I SA/Wr 616/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu W składzie: Przewodniczący: Sędzia WSA - Jadwiga Danuta Mróz Sędziowie: Sędzia WSA - Maria Tkacz-Rutkowska Asesor WSA - Marek Olejnik (sprawozdawca) Protokolant: Aleksandra Madej Po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 marca 2006 r. sprawy ze skargi: J. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w L. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów ewidencjonowanych za 2002 r. oraz odsetek za zwłokę od nieuregulowanych za miesiące : kwiecień, czerwiec, wrzesień i październik 2002 r. kwot ryczałtu oddala skargę. J.S. w złożonym za 2002 r. zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (PIT-36) wykazał przychód z innych źródeł (uzyskany ze sprzedaży samochodu marki VW Golf) w kwocie [...], koszty jego uzyskania w wysokości [...] oraz dochód w kwocie [...]. oraz należny podatek dochodowy od osób fizycznych w wysokości 0 zł. W wyniku czynności kontrolnych dokonanych przez Urząd Skarbowy w L. w zakresie rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych oraz przeprowadzonego w ich następstwie postępowania podatkowego ustalono, że w latach 2000 - 2002 wprowadził podatnik na polski obszar celny 9 używanych samochodów i dokonał sprzedaży 8 z nich, tj.: a)w 2001 roku - 3 pojazdy w tym; - AUDI 100 nr rejestracyjny [...], w dniu [...] za cenę sprzedaży brutto [...], zakupiony w dniu [...] za [...], - RENAULT 19, nie zarejestrowany, w dniu [...] za cenę sprzedaży brutto [...], zakupiony w dniu [...] za [...], - RENAULT 19, nie zarejestrowany, w dniu [...] za cenę sprzedaży brutto [...], zakupiony w dniu [...]. za [...], b)w 2002 roku - 5 pojazdów w tym; - OPEL Corsa, nr rejestracyjny [...], w dniu [...] za cenę sprzedaży brutto [...], zakupiony w dniu [...] za [...], - FORD Fiesta, nr rejestracyjny [...], w dniu [...] za cenę sprzedaży brutto [...], zakupiony w dniu [...] za [...], - PEUGEOT Kombi, nr rejestracyjny [...], w dniu [...] za cenę sprzedaży brutto [...], zakupiony w dniu [...] za [...], - VW Golf, nr rejestracyjny [...] w dniu [...] za cenę sprzedaży brutto [...], zakupiony w dniu [...] za [...], - VW Golf, nr rejestracyjny [...], w dniu [...] za cenę sprzedaży brutto [...], zakupiony w dniu [...] za [...]. W wyniku analizy transakcji zakupu i sprzedaży powyższych samochodów organ podatkowy I instancji ustalił, że sprzedaży wymienionych samochodów dokonywano w przeciągu od 8 dni do 9,5 miesiąca od dnia ich nabycia, z wyjątkiem samochodów marki: - AUDI 100 posiadanego przez podatnika ponad 3 lata ([...] - [...]), - OPLA Corsy posiadanego przez ponad 14 miesięcy ([...]-[...]), - FIATA Ducato pozostającego w posiadaniu podatnika w czasie prowadzonego postępowania podatkowego. Analiza ta wskazała ponadto, że na przestrzeni niespełna 24 miesięcy tj. w okresie [...] - [...] posiadał podatnik jednocześnie od 2 do 5 samochodów, z których 2 pojazdy nie były zarejestrowane i ubezpieczone przed sprzedażą (RENAULT 19 rok prod. 1993 i RENAULT19 rok prod. 1991), 1 nie był też ubezpieczony (PEUGEOT Kombi), natomiast samochód FORD Fiesta będący w posiadaniu przez 6,5 miesiąca został ubezpieczony dopiero na dwa tygodnie przed datą jego sprzedaży. Mając na uwadze powyższe okoliczności Naczelnik Urzędu Skarbowego w L. instancji uznał, iż działania J. S. polegające na wielokrotnym zakupie za granicą, a następnie sprzedaży używanych samochodów osobowych z zyskiem, ze względu na ich częstotliwość oraz przedmiot transakcji świadczą o prowadzeniu działalności gospodarczej. Decyzją z dnia [...] Nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w L. na podstawie art. 21 ust. 5 i art. 17 ustawy z dnia 20 listopada 1998r o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. Nr 144, poz. 930 ze zm.) określił podatnikowi wysokość nie zaewidencjonowanego w 2002 r. przychodu w kwocie [...] i określił od tej kwoty ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wg stawki 20% w wysokości [...] oraz odsetki za zwłokę od nieuregulowanych w terminach płatności ryczałtów od przychodów ewidencjonowanych za miesiące : kwiecień, czerwiec, wrzesień i październik 2002 r. w kwocie [...]. Za podstawę tych ustaleń organ I instancji przyjął łączny przychód netto uzyskany ze sprzedaży czterech samochodów : 1. Ford Fiesta (zakup [...] za kwotę [...], sprzedaż w dniu [...] za kwotę netto [...]), 2. Peugeot Combi (zakup [...] za kwotę [...], sprzedaż w dniu [...] za kwotę netto [...]), 3. VW Golf - rok prod.1986 (zakup [...] za kwotę [...], sprzedaż w dniu [...] za kwotę netto [...]), 4. VW Golf - rok prod. 1989 (zakup [...] za kwotę [...], sprzedaż w dniu [...] za kwotę netto [...]- brutto [...]). W przypadku sprzedaży w dniu [...] samochodu OPEL Corsa organ podatkowy I instancji uznał, iż z uwagi na znaczny okres posiadania przez podatnika (14 miesięcy) nie może być uznany za związany z działalnością gospodarczą. Od powyższej decyzji strona złożyła odwołanie, w którym nie zgodziła się z ustaleniami zawartymi w decyzji oraz z jej uzasadnieniem, bowiem uważała, że są one nieprawdziwe, niepełne i tendencyjne. Jak motywuje podatnik w 2002 r. zgłosił co prawda od [...] rozpoczęcie działalności gospodarczej w zakresie transportu samochodowego opodatkowaną w formie ryczałtu ewidencjonowanego ale nie uzyskał żadnych dochodów. Niewielki dochód ze sprzedaży samochodu VW Golf rok prod. 1989 wykazał w złożonym za ten rok zeznaniu PIT-36. Stwierdzał podatnik nadto, że samochody były kupowane dla potrzeb własnych i członków jego rodziny, lecz kupował je na własne nazwisko, bo korzystał z ulg w ubezpieczeniu. W uzasadnieniu wniesionego odwołania podatnik podniósł także następujące kwestie: - nie zostały uwzględnione koszty związane z