I SA/Wr 596/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marta Semiczek, Sędzia NSA Halina Betta (sprawozdawca), Sędzia WSA Katarzyna Radom, Protokolant Aleksandra Słomian, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 lutego 2006r. sprawy ze skargi D. G. na decyzję Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w J.G. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie ustalenia zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 1998r. od dochodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu I. oddala skargę II. zasądza od Skarbu Państwa (Kasa Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we W.) na rzecz pełnomocnika z urzędu – adwokata K.U. kwotę 4.407,00 (cztery tysiące czterysta siedem) złotych brutto tytułem kosztów zastępstwa procesowego Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej we W. decyzją z dnia [...] Nr [...] określił stronie skarżącej D. G. za 1998r. zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych od dochodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródła przychodu w wysokości [...]. Z akt sprawy wynika, iż w złożonym za ten rok zeznaniu podatkowym podatniczka wykazała wynagrodzenie ze stosunku pracy za 1998r. w wysokości [...] i przychód z tytułu renty krajowej w wysokości [...]. Ustalono ponadto iż w 1998r. otrzymała podatniczka zwrot nadpłaty z tytułu rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych za 1997r. w wysokości [...]. Organ I instancji ustalił również na podstawie akt rejestrowych spółki A w B. iż skarżąca otrzymała w dniu [...] od tej spółki kwotę [...] tytułem zwrotu pożyczki udzielonej na rzecz tej spółki. Z zeznań świadka S. Ż. wynika, że podatniczka sprzedała świadkowi w dniu [...] samochód osobowy marki Mercedes 300D, uzyskując kwotę [...]. Ponadto skarżąca w oświadczeniu majątkowym z dnia [...] wyjaśniła, iż na dzień [...] posiadała zasoby finansowe w wysokości [...], co wedle organu I instancji stanowiło równowartość [...] wg kursu marki niemieckiej z dnia [...] w wysokości [...]/DEM. Z akt rejestrowych spółki A wynika, że podatniczka sprzedała tej spółce w 1998r. 18 zbiorników na paliwo, za które otrzymała [...]. W piśmie z dnia [...]skarżąca wyjaśniła, że faktycznie w/w zbiorniki nie zostały przez nią sprzedane, wobec czego nie otrzymała za nie żadnej należności. Zgodnie z wyjaśnieniami zawartymi w w/w piśmie faktura wystawiona została na prowadzone przez skarżącą gospodarstwo rolne na prośbę wspólnika spółki A K. C. Organ I instancji uwzględnił powyższe wyjaśnienia i uznał, że podatniczka nie osiągnęła w 1998r. przychodu w wysokości [...] ze sprzedaży zbiorników paliwa. Uwzględniając powyższe organ I instancji ustalił, iż wszystkie źródła dochodów wykazane przez skarżącą pozwoliły na uzyskanie w 1998r. kwoty [...]. Co się dotyczy poniesionych w rozpatrywanym roku podatkowym wydatków organ podatkowy I instancji ustalił iż zamknęły się one kwotą [...] na co złożyły się następujące pozycje: 1) na dopłatę do kapitału spółki A z/s w B. kwoty [...]; 2) na pokrycie straty za 1997r. spółki jak wyżej w wysokości [...]w gotówce do dnia [...]; 3) na pokrycie straty spółki B w S. w kwocie [...] 4) na zakup udziału w nieruchomości położonej w W. gmina N. w kwocie [...]; 5) na zakup nieruchomości w W. w kwocie [...]; 6) w części odpowiadającej zaliczkom pobranym przez płatników od wypłaconych w 1998r. wynagrodzeń ze stosunku pracy oraz renty krajowej w kwocie [...]; 7) związane z utrzymanie rodziny w wysokości [...], które ustalono na podstawie danych statystycznych GUS; 8) na ubezpieczenie społeczne podatnika w wysokości [...]; 9) na zapłatę podatku od posiadanych nieruchomości w łącznej wysokości [...]; 10) na zapłatę podatku rolnego w wysokości [...]; 11) na zapłatę sądową w kwocie [...] wniesioną w dniu [...]; 12) na zapłatę II raty w kwocie [...] na rzecz Miasta i Gminy M. z tytułu umowy sprzedaży nieruchomości; 13) na zakup [...] co stanowi równowartość [...] wg kursu marki niemieckiej z [...] w wysokości [...]