I SA/Gl 446/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ryszard Mikosz Sędzia NSA Przemysław Dumana Asesor WSA Teresa Randak/sprawozdawca/ Protokolant Marta Lewicka po rozpoznaniu w dniu 21 kwietnia 2005 r. sprawy ze skargi "A" Spółka z o.o. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych o d d a l a s k a r g ę. Naczelnik Urzędu Skarbowego C. decyzją z dnia [...] r. Nr [...] ustalił "A" spółce z o.o. wysokość podstawy opodatkowania z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 1999 r. w kwocie [...] zł. oraz określił wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu tego podatku na kwotę [...] Od decyzji tej odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej w K. złożyła spółka zarzucając organowi pierwszej instancji naruszenie przepisów prawa proceduralnego, w szczególności art. 120 do 125, art. 180 i 187 oraz art. 200 § 1 w związku z art. 123 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z poźn. zm.). W uzupełnieniu odwołania, pismem z dnia 18 listopada 2003 r. skarżąca spółka wskazała na naruszenie przepisów prawa materialnego, w tym art. 16 ust. 1 pkt 1c ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. Nr 106, poz. 482 z późn .zm.) na skutek uznania przez organ podatkowy, iż wydatki związane z prowadzoną inwestycją nie powinny obciążać kosztów uzyskania przychodów, lecz zwiększać wartość inwestycji i stanowić podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych po jej zakończeniu. Dyrektor Izby Skarbowej, rozpatrując odwołanie, po przeprowadzeniu ponownego postępowania uznał niektóre aspekty argumentacji w nim zawartej i decyzją z dnia [...] r. nr [...] uchylił w części decyzję organu pierwszej instancji ustalając dla skarżącej spółki zobowiązanie z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 1999 r. w wysokości [...] zł. tj. o [...] zł. niższe niż wynikało to z decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w C.. Organ odwoławczy nie podzielił argumentów odwołania dotyczących zaliczenia przez skarżącą do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych w 1999 r. z tytułu remontów w łącznej kwocie [...] zł. Z kwoty tej za wydatek mający wpływ na koszt uzyskania przychodu organ odwoławczy uznał wydatek w wysokości [...] zł, który dotyczył wymiany rozdzielni głównej zasilającej spółkę "A" oraz wydatek w kwocie [...] zł. z tytułu usługi transportowej. Przedmiotem sporu pozostała zatem kwota w wysokości [...] zł., która przez skarżącą spółkę uznana została jako wydatek o charakterze remontowym, a więc mającym wpływ na osiągnięte przez skarżącą przychody, a przez organ podatkowy za wydatek poniesiony na ulepszenie środka trwałego , a zatem wydatek, który nie stanowił kosztu uzyskania przychodu. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, iż w dniu [...] r. skarżąca spółka, decyzją Nr [...] wydaną z upoważnienia Prezydenta Miasta C. przez Naczelnika Wydziału Architektury, Budownictwa i Gospodarki Przestrzennej otrzymała pozwolenie na rozbudowę mieszkania położonego w budynku przy Pl. [...] w C.. Projekt budowlany zatwierdzony niniejszą decyzją obejmował rozbudowę mieszkania poprzez nadbudowę tarasu oraz przeprowadzenie prac polegających na: - przebudowie wnętrza, - przebudowie instalacji elektrycznych, - przebudowie instalacji wodno-kanalizacyjnych, - wykonaniu instalacji c.o. i c.w.u. - wymiana okien, - pokrycie dachu "Suprabitem" Jak wskazał organ odwoławczy, przebieg robót odzwierciedlał Dziennik Budowy Nr [...], który od dnia [...] 