wyjazdem za granicę po samochód i jego transportem do Polski - zakup paliwa, tablice celne, - poprzez używanie nie ubezpieczonych samochodów FORDA Fiesty i PEUGEOT Combi naruszono prawo w zakresie działalności ubezpieczeniowej, lecz nie ma to związku z przepisami podatkowymi, - stara się działać racjonalnie i zawsze zakłada, że kupując jakąkolwiek wartościową rzecz będzie mógł ją sprzedać, w zależności od sytuacji, bez względu na to czy sprzeda z zyskiem czy też ze stratą, - organ podatkowy I instancji nadużył prawa nie dając wiary wyjaśnieniom strony oraz zeznaniom świadków uznając, że sprzedawał samochody jako przedsiębiorca, - w protokole z przesłuchania świadka, brak zapisu pytania osoby przesłuchującej "czy twój tata ma wykształcenie samochodowe" i odpowiedzi świadka "nie", - nie ma fachowego przygotowania zawodowego w zakresie handlu samochodami i nie potrafi określić jaki jest stan techniczny kupowanego uszkodzonego samochodu oraz czy to jest opłacalne, dlatego też w załączeniu przedkłada opinię rzeczoznawcy na temat możliwości oceny stanu technicznego starego samochodu, - kwestionuje sposób wyliczenia średniorocznych dochodów netto żony, ich ocenę oraz uznanie przez organ podatkowy I instancji, iż wydatki mieszkaniowe nie zostały poniesione z kredytów i dodatkowo wskazuje na uzyskaną przez żonę w 1999r. linię kredytową załączając przy tym zaświadczenie z PKO BP SA Oddział 2 L. Dodatkowo kwestionując sposób wyliczenia dochodów netto żony, podatnik wnioskował o powołanie biegłego z zakresu rachunkowości i finansów w celu ustalenia rzeczywistych dochodów. W wyniku rozpoznania odwołania oraz oceny materiału dowodowego zgromadzonego w aktach przedmiotowej sprawy Dyrektor Izby Skarbowej we W. utrzymał w mocy decyzje organu I instancji. Wskazał, że stosownie do postanowień art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 19 listopad 1999 r. prawo działalności gospodarczej (Dz. U. Nr 101, poz. 1178, ze zm.), działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy jest zarobkowa działalność wytwórcza, handlowa, budowlana, usługowa oraz poszukiwanie, rozpoznawanie i eksploatacja zasobów naturalnych, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły. Działalność gospodarcza to prawnie określona sytuacja, którą należy oceniać na podstawie okoliczności faktycznych istniejących w danej sprawie. Prowadzenie działalności gospodarczej jest więc kategorią obiektywną, niezależną od tego jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków związanych z tą działalnością. Sam fakt niedopełnienia zgłoszenia do ewidencji działalności gospodarczej, czy też nie opodatkowanie z tego tytułu dochodów (przychodów) nie ma charakteru przesądzającego dla oceny, czy dany podmiot prowadzi działalność gospodarczą, czy też nie. Istotne jest natomiast spełnienie przesłanek wymienionych w cytowanym wyżej przepisie, a w szczególności ustalenie czy działalność ta jest prowadzona w celach zarobkowych oraz czy jest prowadzona na własny rachunek. Wskazanie na zarobkowy charakter działalności gospodarczej wiąże się z podkreśleniem, iż jej celem jest przysporzenie zysku podmiotowi ją prowadzącemu. Działalności gospodarczej zatem nie stanowią działania mające na celu zaspokojenie własnych potrzeb, które nie służą sprzedaży towaru lub usługi. Gdyby organy podatkowe miały oceniać, czy z uwagi na uzyskany wynik finansowy podjęte działania stanowią działalność gospodarczą, czy też nie, można by było wysnuwać błędne wnioski. Podmioty wykazujące stratę z działalności gospodarczej należałoby traktować, za takie które działalności nie prowadzą. Zgromadzony w przedmiotowej sprawie materiał dowodowy, w ocenie organu odwoławczego jednoznacznie wskazywał, że samochody sprowadzane z zagranicy (po rejestracji w kraju czy też bez rejestracji) służyły jako przedmiot sprzedaży w działalności handlowej. Dowodzi tego, zdaniem organu odwoławczego przeprowadzona analiza transakcji zakupu i sprzedaży samochodów, która wykazała, że w okresie od [...] do [...] tj. niespełna 24 miesięcy zakupił podatnik na własne imię i nazwisko 9 samochodów. Przy czym stwierdzono, że w okresie tym posiadał jednocześnie od 2 do 5 samochodów. Podkreślenia wymagało, zdaniem organu odwoławczego że sprzedaż tych samochodów miała miejsce w przeciągu od 8 dni do 9,5 miesiąca (8 dni, 10 dni, 45 dni, 5,5 m-ca, 6,5 m-ca i 9,5 m-ca) od dnia zakupu. Istotnym jest także, że jak wykazał organ podatkowy I instancji w każdym przypadku sprzedaży tych samochodów występował zysk. W skardze na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej strona ponownie wyjaśniła, że zakupione samochody były przeznaczone dla własnych potrzeb trzyosobowej rodziny a w dzisiejszych czasach posiadanie samochodu nie jest niczym nadzwyczajnym. Potwierdzili to świadkowie : P. S. (syn) oraz J. N. Każdy z domowników aby być niezależnym od pozostałych posiadał swój środek transportu. Samochody VW Golf (rok prod. 1986 i 1989) zostały zakupione dla syna P., samochód OPEL Corsa został sprzedany w komisie w Warszawie a sprzedaż samochodów Ford Fiesta i Peugeot Combi dokonana została w związku z rozpoczęciem prowadzenia działalności gospodarczej. Podatnik podkreślił, że jakkolwiek samochody Ford Fiesta oraz Peugeot Combi nie były ubezpieczone to wraz z synem jeździł nimi po mieście co jest niezgodne z przepisami ubezpieczeniowymi ale nie narusza przepisów podatkowych. To, że w/w samochody były użytkowane potwierdziły zeznania świadków. Skarżący podtrzymał ponadto wszelkie wyjaśnienia i zarzuty przedstawione w odwołaniu od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. Wniósł także o przesłuchanie w charakterze świadka swojej żony - E. Z. S. na okoliczność potwierdzenia przywołanych okoliczności i faktów oraz przedstawienia przez nią rozliczeń podatkowych jej i całej rodziny S. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy podtrzymał stanowisko i argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje : Skarga jest bezzasadna. Na wstępie należy zauważyć, że sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej obejmującą m.in. orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne (art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), które oceniane są z punktu widzenia ich legalności, a więc zgodności z prawem, zarówno materialnym jak i formalnym. Tak rozumiejąc rolę Sądu w niniejszej sprawie, Sąd uznał, że zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawa procesowego oraz przepisów prawa materialnego. Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest rozstrzygnięcie czy czynności dokonywane przez stronę skarżącą stanowią działalność gospodarczą, a w konsekwencji czy przychody otrzymane w wyniku prowadzenia takiej działalności podlegają opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Jako, że do 31 grudnia 2002 r. ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 1997 r. Nr 137 poz. 926 ze zm.) nie definiowała, co należy rozumieć przez działalność gospodarczą, za punkt wyjścia rozważań Sądu należy przyjąć definicję działalności gospodarczej określoną w art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 19 listopada 1999 r. Prawo o działalności gospodarczej (Dz. U. z 1999 r. Nr 101 poz. 1178 ze zm.). W rozumieniu powołanego wyżej przepisu działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy jest zarobkowa działalność wytwórcza, handlowa, budowlana, usługowa oraz poszukiwanie, rozpoznawanie i eksploatacja zasobów naturalnych, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły. Jak łatwo zauważyć, wymienione w cytowanym przepisie rodzaje (dziedziny) działalności gospodarczej określone zostały w sposób bardzo ogólny. Należy jednak wskazać, iż element przedmiotowy definicji działalności gospodarczej ma charakter obiektywny. Natomiast pojawiające się zróżnicowanie w określeniu przedmiotu działalności, nie upoważnia samo przez się do traktowania go jako prawnie wiążącej "klasyfikacji". Należy je traktować jedynie jako rodzaj "typizacji" różnych przejawów aktywności człowieka, które wyróżniane są tradycyjnie zarówno w języku potocznym, jak i w praktyce społecznej, a w świetle prawa polskiego mogą być zaliczone do kategorii prawnej "działalności gospodarczej", o ile w danym wypadku występują równocześnie pozostałe elementy konstytutywne pojęcia "działalności gospodarczej". Warunkiem przyjęcia kwalifikacji z ust. 1 jest aby - po pierwsze - działalność była zarobkowa, a po drugie - aby wykonywana była w sposób zorganizowany i ciągły (W. Kubala "Prawo działalności gospodarczej.Komentarz.Wydawnictwo C.H. Beck, Warszawa 2000, str. 40). Wskazanie na zarobkowy charakter działalności gospodarczej wiąże się z podkreśleniem, iż jej celem jest przysporzenie zysku podmiotowi ją prowadzącemu lub zdolność do potencjalnego chociażby generowania zysku. Wymóg, aby działalność gospodarcza prowadzona była w sposób zorganizowany implikuje po stronie podmiotu wykonującego działalność gospodarczą występowanie pewnej struktury organizacyjnej. Jednakże należy wskazać, iż przepisy prawa nie narzucają ani stopnia zorganizowania, ani formy organizacyjnej wykonywania działalności gospodarczej. O ich wyborze decyduje zwykle rodzaj i wielkość (rozmiar) działalności, jej przedmiot, warunki panujące na rynku i wiele innych czynników o charakterze zewnętrznym i subiektywnym. Dlatego też o ile w określone osoby prawne z założenia posiadają pewną zorganizowaną strukturę to niekoniecznie posiadają ją osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą. Powyższy element wypada połączyć z tzw. elementem podmiotowym definicji znajdującym swoje odzwierciedlenie w ust.2 art. 2 wskazującym kto może być podmiotem podejmującym i wykonującym działalność gospodarczą. Otóż w myśl powołanego wyżej przepisu może nim być przedsiębiorca, którym w rozumieniu ustawy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz nie mająca osobowości prawnej spółka prawa handlowego, która zawodowo, która działa we własnym (nie cudzym) imieniu. Kolejną przesłanką wypełniającą definicję "działalności gospodarczej" jest wykonywanie działalności w sposób ciągły. W doktrynie poprzez działanie ciągłe należy rozumieć powtarzanie, ponawianie określonych czynności, zarówno takich samych, jak i rodzajowo podobnych, a nawet różnych, ale przedsiębranych w procesie wytwarzania, świadczenia usług itp. Przerwy występujące pomiędzy poszczególnymi czynnościami nie pozbawiają działalności cechy ciągłości. Wynika to bowiem z faktu, iż przyczyny takich przerw mogą być różne zarówno osobiste, jak i obiektywne (W. Kubala "Prawo działalności gospodarczej. Komentarz. Wydawnictwo C. H. Beck, Warszawa 2000 str. 46). Nie ulega wątpliwości, że typowy i pożądany przejaw działalności gospodarczej (powinien obejmować) stosunkowo długi okres czasu. Jednak nie można wykluczyć wykonywania działalności wypełniającej przesłanki art. 2 ust. 1, która trwać będzie nawet bardzo krótko. Rzeczywiście - często mogą występować sytuacje, gdy w konkretnym wypadku dana działalność będzie odbiegała od typowych przejawów działalności ciągłej, jednak nie zatraci ona tego charakteru. I wtedy ciężko będzie ja odróżnić od czynności i działań, które nie wypełniają znamion działalności gospodarczej. Dlatego też wydaje się, że wykonywanie działalności gospodarczej w sposób ciągły nie stanowi cechy, na podstawie której można odróżniać działalność gospodarczą od innej działalności (J. Odachowski "Ciągłość działalności gospodarczej", Glosa 