/DEM. 14) na budowę domu letniskowego i budynku gospodarczego w W. w kwocie [...]. Przy ustalaniu powyższych wydatków uwzględniono wycenę sporządzoną przez biegłego przy Sądzie Wojewódzkim w T., który wycenił tę nieruchomość na kwotę [...], z czego budynek letniskowy na kwotę [...]. Powyższe wydatki organ I instancji pomniejszył o wydatki wynikające z faktury wystawionej w 1997r. przez M. S. na rzecz podatniczki na kwotę [...] oraz o wydatki poniesione na rzecz H. Z. na kwotę [...] za roboty w tych obiektach wykonane w 1997r. Ostatecznie przyjęto, iż skarżąca poniosła w 1998r. wydatki w kwocie [...] w związku z nieruchomością w W. Porównując wysokość posiadanych środków finansowych przez podatniczkę w 1998r. z poczynionymi przez nią w tymże roku wydatkami inspektor kontroli skarbowej uznał, iż wydatki w części wynoszącej [...] nie znajdują pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu. Ostatecznie decyzją z dnia [...] Nr [...] organ I instancji ustalił podatniczce zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych za 1998r. wedle stawki 75% w kwocie [...] od dochodów w wysokości [...] nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu. Od powyższej decyzji podatniczka wniosła odwołanie wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji. Podniosła zarzut wydania decyzji z naruszeniem art. 240 § 1 pkt 1, 4, 5, 6 oraz art. 240 § 2, 247 § 1 pkt 1 i 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137 poz. 926 z późn. zm.), zawyżenie wartości domku letniskowego w W.; pozostawienie bez rozpatrzenia wniosków składanych przez odwołującą się a dotyczących przesłuchaniu B. W. i K. C. w celu wyjaśnienia spornej kwoty [...] oddanej na przechowanie spółce B. Izba Skarbowa we W. O/Z w J. G. decyzją z dnia [...] Nr [...] uchyliła w całości zaskarżoną decyzję i ustaliła podatniczce ryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych za 1998r. od dochodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu w wysokości [...]. Organ odwoławczy zwrócił uwagę, iż organ I instancji rozliczając osiągnięty przez podatniczkę przychód oraz poniesione wydatki przyjął, wyliczając równowartość waluty niemieckiej posiadanej przez odwołującą się na dzień [...] w wysokości [...] (źródła przychodu) oraz na dzień [...] w wysokości [...] (wydatki) kurs tej waluty w wysokości ogłoszonej przez NBP na koniec 1997r. oraz na koniec 1998r. Z uwagi na to, że kurs DEM w ciągu 1998r. ulegał zmianom, zdaniem organu II instancji należało przyjąć średnioroczny kurs tej waluty w celu ich wyceny w walucie polskiej. Średnioroczny kurs DEM w 1998r. wynosił [...], wobec czego równowartość posiadanej przez podatniczkę waluty na dzień [...] wstępującej jako źródło finansowania wydatków poniesionych w ciągu 1998r. wynosić powinna [...], a zatem powinna być wyższa o [...] w stosunku do ustaleń organu I instancji. Podobnie w przypadku wyceny w walucie polskiej walut zgłoszonych przez podatniczkę w oświadczeniu majątkowym na dzień [...] zastosować należało średnioroczny kurs DEM, zamiast kursu tej waluty ogłoszonego na dzień [...] Powyższe środki zaliczone zostały przez organ I instancji do wydatków, które podatniczka poniosła na zakup waluty niemieckiej, który mógł mieć miejsce w różnych okresach 1998r., a więc przy zastosowaniu różnorodnych kursów, ogłaszanych przez NBP. Ostatecznie zatem wedle organu odwoławczego suma wydatków poniesionych w 1998r. na zakup [...], które podatniczka posiadała na dzień [...] wyniosła wg średniorocznego kursu [...], a zatem była niższa od ustaleń zawartych w decyzji dyrektora urzędu kontroli skarbowej o [...]