1999 r. do końca 1999 roku obejmował prace polegające m.in. na rozbiórce ścian wewnętrznych, wykonaniu otworów okiennych, murowaniu nowych ścian zewnętrznych i działowych, osadzaniu okien, przygotowaniu podłoży pod posadzkę, wykonaniu robót dachowych i ciesielskich. Przedstawiony zakres robót budowlanych, przeprowadzonych w mieszkaniu położonym przy Pl. [...] w C. - w ocenie organu odwoławczego - jednoznacznie wskazywał, iż wydatki poniesione przez skarżącą spółkę, związane z wykonaniem w/w prac, stanowiły wydatki na ulepszenie środka trwałego. Ulepszenie to było następstwem rozbudowy i zwiększenia jego powierzchni użytkowej w wyniku nadbudowy tarasu. Wydatki poniesione na wykonanie prac budowlanych, związanych z ulepszeniem środka trwałego, podlegają natomiast na podstawie przepisu art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów, albowiem powiększają one wartość środka trwałego, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych. Odwołując się do przepisu § 6 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (Dz. U. Nr 6, poz. 35 z późn. zm.) organ odwoławczy wywiódł, iż wydatki poniesione na rozbudowę, przebudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację powodują wzrost ich wartości użytkowej w odniesieniu do wartości poprzedzającej przyjęcie środka trwałego do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji. Ulepszenie jest zatem takim działaniem, w wyniku którego środek trwały uzyskuje większą wartość użytkową. Do wydatków na ulepszenie środków trwałych zalicza się wydatki poniesione na rozbudowę, tj. na powiększenie składników majątkowych, w szczególności budynków i budowli. W odróżnieniu od ulepszenia remont jest działaniem przywracającym pierwotną wartość użytkową środka trwałego. Jak podniósł organ odwoławczy, przy kwalifikowaniu wydatków do kosztów remontu lub do kosztów ulepszenia środka trwałego decydujące znaczenie ma charakter i zakres prac budowlanych, co w rozpatrywanej sprawie zostało ustalone zarówno na podstawie dokonanej kontroli, wizji lokalnej jak i kontroli krzyżowych przeprowadzonych u kontrahentów spółki. Istotne znaczenie dla rozpatrywanej sprawy, jak wywiódł organ odwoławczy miały zgromadzone w postępowaniu dokumenty urzędowe obejmujące m.in. zatwierdzony projekt przebudowy, pozwolenie na budowę oraz prowadzony Dziennik Budowy Nr [...]. Na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej skargę złożyła spółka zarzucając organowi odwoławczemu: a) naruszenie prawa materialnego poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie art.16 ust. 1 pkt 1 lit. c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, na skutek uznania, iż wydatki poniesione na prace budowlane nie powinny obciążać kosztów uzyskania przychodów spółki, lecz powinny zwiększać wartość inwestycji i stanowić podstawę naliczenia odpisów amortyzacyjnych po jej zakończeniu, co miało istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy b) naruszenie przepisów postępowania podatkowego tj. art. 120, art. 121 § 1, art. 122 oraz art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, na skutek nierzetelnego przeprowadzenia przez organy podatkowe postępowania dowodowego, a zwłaszcza na skutek pominięcia dowodu z opinii biegłego z dnia [...] 2003 r., co doprowadziło do sprzeczności ustaleń poczynionych przez te organy ze zgromadzonym w sprawie materiale dowodowym. W uzasadnieniu skargi, w odniesieniu do zarzutu naruszenia prawa materialnego spółka podniosła te same argumenty, które były przedmiotem odwołania, dodatkowo wskazując liczne orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego, dotyczące kwalifikowania wydatków. Zarzut naruszenia prawa proceduralnego dotyczył głównie zasad postępowania dowodowego, w tym nie przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego z zakresu budownictwa, pomimo iż w kwestiach spornych przeprowadzenie takiego dowodu w ocenie pełnomocnika, stanowiło konieczność. W tym ostatnim zakresie skarżąca spółka powołała się na orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 maja 1998 r. I SA/Gd 1264/96, zgodne z którym w przypadkach