2003 nr 9 str. 33; C. Kosikowski "Prawo działalności gospodarczej. Komentarz, Warszawa 2000, str. 21). Ponadto należy wskazać, iż działalność gospodarcza jest faktem i kategorią o charakterze obiektywnym. W tym sensie nie ma i nie może mieć znaczenia, że określony podmiot prowadzący konkretną działalność gospodarczą nie ocenia jej (subiektywnie) jako działalności gospodarczej, nie nazywa jej tak, oświadcza, że jej nie prowadzi bądź nie zgłasza obowiązku podatkowego itp. Zatem nazwanie, błędne nazwanie bądź nienazwanie danej czynności nie przesądza jeszcze o istnieniu, nieistnieniu, cechach, charakterze i stosunkach zarówno dla podmiotu, jak i przedmiotu czynności oraz jej kontrahentów lub innych osób wywodzących z niej określone skutki - faktyczne lub prawne (wyrok NSA z dnia 30 marca 1994 r., sygn. akt S.A./Ł 224/93, nie publ.). Podkreślenia wymaga również to, iż z punktu widzenia dyspozycji art. 2 ust. 1 ustawy o działalności gospodarczej nie ma również znaczenia okoliczność, czy w konkretnej sytuacji prowadzona działalność okazała się faktycznie "dochodowa" (prowadzona działalność przynosi zysk), czy też "niedochodowa" (prowadzona działalność przynosi stratę)., bowiem kryterium dochodowości nie jest konieczną cechą definiującą działalność gospodarczą (uchwała SN z dnia 30 listopada 1992 r., sygn. akt. III CZP 134/92, opubl. OSNCP 1993 nr 5, poz. 79). Natomiast należy zwrócić uwagę, iż zarówno ustawa z dnia 26 lipca 1993 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak również ustawa z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 1998 r. Nr 144, poz. 930 ze zm.) mówią o prowadzeniu działalności gospodarczej bez definiowania tego pojęcia, ale też bez odesłania do jego definicji określonej w ustawie Prawo o działalności gospodarczej. Są pewne wskazówki, które można odczytać z wykładni funkcjonalnej i systemowej, co do tego, że ww. ustawy biorą pod uwagę znaczenie działalności gospodarczej przyjęte w ustawie dla tego zakresu podstawowej i przy tym wydanej wcześniej. Zatem należy zgodzić się z poglądem wyrażonym w wyroku SN z dnia 23 września 1993 r., który nie stracił swej aktualności także w odniesieniu do ustawy Prawo o działalności gospodarczej (sygn. akt, III ARN 41/93, opubl. Prawo Gospodarcze 1994 nr 2, s. 2), że z powyższego nie wynika w sposób niewątpliwy, że zachodzi pełna symetria tych pojęć w ww. ustawach bez uwzględnienia specyficznych warunków regulacji ustaw podatkowych. Reasumując powyższe należy przyjąć pogląd, iż definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie Prawo o działalności gospodarczej nie miała waloru uniwersalnego, co wynikało wprost z art. 2 ust. 1 tej ustawy ("działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy jest"). Dlatego może być ona wykorzystywana jedynie pomocniczo. Zatem przy ustalaniu pojęcia działalności gospodarczej w rozumieniu ustaw podatkowych należy wykorzystywać dorobek judykatury oraz doktryny. Na uwagę w szczególności zasługuje interpretacja pojęcia "działalności gospodarczej" dokonana przez Sąd Najwyższy jeszcze na tle przepisów ustawy o działalności gospodarczej, lecz nie tracąca na swej aktualności, w uchwale z dnia 6 grudnia 1991 r. (sygn. akt. III CZP 117/91, opubl. OSNCP 1992 nr 5 poz. 65). W uchwale tej wskazano, że działalność gospodarczą wyróżniają następujące cechy charakterystyczne: 1) zawodowy (a więc stały) charakter, 2) związana z nim powtarzalność podejmowanych działań, 3) podporządkowanie zasadzie racjonalnego gospodarowania oraz 4) uczestnictwo w obrocie gospodarczym. Jednocześnie Sąd Najwyższy zauważył także, iż posługiwanie się przez ustawodawcę pojęciem działalności gospodarczej w różnych aktach prawnych i w różnych kontekstach nie pozwala przyjąć, że w każdej sytuacji interpretacji tych przepisów decydujące znaczenie musi mieć definicja pojęcia działalności gospodarczej wynikająca z ustawy o działalności gospodarczej. Z kolei w postanowieniu z dnia 19 października 1999 r. sygn. akt III CZ 112/99 Sąd Najwyższy stwierdził: "diagnoza co do tego, czy danej działalności można przypisywać cechy działalności gospodarczej, zależy od konkretnych okoliczności rozpoznawanej sprawy, a także od kontekstu prawnego". Ponadto dla określenia, co należy rozumieć pod pojęciem działalności gospodarczej można posiłkować się określonymi zapisami ustaw podatkowych, a mianowicie art. 4, 8 oraz 12 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, które to przepisy definiują określone rodzaje działalności gospodarczej, jak działalność usługowa czy wytwórcza, działalności wyłączone oraz opodatkowane ryczałtem ewidencjonowanym oraz art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz. U. z 1993 r. Nr 11 poz. 50 ze zm), na podstawie którego opodatkowaniu podlegają czynności nawet jednorazowo dokonane, ale w okolicznościach wskazujących na zamiar ich wykonywania w sposób częstotliwy. Przy ocenie zakresu pojęcia działalności gospodarczej nie można abstrahować od zamiaru podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą (wyrok SN z dnia 11 października 1996 r., sygn. akt III RN 4/96, opubl. OSNP 1997 nr 10 poz. 160). W celu dokonania oceny czynności sprzedaży samochodów przez stronę niewątpliwie należało ocenić całokształt jej zachowań mając na względzie okoliczności występujące na przełomie kilku lat. Otóż z okoliczności faktycznych sprawy wynika, iż w latach 2000 - 2002 wprowadził podatnik na polski obszar celny 9 używanych samochodów i dokonał sprzedaży 8 z nich. Niesporne jest ponadto, że na przestrzeni niespełna 24 miesięcy tj. w okresie [...] - [...] posiadał podatnik jednocześnie od 2 do 5 samochodów, z których dwa pojazdy nie były zarejestrowane i ubezpieczone przed sprzedażą (RENAULT 19 rok prod. 