. Ostatecznie wydatki nie znajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu zamykają się kwotą [...]. Organ I instancji uznał, iż kwota [...] którą podatniczka przekazała na przechowanie na podstawie dowodu KP nr [...] spółce B w S. zawiera się w oświadczonej kwocie waluty w wysokości [...]. Powyższe stanowisko spowodowało, że kwota [...] jako stan gotówki będący w posiadaniu podatniczki na dzień [...] nie została dodatkowo uwzględniona po stronie wydatków poniesionych w 1998r. przez podatniczkę na rzecz spółki B. W świetle powyższego zarzut skarżącej, iż wnioski składane w zakresie przesłuchania K. C. i B. W. pozostały bez rozpatrzenia uznał organ II instancji za bezzasadny. Po pierwsze w aktach sprawy brak jest takich wniosków, a nadto ewentualne przesłuchanie w/w osób wobec nieujęcia kwoty [...] zarówno po stronie przychodów jak i wydatków pozostałoby bez wpływu na rozstrzygnięcie niniejszej sprawy. Na dzień [...] podatniczka była właścicielką domu letniskowego w W. Wartość tego domu wraz z budynkiem gospodarczym wyceniono na kwotę [...] wedle opinii rzeczoznawcy M. K. – biegłego przy Sądzie Okręgowym w T. Wyceny biegły dokonał metodą odtworzeniową. Przy ustalaniu wielkości wydatków poniesionych na w/w nieruchomości z wielkości wycenionych przez rzeczoznawcę wyłączono wydatki poniesione w 1997r. udokumentowane fakturami wystawionymi na kwotę [...] i [...]. Operat szacunkowy sporządzony przez M.K. został opracowany w związku z zabezpieczeniem kredytu bankowego na zlecenie wspólnika skarżącej M. C. i postanowieniem z dnia [...] włączony jako dowód w przedmiotowym postępowaniu. Wysokość wydatków poniesionych na przedmiotową nieruchomość organy podatkowe określiły w oparciu o powyższy operat szacunkowy z uwagi iż skarżąca nie przedstawiła żadnych dowodów, które pozwoliłyby na określenie kosztów budowy domu letniskowego i budynku gospodarczego z kotłownią. Organ odwoławczy uwzględnił wniosek podatniczki o przesłuchanie w charakterze świadka M. K. sporządzającego przedmiotową wycenę. O terminie przesłuchania podatniczka została powiadomiona. Nie skorzystała jednakże z możliwości czynnego uczestnictwa w przesłuchaniu wyceniającego nieruchomość. Z przesłuchania sporządzającego operat wynika iż wyceniana nieruchomość odznaczała się wysokiem standardem właściwym dla domu jednorodzinnego, a nie domku letniskowego. Ostatecznie po stronie podatniczki organ odwoławczy przyjął przychody w wysokości [...], a po stronie wydatków kwotę [...]. Z uwagi, iż skarżąca nie wskazała wiarygodnych źródeł finansowania wydatków w kwocie [...] organ II instancji uznał, iż kwota ta stanowi dochody nie znajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów opodatkowane zgodnie z art. 30 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zryczałtowanym podatkiem dochodowym w/g stawki 75%. Decyzja organu odwoławczego stała się przedmiotem skargi wniesionej przez podatniczkę do Naczelnego Sądu Administracyjnego. W skardze podniosła zarzut naruszenia art. 121 § 1, 122, 180 § 1 oraz 187 § 1 ordynacji podatkowej jak i art. 240 § 1 pkt 1 i pkt 2 wyżej powołanej ustawy. Skarżąca zarzuciła, że organy podatkowe poczyniły ustalenia na podstawie dowodów dostarczonych przez M. K. – biegłego przy Sądzie Okręgowym w T. działającego wspólnie z K. C., który zlecił sporządzenie przedmiotowego operatu szacunkowego. Organy podatkowe zdaniem skarżącej bezkrytycznie i jednostronnie przyjęły podane w wycenie wartości, pomimo iż ich nawet pobieżna weryfikacja wykazuje znaczne zawyżenie przedstawionej wartości. Zdaniem podatniczki celowo organy podatkowe zorganizowały przesłuchanie rzeczoznawcy w B. a nie w J. G. uniemożliwiając tym samym skarżącej uczestnictwo w tym przesłuchaniu. Organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie z przyczyn podanych w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002r. – Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271) stanowi, że sprawy w których skargi zostały wniesione przed dniem 1 stycznia 2004r. i postępowanie nie została zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. W myśl treści przepisu art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych, sprawowana przez sądy administracyjne kontrola przeprowadzana jest pod względem zgodności zaskarżonych decyzji z prawem, jeżeli ustawy stanowią inaczej i tylko w sytuacji naruszenia tego prawa mającego lub mogącego mieć wpływ na wynik sprawy, zaskarżone decyzje podlegają uchyleniu (art. 145 § 1 lit. a) i c) ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). Wśród źródeł przychodów, wymienionych przez ustawodawcę w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 26 lipca 1991r. (Dz. U. z 1993r. nr 90, poz. 416 z późn. zm.) znajdują się źródła nieujawnione. Doprecyzowując w art. 20 ust. 3 cyt. ustawy sposób ustalania przychodów z tego tytułu prawodawca wskazał, ze ich wysokość ustala się na podstawie poniesionych przez podatnika w roku podatkowym wydatków i wartości zgromadzonego w tym roku mienia, jeżeli wydatki te i wartości nie znajdują pokrycia w mieniu zgromadzonym w roku podatkowym oraz w latach poprzednich, pochodzących z przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania. Przepis art. 30 ust.1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi natomiast, że od dochodów z nieujawnionych źródeł przychodów lub nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach pobiera się podatek w formie ryczałtu – w wysokości 75% dochodu. Zgodnie z art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pierwszym elementem niezbędnym do ustalenia wysokości omawianych przychodów jest stwierdzenie wysokości poniesionych przez podatnika w roku podatkowym wydatków oraz wartości zgromadzonego w tymże roku mienia, jak również mienia zgromadzonego w latach poprzednich. Na tle powyższego istnieje konieczność analizy pojęcia wydatku i mienia, przy czym w tym ostatnim przypadku z punktu widzenia kryterium czasu, mienie można sklasyfikować zasadniczo jako: zgromadzone w roku podatkowym i zgromadzone w latach poprzednich, przy czym w obu przypadkach musi ono pochodzić z przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania. Pomiędzy pojęciem wydatku i mienia zachodzi zależność, polegająca zasadniczo na tym, iż fakt poniesienia określonego wydatku powoduje uszczuplenie mienia, które co do wartości nie może jednak zostać zbilansowane w postaci pojawienia się majątku podatnika np. rzeczy stanowiącej przedmiot wydatku. Istotne znaczenie ma również zastosowania w art. 20 ust. 3 in fine formuła "pochodzące z przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania". Przychody opodatkowane to takie, które zostały ujawnione organowi podatkowemu, niezależnie od formy opodatkowania, w szczególności w złożonych organom podatkowym deklaracjom (zeznaniach), ale również wynikające z decyzji podatkowych, a także wynikające z odpowiednich dokumentów potwierdzających dochody uzyskane w innych krajach, wystawione przez właściwe, legitymowane do tego organy podatkowe tych państw. W świetle przywołanych przepisów ustalenia w sprawie wymagało czy podatniczka w spornym okresie osiągnęła przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzące ze źródeł nie ujawnionych, przy czym dla określenia wysokości tych ewentualnych przychodów konieczne było ustalenie poniesionych prze podatniczkę w roku podatkowym wydatków i wartości zgromadzonego mienia, jak i ustalenie czy wydatki te i wartości nie znajdują pokrycia w mieniu zgromadzonym w roku podatkowym oraz w latach poprzednich, pochodzących z przychodów opodatkowanych lub wolnych od podatku. Można