I SA/Po 1421/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Maria Skwierzyńska Sędziowie NSA Janusz Ruszyński as. sąd. WSA Karol Pawlicki (spr.) Protokolant: sekr. sąd. Ewa Szydłowska po rozpoznaniu w dniu 16 maja 2005 r. sprawy ze skargi S.G. na decyzję Izby Skarbowej z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za [...] rok I. uchyla zaskarżoną decyzję Izby Skarbowej, II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącego S.G. kwotę 320,- zł (trzysta dwadzieścia złotych), tytułem zwrotu kosztów sądowych, III. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana do czasu uprawomocnienia się niniejszego wyroku. /-/ K. Pawlicki /-/ M. Skwierzyńska /-/ J. Ruszyński Decyzją z dnia [...] r. Izba Skarbowa utrzymała w mocy decyzję Urzędu Skarbowego z dnia [...] r. w sprawie określenia S. G. podatku dochodowego od osób fizycznych za rok [...] w wysokości [...] zł i stwierdzenia nadpłaty w wysokości [...] zł. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia podano ,że w złożonym zeznaniu PIT-36 za [...] rok podatnik wykazał przychód ze stosunku pracy , z tytułu umowy zlecenia , najmu lokalu oraz innych źródeł w wysokości [...] zł. W zeznaniu tym S. G. odliczył od dochodu renty udzielone rodzicom - J. i B. małż. G. w kwocie [...] zł ( po [...] zł dla każdego ). W ocenie organu podatkowego , aby umowa renty mogła stanowić podstawę ulgi , musi być przede wszystkim zawarta i realizowana zgodnie z przepisami kodeksu cywilnego . Pojęcie renty zostało zdefiniowane w art. 903 Kodeksu cywilnego , zgodnie z którym przez umowę renty jedna ze stron zobowiązuje się względem drugiej do określonych świadczeń okresowych w pieniądzu lub rzeczach oznaczonych tylko co do gatunku. Renta winna być w swej istocie świadczeniem okresowym , czyli takim , które powtarza się w regularnych odstępach czasu na podstawie i przez czas trwania danego stosunku prawnego. Poszczególne świadczenia są względem siebie samoistne i nie składają się na z góry określoną całość. Ta cecha odróżnia świadczenia okresowe od poszczególnych rat świadczenia jednorazowego. Świadczenia jednorazowe mogą być bowiem wykonywane częściami (sukcesywnie). Cechą charakterystyczną świadczenia jednorazowego jest to ,że mimo spełnienia go w ratach stanowi nadal jedną całość. W przedmiotowej sprawie S. G. dokonał przysporzenia pieniężnego na rzecz rodziców w oparciu o zawarte z nimi umowy nazwane "umowami renty" , w których z góry przewidział wartość całego świadczenia , rozkładając jego realizację na cztery raty. Przedmiotowe umowy nie zawierają zatem charakterystycznego dla renty elementu okresowości i nie dają tym samym podstaw do odliczenia przewidzianego w przepisie art. 26 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W oparciu o powyższe organ przyjął , że umowy cywilnoprawne z dnia [...] r. spełniają jedynie warunki zawarte w art. 888 Kodeksu cywilnego i są w swej istocie darowiznami. Natomiast art. 26 ust.5 pkt 1 ustawy wyraźnie eliminuje z odliczeń od dochodu darowizny na rzecz osoby fizycznej. Organy podatkowe nie kwestionowały czasu trwania stosunku prawnego , a jedynie brak elementu okresowości świadczeń oraz przewidzianą z góry wartość całego świadczenia. W skardze wniesionej do Ośrodka Zamiejscowego Naczelnego Sądu Administracyjnego w Poznaniu S. G. zarzucił decyzji organu odwoławczego naruszenie przepisu prawa materialnego tj. art. 26 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych . Zdaniem skarżącego przepisy kodeksu cywilnego nie wprowadzają żadnych wymogów, co do czasu , na jaki ma być zawarta umowa renty. Takich wymogów nie ma również w ustawie