dla niestosowania tego przepisu. Dyrektor Izby Skarbowej w W. ani w treści zaskarżonej decyzji, ani w treści odpowiedzi na skargę, ani nawet w trakcie rozprawy nie wyjaśnił przyczyn rozbieżności rozstrzygnięć w takich samych sprawach, w tym samym okresie czasu i w stosunku do tego samego podmiotu, co było przedmiotem zarzutów tak w postępowaniu administracyjnym, jak w postępowaniu administracyjnosądowym. Mając na względzie powyższe, Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 2 lit. c ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), orzekł jak w sentencji. O wykonaniu zaskarżonej decyzji Sąd orzekł na podstawi art. 152, zaś kosztach postępowania przed sądem orzekł na podstawie art. 200 przywołanej ustawy.