wątpliwych, co do prawidłowości kwalifikacji poniesionych kosztów koniecznym jest powołanie biegłego do spraw budownictwa, który w oparciu o stosowną dokumentację, oględziny, wypowie się co do charakteru poniesionych wydatków. W oparciu o sformułowane zarzuty skarżąca wniosła o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w K. i zasądzenie kosztów postępowania sądowego według norm przepisanych. Organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie podtrzymując w całości argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji oraz dodatkowo wskazując, iż nie pominął przy rozpatrywaniu sprawy opinii rzeczoznawcy, ale dokonał w oparciu o tę opinię ustaleń odmiennych od tych, które prezentuje skarżąca. Jak wskazał organ podatkowy przebieg postępowania nie pozostawia żadnych wątpliwości, iż organy wypełniły spoczywający na nich ustawowy obowiązek i podjęły wszelkie niezbędne działania w celu wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Wojewódzki Sąd Administracyjny rozważył co następuje. Skarga - wbrew twierdzeniom w niej zawartym – nie jest zasadna. Zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej pod względem legalności, a więc zgodności działań administracji z obowiązującym prawem. W sytuacji, gdy sąd administracyjny stwierdzi, iż wydana decyzja narusza prawo, to zgodnie z treścią art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r., Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270 z późn. zm.) uchyla decyzję w części lub całości. Uchylenie decyzji następuje w przypadku gdy, nastąpiło naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zdaniem Sądu, decyzja organu odwoławczego nie zawiera uchybień, które mogły by uzasadniać jej uchylenie. Istotą sporu w rozpatrywanej sprawie, jest wykładnia art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 1999 r., zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, wydatków na ulepszenie środków trwałych, które na podstawie art. 16 g ust. 13 ustawy powiększają wartość środków trwałych, stanowiących podstawę naliczenia odpisów amortyzacyjnych. Dla jego rozstrzygnięcia ważnym zatem zagadnieniem jest kwestia charakteryzacji wydatków, których poniesienie wpływa na ulepszenie środka trwałego, a więc odniesienie się do prawno – podatkowego znaczenia sformułowania " ulepszenia". Zgodnie z § 6 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ( Dz. U. Nr 6, poz. 35 z późn. zm.) środek trwały uważa się za ulepszony, jeżeli wydatki poniesione na przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację powodują wzrost jego wartości użytkowej, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonego środka trwałego i kosztami jego eksploatacji. Z treści tego przepisu wynika zatem, że wydatki na ulepszenie środka trwałego, to wydatki poniesione w celu: a) przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, b) ulepszenia poprzez mierzalny wzrost wartości użytkowej środka trwałego w stosunku do wartości z dnia przejęcia środka trwałego do używania. Zdaniem Sądu, aby uznać określone wydatki za poniesione na ulepszenie środka trwałego, należy ustalić w pierwszej kolejności, do jakiej kategorii należy zakwalifikować prace wykonywane przy danym środku tj. w rozpatrywanej sprawie w pomieszczeniach budynku położonego w C., przy Pl. [...]. Ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego bezspornie wynika, że pomieszczenie podlegało rozbudowie, na podstawie decyzji z dnia [...] r. Prezydenta Miasta C.. Zatwierdzony pozwoleniem na rozbudowę projekt, obejmował rozbudowę mieszkania poprzez nadbudowę tarasu oraz wykonanie prac w zakresie przebudowy wszystkich instalacji, przebudowie wnętrza, wymianę stolarki oraz zmianę pokrycia dachu. Zdaniem pełnomocnika część prac wykonanych w ramach tej przebudowy miała charakter remontowy, dlatego też koszty poniesione na te prace winny być zakwalifikowane jako koszty uzyskania przychodów skarżącej spółki. Wskazany przepis rozporządzenia ustalając katalog ulepszeń, do których należy rozbudowa, nie zawiera stwierdzenia, że wyłączone są z niego prace remontowe. W procesie budowlanym, zwłaszcza polegającym na rozbudowie istniejącego środka trwałego nie jest możliwe prowadzenia jednego rodzaju prac, jednakże dla celów podatkowych, istotne znaczenie ma ostateczny rezultat prac wykonanych w ramach danego środka. Tak więc uznanie, że określone roboty budowlane odpowiadają definicji remontu w rozumieniu art. 3 pkt. 8 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane ( Dz. U. Nr 106, poz. 1126 z 2000 r. z późn. zm.), nie wyklucza, że mają one charakter rozbudowy, zwłaszcza w sytuacji, jak miało to w rozpatrywanej sprawie, ujęcia tych robót w udzielonym pozwoleniu na rozbudowę. Stanowisko takie zostało wyrażone wielokrotnie przez Naczelny Sąd Administracyjny, który w licznych orzeczeniach sformułował pogląd, że pojęcie modernizacji i remontu nie muszą się wykluczać, jeżeli podczas remontu wymienia się pewne elementy na nowe, bardziej nowoczesne, w wyniku czego budynek staje się nowocześniejszy, czyli ulega modernizacji ( por. m.in. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 stycznia 1998 r. sygn. akt I SA/Łd 1056/97, ONSA z 1998, z. 4, poz. 138). W ocenie Sądu również prace polegające na rozbudowie nie wyłączają prac o charakterze remontowym, bowiem bez ich przeprowadzenia nie jest możliwe uzyskanie ostatecznego rezultatu określonego w pozwoleniu na rozbudowę. Eliminacja ich nie jest możliwa w tak prowadzonym procesie budowlanym. Przykładowo wymiana podłoża wykonywana jednostkowo jest remontem, natomiast w ramach zatwierdzonego pozwoleniem projektu budowlanego, obejmującego rozbudowę i zmianę wewnętrznego układu pomieszczenia, zmierzających do osiągnięcia ostatecznego rezultatu w postaci uzyskania większej powierzchni jest jedną z prac prowadzoną w ramach rozbudowy. Nie dałoby się wszakże osiągnąć efektu końcowego rozbudowy, zgodnie z udzielonym pozwoleniem, bez wykonania tych prac, dostosowujących je do nowych warunków, związanych m. in. z rozburzeniem ścian, wybudowaniem nowych ścian działowych i zmianą układu wewnętrznego pomieszczenia. Zatem, słusznie zdaniem Sądu organ odwoławczy uznał, że o zakwalifikowaniu poniesionych wydatków do określonej kategorii decyduje charakter i zakres rzeczowy prac budowlanych, a nie wola podatnika. O inwestycyjnym charakterze prac, jak wskazano wcześniej, świadczy w niniejszej sprawie decyzja administracyjna nr [...] Prezydenta Miasta C. z dnia [...] 1999 r., która udzielała pozwolenia na rozbudowę pomieszczenia w budynku położonym w C., przy Pl. [...] oraz zatwierdzała projekt tej rozbudowy. Zakres prac wykonywanych w tym pomieszczeniu wynikał zarówno z zatwierdzonego projektu jak i ich przebiegu, wynikającego z Dziennika Budowy nr [...], prowadzonego w okresie od [...] 1999 r. do [...] 1999 r. Jak wynika z jego zapisów prace w pomieszczeniu polegały m.in. na rozbiórce ścian wewnętrznych, wykonaniu otworów okiennych, murowaniu nowych ścian działowych, przygotowaniu podłoży pod posadzki, osadzeniu okien, wykonaniu robót ciesielskich i dachowych. Przeprowadzony zakres prac budowlanych w ramach rozbudowy pomieszczenia w konsekwencji powiększył jego powierzchnię użytkową, a zatem wydatki poniesione na ten cel były wydatkami na ulepszenie środka trwałego. Wydatków na rozbudowę środka trwałego nie można uznać za wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów, bowiem art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uznaje za koszty uzyskania przychodów wydatków poniesionych w celu ulepszenia środka trwałego. Należy zauważyć, że na środki trwałe mogą być