1993 i RENAULT 19 rok prod. 1991), jeden nie był też ubezpieczony (PEUGEOT Kombi), natomiast samochód FORD Fiesta będący w posiadaniu przez 6,5 miesiąca został ubezpieczony dopiero na dwa tygodnie przed datą jego sprzedaży. Analizując czynności zakupu i sprzedaży samochodów osobowych dokonywane przez stronę Sąd doszedł do przekonania, że nie przekracza granic swobodnej oceny materiału dowodowego (art.191 Ordynacji podatkowej) uznanie przez organy podatkowe, że w momencie zakupu w/w samochodów skarżący miał zamiar ich sprzedaży bowiem ilość zakupionych i posiadanych jednocześnie samochodów wskazuje, że skarżący nie zakupił ich na potrzeby osobiste. Nie bez znaczenia dla oceny prawnopodatkowej jest również okoliczność, że na ich sprzedaży strona uzyskała zysk a zatem działała w charakterze zarobkowym. Organy podatkowe prawidłowo uznały, iż prowadzona przez stronę skarżącą działalność nosi znamiona działalności gospodarczej. Analizując dokonywaną działalność przez stronę niewątpliwie mamy do czynienia z działalnością handlową polegającą na sprzedaży towarów handlowych w postaci samochodów osobowych (w terminologii ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym (...) - działalność usługową w zakresie handlu) dokonywaną na własny rachunek. Relatywnie krótki, jak na realia Polski okres czasu między zakupem oraz sprzedażą ww. samochodów świadczy, iż motywem działania strony nie była chęć zaspokojenia osobistych potrzeb, lecz zaspokojenie potrzeb innych podmiotów. Ponadto sprzedaż kolejnych samochodów odbywała się cyklicznie (w 2001 r. podatnik dokonał sprzedaży 3 samochodów a w 2002 r. 5 samochodów), co wskazuje na powtarzalność działalności oraz jej względnie stały charakter, a zawieranie kilku umów kupna-sprzedaży implikuje fakt uczestnictwa strony skarżącej w obrocie gospodarczym. Skoro podatnik dokonywał wielokrotnie zakupu samochodów używanych uszkodzonych i naprawiał je we własnym zakresie to należy uznać, iż mimo braku formalnego wykształcenia jego wiedza i doświadczenie pozwalały mu na dokonywanie takich czynności, w tym również na ocenę stanu technicznego nabywanych pojazdów. Istotną okolicznością rzutująca na ocenę działań podatnika jest również to, iż będąc osoba bezrobotną (od 1 maja 2002 r. podmiotem gospodarczym nie deklarującym jednak za cały 2002 r. żadnych przychodów z działalności gospodarczej) cyklicznie wyjeżdżał za granice celem nabycia pojazdów, które następnie po naprawach (we własnym zakresie) sprzedawał z zyskiem. Nie można abstrahować też od zasad doświadczenia życiowego i pewnych standardów życia mieszkańców naszego kraju. Nie jest zjawiskiem typowym w Polsce (szczególnie przed wejściem Polski do UE) posiadanie trzech lub czterech samochodów w trzyosobowej rodzinie, szczególnie jeżeli jedna jest uczniem technikum (syn P .) a druga początkowo bezrobotnym a następnie podmiotem gospodarczym nie osiągającym żadnych przychodów (podatnik). Odnosząc się do zarzutu, że organy podatkowe nie uwzględniły zeznań świadków potwierdzających, że samochody były użytkowane przez podatnika i członków jego rodziny należy wyjaśnić, iż zeznania syna P. S. i J. N. nie wpływają na zmianę oceny dokonywanych przez skarżącego transakcji. Analizując zeznania w/w świadków w zakresie posiadanych i użytkowanych przez J. S. w 2002 r. samochodów w konfrontacji ze zgromadzonym materiałem dowodowym należy stwierdzić, że zarówno dowody zakupu jak i sprzedaży poszczególnych samochodowych były wystawione na imię i nazwisko podatnika, a zatem bezsprzecznie wskazują, że to skarżący był właścicielem tych samochodów. W toku przeprowadzonego postępowania podatkowego nie przedłożono żadnych dowodów potwierdzających własność syna P. któregokolwiek z samochodów. Ponadto, jeżeli P. S. jak sam oświadczył nie posiadał żadnych źródeł dochodów (był uczniem technikum) a dysponował jedynie kwotą [...] (otrzymaną według oświadczenia od rodziny) to niewiarygodne wydaję się aby mógł kupić np. za [...] samochód Renault 19 (rok prod. 1993) czy też za [...] (łączna cena nabycia) VW Golfa rok prod.1989. Ponadto zeznania świadków P. S. i J. N. są niespójne w kwestii co do tego, kto używał i posiadał samochody marki VW Golf oraz miejsca przeprowadzania remontów. J.N. w złożonych zeznaniach nie potrafił określić w jakim czasie jakie samochody były używane przez J. i P. S., podając ogólnie okres użytkowania lata 2000 - 2002. Zeznał także, iż jeden samochód Golf był kupiony dla syna, a drugi Golf był J. S., obydwoma samochodami był przez Panów S. wożony. Natomiast P. S. (syn podatnika) zeznał, że kupił dla siebie w Niemczech dwa samochody VW Golf tj. rok prod. 1986, którym jeździł około pół roku - w okresie od stycznia do września i VW Golf rok prod. 1989, którym jeździł przez około 1-2 miesiące. Wg zeznań J. N. samochody naprawiane były koło domu podatnika w L., przy ul. A. K. [...], natomiast P. S. stwierdził, że samochody naprawiane były na posesji domu jego babci E. S. w S. D. Należy przy tym podkreślić, iż nawet krótkotrwałe użytkowanie samochodów przez skarżącego lub członków jego rodziny wobec innych stwierdzonych okoliczności związanych z transakcjami zakupu i sprzedaży tych samochodów nie zmienia charakteru tych pojazdów traktowanych przez skarżącego od momentu zakupu jako "towary przeznaczone do sprzedaży". Nie mają wpływu na prawnopodatkową ocenę zawieranych transakcji kupna-sprzedaży samochodów również rozliczenia podatkowe żony podatnika (z którą posiada rozdzielność majątkową), jak również źródła finansowania wydatków na cele mieszkaniowe. W tym zakresie bezprzedmiotowe było również szczegółowe odniesienie się do w/w zagadnień jako nie mających związku z przedmiotową sprawą przez organ odwoławczy w swojej decyzji. Podsumowując