podatkowej. Ponadto na skarżącym nie ciążył obowiązek alimentacyjny i nie prowadził on ze swoimi rodzicami wspólnego gospodarstwa domowego. Odpowiadając na skargę Izba Skarbowa wniosła o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył , co następuje. Zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ) , sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Jednocześnie na podstawie art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W niniejszej sprawie skarga okazała się zasadna. Podstawą materialnoprawną decyzji podatkowej był art. 26 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych ( tekst jednolity z 2000r. , Nr 14 poz. 176 ze zm. ) , w brzmieniu obowiązującym w [...] roku. Zgodnie z jego treścią podstawę obliczenia podatku stanowi dochód po odliczeniu kwot rent i innych trwałych ciężarów opartych na tytule prawnym. Wobec braku zdefiniowania pojęcia renty w przepisach podatkowych słusznie organ nawiązał do definicji tej umowy zawartej w art. 903 Kodeksu cywilnego. Zdaniem organu nie było jednak podstaw do wskazanego wyżej odliczenia ponieważ: - umowa renty z góry określała wartość całego świadczenia , - świadczenie rozłożono na cztery raty , - brak w umowie elementów okresowości. W tym miejscu należy zwrócić uwagę , że w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego sprzed 1 stycznia 2004r. oraz w doktrynie taki pogląd został zakwestionowany . W wyroku z dnia 18 kwietnia 2001r. sygn. akt III SA 596/00 (opubl. " Monitor Podatkowy" z 2001r. nr 8, str. 2 ) stwierdzono , że każda umowa renty zawarta zgodnie z przepisami kodeksu cywilnego jest w świetle art. 26 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ciężarem o trwałym charakterze. Ponadto zwrócić należy uwagę na okoliczność , że organ II instancji w ogóle nie rozważył , czy na skarżącym ciążył obowiązek alimentacyjny. Urząd Skarbowy w uzasadnieniu decyzji poświęcił temu zagadnieniu niewiele miejsca. Stwierdził jedynie, że umowa renty nie powinna kolidować z obowiązkiem alimentacyjnym i zasadą wzajemnej pomocy rodziców i dzieci. Skład orzekający w niniejszej sprawie pragnie zauważyć , że organ podatkowy winien w sposób jednoznaczny wykazać ,czy istniał obowiązek alimentacyjny pomiędzy stronami umowy renty oraz czy świadczenia wypełniane w ramach umowy renty faktycznie stanowią wypełnienie ustawowego obowiązku alimentacyjnego. W przypadku spełnienia obu tych przesłanek, nazwanie spełnianego świadczenia rentą , stanowi obejście wykonania obowiązku alimentacyjnego ( por. R. Kubacki "Renta umowna a obowiązek alimentacyjny". Przegląd Podatkowy z 2002r. , nr 11 , str. 52-55 ). Jak już na to zwrócono uwagę w decyzji organu odwoławczego brak jakiegokolwiek odniesienia się do tego zagadnienia. W aktach administracyjnych znajdują się protokoły z przesłuchań świadków - rodziców skarżącego ( t. I, k. 76-77) , którzy podali wysokość otrzymywanych świadczeń: B. G. - [...] zł brutto tytułem renty , J. G. - [...] zł brutto tytułem emerytury. Trzeba przy tym zaznaczyć , że zgodnie z art. 133 § 2 kodeksu rodzinnego i opiekuńczego , do świadczeń alimentacyjnych uprawnione są tylko osoby , które znajdują się w niedostatku. W tych okolicznościach wobec stwierdzonych uchybień Sąd orzekł jak w sentencji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w związku z art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U . Nr 153, poz. 1271 ze zm. ). O kosztach orzeczono na podstawie art. 200, a o wykonaniu zaskarżonej decyzji - na podstawie art. 152 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. /-/ K. Pawlicki /-/ M. Skwierzyńska /-/ J. Ruszyński AA