zatem przyjąć, że opodatkowanie w sytuacji, o jakiej mowa w w/w przepisach, następuje na podstawie tzw. znamion zewnętrznych (tj. wydatków) świadczących o położeniu ekonomicznym podatnika. Oznacza to, że organ podatkowy na podstawie wyżej wskazanych przepisów uprawniony jest do porównania wysokości wydatków, jakie podatnik poniósł w ciągu roku podatkowego, do wartości opodatkowanych bądź zwolnionych z podatków zasobów finansowych, jakie zgromadził w tym roku oraz zasobów, które zgromadził wcześniej, tj. przed rozpoczęciem danego roku podatkowego. W konsekwencji, w przypadku gdy stwierdzone zostanie, iż poniesione wydatki nie znajdują pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów oraz w zgromadzonych wcześniej zasobach finansowych, ograny podatkowe zyskują uprawnienie do przyjęcia, iż podatnik osiągnął przychody ze źródeł, których nie ujawnił (por. wyrok NSA z dnia 7.12.2000r. sygn. akt I SA/Ka 1580/99). W sytuacji, gdy podatnik stara się wykazać, iż poniesione wydatki znajdują pokrycie w zgromadzonych wcześniej zasobach finansowych nic nie stoi na przeszkodzie, aby taką okoliczność podniósł i wykazał w prowadzonym postępowaniu podatkowym. Jednak ciężar dowodu obciąża w takim przypadku samego podatnika, gdyż to on, powołując się na taki fakt, wyprowadza korzystne dla siebie skutki prawne (por. wyroki NSA z dnia 13.01.2000r. sygn. akt I SA/Ka 960/1988 i z dnia 31.07.2001r. sygn. akt SA 643/00). Przed ustaleniem zgromadzonych zasobów finansowych organ podatkowy bada rzetelność składanych dowodów przez podatnika oraz ocenia jego wnioski dowodowe. Przy czym w omawianym postępowaniu znaczenie szczególne mają zasady logiki i doświadczenia życiowego, stąd podatnik składając wyjaśnienia oraz dowody winien zadbać o to, by pozostawały one w zgodzie z tymi zasadami. W przedmiotowym postępowaniu skarżąca nie kwestionuje wysokości przychodu jakim dysponowała w rozpatrywanym roku podatkowym, nie kwestionuje również wydatków (rodzaju) jakie w tymże roku poczyniła. Przedmiotem sporu między podatniczką a organami podatkowymi jest wyłącznie wysokość wydatku poniesionego na budowę domku letniskowego w . oraz budowę budynku gospodarczego z kotłownią. Wysokość spornego wydatku organy podatkowe wyceniły w oparciu o opinię rzeczoznawcy majątkowego M. K., który to rzeczoznawca jest biegłym sądowym. Powyższy operat szacunkowy został włączony do akt sprawy jako dowód w sprawie postanowienia z dnia [...]. Z operatem tym skarżąca miała zatem możliwość zapoznać się i z pewnością zapoznała się skoro podjęła próbę jego podważenia. Podkreślić należy, iż to na skarżącej spoczywał ciężar wykazania wysokości wydatków jakie poczyniła na budowę domku letniskowego i budynku gospodarczego. Poza znajdującymi się w aktach sprawy dwoma fakturami (rachunkami) wystawionymi przez H. Z. i M. S. brak jakichkolwiek innych dowodów zaoferowanych przez skarżącą na okoliczność wysokości spornego wydatku. W tej sytuacji zdaniem Sądu zasadnie organy podatkowe określając wysokość wydatków na budowę domku letniskowego odwołały się do opinii rzeczoznawcy majątkowego. Rzetelność zaś tejże opinii skarżąca nie podważyła pomimo podjętych prób. Fakt iż opinia powyższa została sporządzona dla celów zabezpieczenia kredytu bankowego nie może stanowić o jej nierzetelności. W przedmiotowej sprawie został dopuszczony dowód z przesłuchania w charakterze świadka rzeczoznawcy opracowującego przedmiotową wycenę. Z zeznań jego wynika iż ustalona wartość spornej inwestycji budowlanej odpowiada kosztom jej wybudowania. Wycenę dokonano bowiem metodą odtworzeniową. Rzeczoznawca wyjaśnił co uzasadnia stosunkowo wysoką wartość przedmiotowej nieruchomości. Podał, iż wynika ona z faktu iż domek letniskowy odznacza się wysokim standardem właściwym dla domu całorocznego, a nie dla