powyższe należy uznać, iż działalność wykonywana przez stronę skarżącą stanowiła wyodrębnione źródło przychodu przewidziane w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 1993 r. nr 90, poz. 416 ze zm.). Świadczył o tym przede wszystkim fakt dokonywania szeregu powtarzających się czynności należących do konkretnego rodzaju działalności (działalność usługowa w zakresie handlu) w jakimś odcinku czasowym. Przychody z działalności gospodarczej określone w art. 14 ww. ustawy podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym na zasadach ogólnych oraz na zasadach ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, z możliwością zrzeczenia się opodatkowania w tej formie. Jednakże zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne do podatników rozpoczynających działalność w roku podatkowym, którzy w poprzednim roku podatkowym nie prowadzili działalności, opodatkowanie ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych stosuje się od dnia uzyskania pierwszego przychodu. Ponieważ skarżący nie zrzekł się opodatkowania swojej działalności w formie ryczałtowej, forma ta miała do niego zastosowanie jak również obowiązki wynikające z ww. ustawy. Za taki obowiązek niewątpliwie należy uznać prowadzenie ewidencji przychodów za każdy rok podatkowy (art. 15 ustawy). Dlatego też niewykonanie obowiązku prowadzenia ewidencji przychodów przez podatnika objętego zryczałtowanym podatkiem dochodowym miało ten skutek, że organ podatkowy z mocy art. 17 powołanej wyżej ustawy określił wartość nie zaewidencjonowanego przychodu i ustalił od tej kwoty podatek w wysokości 20%. Określona przez organy podatkowe wartość nie zaewidencjonowanego przychodu znajduje potwierdzenie w zgromadzonym materiale dowodowym. Na marginesie wypada wskazać, iż taki sposób działania i wykładni przepisów organów podatkowych wymusza w sposób pośredni nie tylko konstytucyjna zasada równości i sprawiedliwości opodatkowania, zgodnie z którą wszystkie podmioty charakteryzujące się w równym stopniu daną cechą istotną powinny być traktowane równo (orzeczenie TK z dnia 11 kwietnia 1994 r. sygn. akt K. 10/93), lecz także zasada zaufania obywatela do organów podatkowych. Nie może bowiem być tak, iż podmioty, które dokonują działalności handlowej polegającej na sprowadzeniu samochodów z zagranicy i ich odsprzedaży osobom fizycznym na terenie kraju i które to podmioty w sposób rzetelny wywiązują się z obowiązków wynikających z przepisów prawa znajdują się w sytuacji prawnej gorszej niż podmioty, które takie obowiązki lekceważą. Przeczy temu również zasada praworządności wskazująca m.in., iż każdy ma obowiązek przestrzegania prawa Rzeczypospolitej Polskiej, w tym także prawa podatkowego. Poczynione uwagi nakazały uznać, iż zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w L. nie narusza prawa, co czyni skargę nieuzasadnioną i spowodowało konieczność jej oddalenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny - na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. oraz fakt, iż nie mają one bezpośredniego związku z wymiarem podatku za 2001 r. należało uznać Wobec dokonanych ustaleń faktycznych podnoszona przez Pana argumentacja dot. podawanego celu zakupu samochodów jakim było rzekomo zaspokojenie własnych potrzeb i członków jego rodziny, zdaniem organu odwoławczego, także nie jest przekonywująca, gdyż z ustaleń faktycznych jednoznacznie wynika, że samochody nabywane były z zamiarem ich dalszej odsprzedaży, o czym świadczy m. in. krótki okres posiadania samochodów (8, czy też 10 dni od nabycia), nie rejestrowanie ich w kraju i nie ubezpieczanie, czy też ujawniony fakt sprzedaży samochodu RENAULT z 1991 r. w dniu [...] tj. w dniu zakończenia jego remontu, co potwierdza wystawiony przez zakład blacharstwa samochodowego M. C. rachunek Nr [...] z [...] A znamiennym tego dowodem jest równoczesne posiadanie przez Pana kilku samochodów tj. AUDI 100, zakupiony w dniu [...], sprzedany w dniu [...], OPEL Corsa, zakupiony w dniu [...], sprzedany w dniu [...], RENAULT 19, zakupiony w dniu [...], sprzedany w dniu [...], RENAULT 19, zakupiony w dniu [...], sprzedany w dniu [...], PEUGEOT Kombi, nr rejestracyjny [...], zakupiony w dniu [...] Nie dowodzi też jednoznacznie o użytkowaniu samochodów i wykorzystywaniu ich do własnych potrzeb, rejestracja tych samochodów, czy też krótkotrwałe ich ubezpieczenie. Dodatkowo należy zauważyć, że zgodnie z art. 4 ustawy z dnia 28 lipca 1990r. o działalności ubezpieczeniowej (j. t. Dz. U. z 1996r. Nr 11, póz. 62.), ubezpieczenie odpowiedzialności cywilnej posiadaczy pojazdów mechanicznych jest obowiązkowe. Użytkowanie samochodu bez zawarcia takiej umowy stanowi naruszenie prawa. Nie można więc przyjąć, że użytkowanie samochodu bez zawarcia wymaganej prawem umowy ubezpieczeniowej stanowi "użytkowanie". Przez to pojęcie należy rozumieć tylko takie użytkowanie, które jest zgodne z obowiązującym prawem. Zatem zakupiony samochód do momentu zawarcia umowy o ubezpieczenie od odpowiedzialności cywilnej, o której mowa w art. 4 cyt. wyżej ustawy nie posiada cech samochodu nadającego się do użytkowania. Wskazanym jest podkreślić, że w Pana przypadku zakres stanu faktycznego przedmiotowej sprawy nie może być ograniczony do okoliczności faktycznych mających miejsce wyłącznie w okresie objętym zaskarżoną decyzją, gdyż jej rozstrzygnięcie jest konsekwencją zdarzeń zarówno z roku objętego zaskarżoną decyzją (2001 r.), jak i okresu późniejszego (2002r.), ponieważ ocena skutków tych zdarzeń z podatkowego punktu widzenia dokonana być musi w kontekście perspektywy zakreślonej tymi okresami. W ocenie organu odwoławczego nie można dać wiary Pana wyjaśnieniom, że samochody nabywane były dla własnych potrzeb