ponoszone, co stwierdził pełnomocnik w skardze, zarówno nakłady w postaci remontów jak i ulepszenia środków trwałych. O ile nakłady remontowe są zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, o tyle nakłady na ulepszenie środka trwałego nie stanowią kosztów uzyskania przychodów w danym roku podatkowym, w ciężar kosztów zalicza się natomiast odpisy amortyzacyjne od tych środków. Różnica między nakładami na remont, a nakładami na ulepszenie środka trwałego polega na tym, że pierwsze z nich zmierzają do podtrzymania, odtworzenia wartości użytkowej środków trwałych ( np. naprawa uszkodzonych lub zużytych elementów ), a drugie do istotnej zmiany cech użytkowych środka trwałego w drodze przebudowy, rozbudowy, adaptacji lub modernizacji. Bezspornym w rozpatrywanej sprawie jest fakt prowadzenia rozbudowy pomieszczenia i jego wzrost wartości poprzez zwiększenie powierzchni użytkowej, zatem wydatki poniesione na rozbudowę miały charakter wydatków poniesionych na ulepszenie środka trwałego, a jako takie nie stanowiły kosztów uzyskania przychodów skarżącej spółki. W świetle przedstawionych wywodów uprawnione jest stwierdzenie, że nakłady jakie poniosła strona skarżąca na rozbudowę pomieszczenia miały charakter wydatków na ulepszenie środka trwałego, a zatem wydatki te podlegają wliczeniu w ciężar kosztów poprzez dokonanie od tych nakładów odpisów amortyzacyjnych, a nie bezpośrednio w ciężar kosztów uzyskania przychodów. Powyższego twierdzenia nie jest w stanie podważyć opracowana na żądanie strony skarżącej, a przedłożona w postępowaniu odwoławczym opinia biegłego rzeczoznawcy z zakresu budownictwa. Jak słusznie zauważył organ odwoławczy w opinii tej dokonano kwalifikacji prac na mające charakter remontowy i inwestycyjny, nie uwzględniając ciągu procesu budowlanego, prowadzonego w ramach przedmiotowej rozbudowy. Wcześniej wskazano zaś, że charakter danej pracy ocenić należy nie tylko w ścisłym znaczeniu art. 3 pkt 8 Prawa budowlanego, ale uwzględnić należy zakres podatkowej regulacji dotyczący nakładów. Zdaniem Sądu prowadzenie prac w ramach rozbudowy, zmierzającej do zwiększenia powierzchni użytkowej pomieszczenia, wyczerpywało znamiona nakładów na ulepszenie środka trwałego, a zatem prace te miały charakter prac inwestycyjnych. Stanowiły one bowiem element ciągu budowlanego, a ich realizacja stanowiła konieczny element tego ciągu. Nie znajduje też potwierdzenia w zgromadzonym materiale dowodowym znajdującym się w aktach sprawy, zarzut naruszenia zasad ogólnych postępowania podatkowego, określonych w art.120, 121,122 i 187 Ordynacji podatkowej. Przepis art. 120 Ordynacji podatkowej stanowi, że organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa, formułuje więc podstawową zasadę praworządności działania organów, która jest jednocześnie zasadą konstytucyjną, wyrażoną w art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Określenie, że organy podatkowe mają obowiązek działania na podstawie prawa, w istocie oznacza, że każde działanie organów powinno być oparte na konkretnym przepisie prawa. W niniejszej sprawie zarzut naruszenia tego przepisu jest bezpodstawny, bowiem w sprawie orzekły organy, które ustawowo są upoważnione do orzekania o wysokości zobowiązań podatkowych, orzeczenie nastąpiło w formie decyzji, a więc w formie zgodnej z przepisami prawa, a organy podatkowe, informowały stronę o toczącym się postępowaniu także w formach, które przepisy prawa zastrzegają dla danej czynności ( np. zawiadomienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...], postanowienie z dnia [...] r. nr [...] w sprawie wyznaczenia stronie siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się ze zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym ). Organy podatkowe informowały o dokonywanych czynnościach pełnomocnika skarżącej, wskazując w kierowanej korespondencji podstawy prawne ich działania. Nie została również , zdaniem Sądu, naruszona przez organy podatkowe zasada prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, wyrażona w art. 121 Ordynacji podatkowej. Organy obu instancji w sposób nie budzący wątpliwości wyjaśniły podstawy prawne określonego skarżącej zobowiązania podatkowego za 1999 r. Pełnomocnik spółki został zapoznany z całym zgromadzonym materiałem, co wynika ze znajdującego się w aktach sprawy, protokołu z dnia [...] 