domku letniskowego. Podkreślić należy, iż o przedmiotowej wycenie rzeczoznawcy skarżąca wiedziała kiedy K.C. wspólnik skarżącej w spółce A ubiegał się o kredyt bankowy. Wycena rzeczoznawcy została sporządzona w związku z zabezpieczeniem kredytu bankowego i wówczas skarżąca jej nie podważała. Zatem należy uznać iż kwestionowanie tejże opinii w przedmiotowym postępowaniu zostało dokonane wyłącznie na użytek tego postępowania. podważanie zaś kompetentności rzeczoznawcy wydającego przedmiotową opinię M. K. nie zostało przez skarżącą skutecznie wykazane. Skarżąca również nie wykazała aby rzeczoznawcę M.K. i K. C., który jako wspólnik skarżącej zlecił opracowanie przedmiotowej opinii łączyły także stosunki "współpraca", które pozwalałyby na obecnym etapie postępowania kwestionować fachowość i rzetelność wyceny przedmiotowej nieruchomości. Jak już wcześniej podkreślono skoro skarżąca nie zaoferowała żadnych dowodów pozwalających ustalić wysokość poniesionych w rozpatrywanym roku podatkowym wydatków na budowę domku letniskowego, to organ podatkowy prawidłowo ich wysokość określił opierając się na opinii rzeczoznawcy w której był posiadaniu. Te argumenty które przywoływała skarżąca nie mogą zaś skutecznie o czym była mowa wyżej podważać fachowości sporządzonej opinii w kwestii wartości domku letniskowego, która została ustalona wedle rzeczywistych kosztów wybudowania. Podkreślić należy iż wartość robót, które zostały przez podatniczkę wykazane iż były wykonane nie w roku podatkowym rozpatrywanym a wcześniej bo w 1997r. organ podatkowy odliczył od wartości nieruchomości przyjętej przez rzeczoznawcę. Wbrew zarzutom skargi przesłuchanie rzeczoznawcy M. K. w charakterze świadka zostało dokonane zgodnie z przepisami ustawy z dnia 27 sierpnia 1997r. ordynacja podatkowa. Przesłuchanie w/w odbyło się bez udziału skarżącej ale wynikało to tylko i wyłącznie z przyczyn leżących po stronie podatniczki. O terminie bowiem przesłuchania w/w skarżąca została powiadomiona w dniu [...]. Skarżąca nie wykazała aby z przyczyn obiektywnych nie była w stanie uczestniczyć w przesłuchaniu rzeczoznawcy. W szczególności nie wykazała aby w tym terminie jaki wyznaczono celem przesłuchania rzeczoznawcy uczestniczyła w innych postępowaniach toczących się z jej udziałem. Podkreślić należy, że nawet gdyby przyjąć, iż skarżąca w dniu w którym przesłuchiwano M. K. uczestniczyła w innym postępowaniu sądowym czy administracyjnym to przysługiwało jej prawo wystąpienia z wnioskiem o wyznaczenie innego terminu przesłuchania rzeczoznawcy. Z akt sprawy nie wynika zaś aby skarżąca z takim wnioskiem wystąpiła. W żaden sposób nie można uznać za zasadny zarzut iż przesłuchanie rzeczoznawcy wyznaczono w Urzędzie Skarbowym w B. aby właśnie w ten sposób uniemożliwić skarżącej udział osobisty w jego przesłuchaniu. Trafnie organ odwoławczy ustosunkowując się do powyższego zarzutu oświadczył, iż to skarżąca jest stroną postępowania a zatem przesłuchanie rzeczoznawcy odbyło się w pobliżu miejsca jego zamieszkania a nie podatniczki. Reasumując zatem zdaniem Sądu organy podatkowe prowadząc postępowanie podatkowe nie dopuściły do naruszenia zasad postępowania, a w szczególności nie doszło w sprawie do naruszenia przepisów art. 121 § 1 122, 124, 180 § 1 i 187 § 1 ordynacji podatkowej. Ocena zebranego w sprawie materiału dowodowego została dokonana w sposób pełny, logiczny, zgodnie z zasadami logiki i doświadczenia życiowego. W sprawie nie doszło również do naruszenia art. 240 § 1 pkt 1 i 2 ordynacji podatkowej. Przepis ten bowiem stanowi o przesłankach wznowienia postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną. Konkludując zatem wobec bezzasadności podanych w skardze zarzutów skarga podlega oddaleniu zgodnie z art. 151 ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.