i członków rodziny lecz ich stan techniczny stwierdzony po powrocie do kraju powodował podjęcie decyzji o ich sprzedaży. Kolejne bowiem próby importu samochodów są dowodem tego, że całe przedsięwzięcie nakierowane było na osiągnięcie zysku. Gdyby było inaczej, to Pan nauczony doświadczeniem nie sprowadzałby dla własnych celów kolejnych samochodów o tak wątpliwym stanie technicznym. A po wtóre, w sytuacji kiedy był Pan bezrobotnym (w latach 2001-2002) zapewne nie mógł sobie pozwolić na ponoszenie strat przy sprzedaży kilku samochodów, jak sugeruje w złożonym odwołaniu tj. OPEL, FORD, PEUGEOT i 2 VW. Zauważyć ponadto należy, że składane przez Pana w tym zakresie wyjaśnienia są sprzeczne i dostosowywane do okoliczności i potrzeb, ponieważ w zeznaniu podatkowym za 2002r. został wykazany dochód ze sprzedaży VW Golf z 1989r. w wysokości [...] natomiast aktualnie w załączniku nr 1 do odwołania wykazano z tej transakcji stratę stratę w wysokości [...]. Sprzeczna są również argumentacja podnoszona w odwołaniu dot. braku przygotowania zawodowego i nie potrafienia określić stanu technicznego kupowanego uszkodzonego samochodu oraz opłacalności zakupu, ze składanymi w trakcie prowadzonego postępowania wyjaśnieniami, w których stwierdził Pan, że dokonywał zakupu uszkodzonych samochodów za granicą i osobiście je naprawiał, dokonując zakupu niezbędnych części i materiałów do ich naprawy. A zatem powyższe wskazuje, że posiadał Pan dostateczną, niezbędną wiedzę praktyczną aby ocenić stopień uszkodzenia samochodu przy jego zakupie, a następnie je usunąć poprzez naprawę. W przeciwnym wypadku nie podejmował by ryzyka zakupu samochodu uszkodzonego, nie wiedząc jak duże jest uszkodzenie i jakiej wielkości nakłady finansowe będą niezbędne na jego naprawę. Osoba nie posiadająca takiej wiedzy już przy zakupie samochodu nie podejmuje takiego ryzyka. Nie ulega żadnej wątpliwości, iż ocena stanu technicznego samochodu jest zagadnieniem złożonym i wymaga odpowiedniej wiedzy, co wyrażono w załączonej do odwołania - opinii Zespołu Rzeczoznawców A, z której wynika, że w niektórych przypadkach nie można ocenić pewnych podzespołów lub części samochodu bez udziału rzeczoznawcy np. gdy oględziny przeprowadzane są w nieodpowiednich warunkach. Niemniej jednak intencją organu podatkowego l instancji nie było dochodzenia posiadania fachowości zawodowej w zakresie oceny stanu technicznego samochodu, a jedynie stwierdzenie posiada doświadczenia w tym zakresie, o czym niezbicie świadczą wielokrotne wyjazdy za granicę i zakupy samochodów w ilości łącznej 9 sztuk. W związku z powyższym w/w opinia zespołu rzeczoznawców na temat możliwości oceny stanu technicznego używanego samochodu, jak też rzekome zeznanie syna na temat Pana wykształcenia samochodowego nie mają wpływu na istotę przedmiotowej sprawy. Ustosunkowując się do zarzutu z odwołania dot. nieuwzględnienia kosztów związanych z wyjazdem za granicę po samochód i jego transportem do Polski (tj. noclegi, dojazd, przewóz samochodu - zakup paliwa, tablice celne) oraz dokonanego w zał. nr 1 rozliczenia przeprowadzonych transakcji zakupu i sprzedaży poszczególnych samochodów należy stwierdzić, że na te koszty nie przedstawił Pan organowi podatkowemu żadnych dowodów, uniemożliwiając tym samym jakąkolwiek ocenę tego zagadnienia. Jak stwierdził bowiem nie posiada na te koszty dokumentów, bo nie przypuszczał, że sprzeda te samochody przed upływem pół roku. Wskazanym jest w tym miejscu przypomnieć, że to na podatniku ciąży obowiązek dostarczenia dowodu w zakresie faktów, z których wywodzi on wymierne dla siebie korzyści finansowe. W konsekwencji czego nie można nakładać na organ podatkowy nieograniczonego obowiązku poszukiwania dowodów potwierdzających określone zdarzenia, jeżeli dowodów w tym zakresie nie dostarcza sam podatnik. Mając na uwadze powyższe organ odwoławczy zauważa, że poczynione przez Pana działania polegające na wielokrotnym zakupie i sprowadzaniu z zagranicy samochodów, a następnie ich sprzedaży z zyskiem stanowią działalność gospodarczą w rozumieniu art. 2 ust. 1 cyt. ustawy - Prawo działalności gospodarczej. W konsekwencji czego przychód uzyskany ze sprzedaży przedmiotowych samochodów podlega zaliczeniu do osiągniętych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w świetle uregulowań przepisów art. 14 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r o podatku dochodowym od osób fizycznych (j-1. Dz. U. z 2000r. Nr 14, póz. 176 ze zm.). Z tego też powodu nie można podzielić stanowiska zaprezentowanego w odwołaniu, iż mógł Pan je opodatkować na zasadach art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż przedmiotowej sprzedaży dokonywał w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Natomiast w/w przepis ma zastosowanie jedynie do sprzedaży rzeczy, która to sprzedaż nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej. Podkreślenia wymaga, że organ podatkowy l instancji na poparcie swojego stanowiska odnośnie zarobkowej działalności w zakresie importu i sprzedaży używanych samochodów dokonał obszernej analizy sytuacji majątkowej, biorąc pod uwagę wielkość osiąganych dochodów przez Pana i jego małżonkę, poniesione wydatki, stan majątkowy, liczebność rodziny. Wyniki przeprowadzonej analizy w pełni potwierdzają zasadność zajętógo w sprawie stanowiska. Jak stwierdzono bowiem w latach 1993-1994 uzyskiwał Pan niskie dochody tj. w 1993r., nie uwzględniając podatku dochód netto wyniósł [...], natomiast w 1994 r. osiągnięty przychód z działalności gospodarczej w zakresie usług gastronomicznych, opodatkowanej zryczałtowanym podatkiem dochodowym w wysokości [...]