2003 r. Fakt, że organy określiły spółce w oparciu o zgromadzony materiał, wysokość należnego podatku, nie może stanowić, w ocenie Sądu, zarzutu, że naruszyły zasadę zaufania, w sytuacji gdy postępowanie prowadzone było zgodnie z zasadami określonymi w przepisach Ordynacji podatkowej. Nie znajduje też potwierdzenia zarzut naruszenia przez organy podatkowe art. 122 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym w toku postępowania podjęte zostaną wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Formułując ten zarzut, pełnomocnik wskazał, że organy nie rozpatrzyły całokształtu okoliczności sprawy, jak również bezpodstawnie pominęły dowód z opinii biegłego z zakresu budownictwa. Z analizy akt sprawy przedłożonych Sądowi, wynika, że wskazane przez pełnomocnika dowód, został przez organ oceniony, w tym także w uzasadnieniu decyzji organu drugiej instancji ( str. 7 i 8 uzasadnienia decyzji). Organ, konfrontując posiadane dokumenty, ocenił ich moc dowodową, odnosząc się w uzasadnieniu decyzji do zebranego w sprawie materiału dowodowego, w tym także do przedłożonej przez skarżącą stronę, opinii. Zdaniem Sądu, dokonując tej oceny, organ nie przekroczył zasady swobodnej oceny dowodów, a wyprowadzone z tej oceny wnioski w świetle zgromadzonego materiału dowodowego są poprawne i zasadne. Nie sposób odmówić słuszności tej oceny, zwłaszcza uwzględniając przedłożone przez spółkę materiały źródłowe, w tym pozwolenie na rozbudowę, dziennik budowy, faktury i rachunki za materiały i wykonane prace. Poprawności tej oceny nie może zakwestionować przedłożona opinia sporządzona w dniu [...] 2003 r., a więc po upływie 3 lat od zakończenia prac inwestycyjnych. Sąd zauważa, że opinia ta wykonana została w oparciu o dane merytoryczne zleceniodawcy, w tym o dokumenty będące w posiadaniu organu podatkowego. Na uwagę zasługuje także data przeprowadzenia oględzin nieruchomości przez rzeczoznawcę [...] 2003 r. tj. w dniu sporządzenia opinii ( str. 4 opinii ). Z konfrontacji danych, będących w posiadaniu organu i stanowiących podstawę sporządzenia opinii wynika, że zakres ich był identyczny, wnioski natomiast wywiedzione przez organ i rzeczoznawcę zasadniczo różne. Pełnomocnik spółki, pomimo kolejnych wezwań nie przedłożył dowodów na poparcie twierdzeń odwołania, zatem organ orzekł na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego. Zdaniem Sądu w przedmiotowej sprawie nie zachodziła konieczność powołania kolejnego rzeczoznawcy, bowiem przedmiotem rozbieżnych stanowisk, co do zasady był brak dokumentów źródłowych, a tych nie zastąpiłaby kolejna opinia. W tym stanie rzeczy dokonując oceny zgromadzonego przez organ materiału dowodowego Sąd uznał, że materiał jest zupełny, a jego ocena dokonana zgodnie z zasadą określoną w art. 191 Ordynacji podatkowej. Organ właściwie określił na jego podstawie stan faktyczny oraz zastosował właściwe przepisy dotyczące określenia spółce wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 1999 r. W rozpatrywanej sprawie nie doszło do naruszenia przepisów, zatem poczynione uwagi w pełni uzasadniają sformułowaną wyżej ocenę, iż zaskarżona decyzja nie narusza prawa. W tym stanie rzeczy orzeczono o oddaleniu skargi na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z póź. zm.).