. W latach 1995-1996 nie uzyskał Pan żadnych dochodów, natomiast w latach 1997 - 2001 źródłem dochodu była renta otrzymywana od żony, z którą posiada Pan rozdzielność majątkową od 1994r. Wysokość tej renty w poszczególnych latach wynosiła: w 1997r. [...], w 1998r. - [...], w 1999r. - [...], w 2000r. - [...] (otrzymywana w równych ratach miesięcznych). W 2000r. poza rentą uzyskał Pan także dochód z wynagrodzeń ze stosunku pracy w wysokości [...], a w latach 2001 -2002 uzyskiwał dochody z zasiłków dla bezrobotnych w wysokości odpowiednio [...] i [...]. Wskazanym jest przy tym zauważyć, że będąc w takiej sytuacji i posiadając samochód osobowy AUDI (zakupiony w dniu [...], sprzedany w dniu [...] cena nabycia [...]) OPLA Corsę (zakupiony w dniu [...], sprzedany w dniu [...], cena nabycia [...] oraz samochód ciężarowo-dostawczy FIAT Ducato (zakupiony w dniu [...] za [...]), w 2001 r. dokonuje Pan zakupów innych pojazdów tj., w dniu [...] RENAULT 19 za cenę [...], w dniu [...] RENAULT 19 za cenę [...] i w dniu [...] PEUGEOTA Kombi za cenę [...]. Wydatkując łącznie tylko na nabycie tych trzech samochodów kwotę [...], nie licząc kosztu remontów. Wypłacona zatem Panu w dniu [...] pożyczka z Funduszu Pracy, na którą powołano się w odwołaniu, załączając zaświadczenie nr [...] z dnia [...], nie ma wpływu na poniesione wyżej wydatki. Odnosząc się do zakwestionowanego w odwołaniu sposobu wyliczenia przez organ podatkowy l instancji średniorocznych dochodów netto żony, ich oceny oraz uznania, iż wydatki mieszkaniowe nie zostały poniesione z kredytów i wskazanej dodatkowo linii kredytowej uzyskanej w 1999r. przez Panią E. S. potwierdzonej zaświadczeniem z PKO BP S.A. Oddział 2 L., organ odwoławczy stwierdza, co następuje. Analizując Pana sytuację materialną i możliwości wydatkowania tak znacznych nakładów finansowych na nabycie omawianych samochodów organ podatkowy l instancji przy tej okazji dokonał także ustalenia dochodów Pani E. S., jednak w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej we W. w sytuacji posiadanej przez Pana od 1994r. rozdzielności majątkowej z małżonką, ustalenia te nie mają wpływu na istotę rozstrzyganej sprawy. Niemniej jednak zwrócić należy uwagę na sprzeczność wykazanych przez Pana w odwołaniu za lata 1998-2002 wielkości odliczeń i wydatków ze stanem rzeczywistym, który wynika ze złożonych przez Panią E. S. zeznań i dokonanych w nich odliczeń z tytułu: wydatków mieszkaniowych, rent i trwałych ciężarów, darowizn, zakupu przyrządów i pomocy naukowych, składek na rzecz organizacji do których przynależność jest obowiązkowa, świadczeń zdrowotnych, i tak: wg zeznań wg Pana 1998r. - [...] [...] 1999r. - [...] [...] 2000r. - [...] [...] 2001 r. - [...] [...] 2002r. - [...] [...] Mając na uwadze powyższe organ odwoławczy stwierdza, że zebrany w postępowaniu podatkowym materiał dowodowy, jego analiza i ocena przedstawiona w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji nie potwierdza zarzutu z odwołania, iż organ podatkowy przekroczył swoje kompetencje w zakresie oceny materiału dowodowego formułując ją niepełnie, tendencyjnie i niezgodnie z prawdą. W ocenie organu odwoławczego w pełni zasadnie Naczelnik Urzędu Skarbowego w L. uznał, że pojazdy, o których mowa wyżej nie były nabywane w celu zaspokojenia potrzeb Pana i jego rodziny, lecz stanowiły przedmiot wykonywanej działalności. W konsekwencji działając w oparciu o przepis art. 6 art. 17 i 21 ustawy z dnia 20 listopada 1998r o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. Nr 144, póz. 930 ze zm.) decyzją wydaną w dniu [...] nr [...] określił Panu wysokość nie zaewidencjonowanego przychodu w kwocie [...], zobowiązanie podatkowe w ryczałcie od przychodów ewidencjonowanych za 2001 r. w kwocie [...] oraz odsetki za zwłokę od nieuregulowanych w terminach płatności ryczałtów od przychodów ewidencjonowanych za miesiące VIII i IX 2001 r. w kwocie [...], przyjmując za podstawę tych ustaleń łączny przychód netto uzyskany ze sprzedaży dwóch samochodów marki RENAULT 19 (pomniejszony o podatek VAT w łącznej kwocie [...], wynikający z wydanych i prawomocnych w tym zakresie decyzji). Zgodnie bowiem z treścią art. 6 cyt. wyżej ustawy opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, z zastrzeżeniem art. 8, podlegają przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 14 ustawy o podatku dochodowym (...) - ust. 1 i podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z działalności wymienionej w ust. 1, jeżeli w roku poprzedzającym rok podatkowy uzyskali przychody z tej działalności, prowadzonej wyłącznie samodzielnie, w wysokości nie przekraczającej [...] - ust. 4. Natomiast art. 17 tej ustawy stanowi, że w razie nieprowadzenia lub prowadzenia ewidencji bez zachowania warunków do uznania jej za dowód w postępowaniu podatkowym, organ podatkowy określi wartość nie zaewidencjonowanego przychodu, w tym również w drodze oszacowania, i określi od tej kwoty ryczałt od przychodów ewidencjonowanych w wysokości 20%. Przepis art. 21 ustawy przywołanej wyżej zawiera regulację, iż podatnicy, z wyjątkiem podatników, o których mowa w art. 15 ust. 2, są obowiązani za każdy miesiąc obliczać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych i wpłacać go w terminie do dnia 20 następnego miesiąca, a za miesiąc grudzień w terminie złożenia zeznania - na rachunek urzędu skarbowego właściwego według miejsca zamieszkania podatnika. Ustosunkowując się do Pana wniosku z dnia [...] (wpł. [...]) o powołanie biegłego z zakresu rachunkowości i finansów w celu ustalenia rzeczywistych dochodów Pana żony zawartego w piśmie (data wpływu [...]) złożonym po zapoznaniu się pełnomocnika z materiałem dowodowym organ odwoławczy wyjaśnia, że w przedmiotowym zakresie wydał odpowiednie postanowienie z dnia [...] nr [...], w którym jego nie uwzględnił.