III SA/Wa 1726/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Hanna Kamińska, Sędziowie Sędzia WSA Krystyna Kleiber (spr.), Asesor WSA Hieronim Sęk, Protokolant Urszula Hoduń, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 października 2006 r. sprawy ze skargi S. Sp. z o. o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] marca 2006 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowy od osób prawnych za 1997 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz strony skarżącej kwotę 740 zł (słownie: siedemset czterdzieści złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Wyrokiem z dnia 3 marca 2005 r. sygn. Akt. III SA/Wa 2245/04, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lipca 2002 r. nr [...], określającą dla S. Sp. z o.o. zobowiązanie i zaległości – wraz z odsetkami za zwłokę w podatku dochodowym od osób prawnych za rok 1997-my. W ocenie Sądu argumenty Spółki dotyczące nieuwzględnienia przez organy podatkowe, jako koszty uzyskania przychodów kwoty 875.329,83 zł, wynikającej z rachunku nr [...] z dnia [...] grudnia 1997 r. były przekonywujące. Sąd wskazał, że w orzecznictwie sądowym utrwalił się pogląd, iż przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów każdy wydatek, poza wyraźnie wskazanym w ustawie, wymaga indywidualnej oceny pod kątem bezpośredniego związku z przychodami i racjonalnością działania dla osiągnięcia przychodu. Aby można było w sposób jednoznaczny stwierdzić, czy sporny wydatek stanowił koszt uzyskania przychodów w 1997 roku należało ocenić całość dokumentów dotyczących 1996 roku, a nie tylko załączone do sprawy. Dopiero ustalenie, czy wydatki na usługi potwierdzone sporną fakturą z dnia [...] grudnia 1997 r. były także uwzględnione w kosztach uzyskania roku 1996, pozwoli jednoznacznie stwierdzić, której ze stron w sporze można przyznać rację. "Natomiast zasługiwało na uwzględnienie stanowisko organów r podatkowych w przedmiocie wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów kwoty wypłaconej na rzecz A. C. Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów były koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów". "W rozpatrywanej sprawie Spółka powołując się na poniesione wydatki nie przedstawiła w trakcie całego postępowania jakiegokolwiek dowodu, który wskazywałby na wynikające z tego wydatku efekty materialne. Podatniczka nie wykazała także, iż łączył ja z tą osobą jakikolwiek stosunek prawny. W związku z powyższym, zdaniem Sądu, organy podatkowe zarówno zgromadziły w tym zakresie w sposób zupełny i niezbędny do podjęcia decyzji podatkowej materiał dowodowy, do czego zobowiązuje art. 187 § 1 Ordynacji, jak i w sposób swobodny dokonały jego oceny". "Również za bezpodstawny należało uznać zarzut Spółki zawarty w skardze i podzielić stanowisko organów podatkowych, iż kwota 14.801.745,43 zł sfinansowana ze środków pomocowych PHARE, które otrzymała od S. International w związku z modernizacją Autostrady [...] była zwolniona z podatku dochodowego i w konsekwencji nieuznania za koszty uzyskania przychodu kwoty 16.838.794,53 zł stanowiącej koszt realizacji tego kontraktu". Spółka uznając, że orzeczenie to narusza przepisy prawa materialnego – art. 7 ust. 4 i art. 17 ust. 1 pkt 23 w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 1993 r., Nr 106, poz. 482 ze zm.) zwanej dalej "pdp", wniosła do Naczelnego Sądu Administracyjnego skargę kasacyjną. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 13 października 2005 r., sygn. Akt II FSK 994/05 oddalił tę skargę. W uzasadnieniu wyjaśnił "Sąd w zaskarżonym wyroku uznał, powołując w tym zakresie dowody z akt sprawy, uwzględnione przy ustalaniu stanu faktycznego przez organy podatkowe, że Spółka uzyskiwała w analizowanym roku podatkowym za pośrednictwem S. International środki pomocowe, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 23 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wolne na mocy tego przepisu od podatku dochodowego. Przepis ten w brzmieniu obowiązującym w 1997 r. nie uzależniał zwolnienia podatkowego od okoliczności, na które powoływała się Spółka (przemieszanie środków na rachunku bankowym, na który środki te były przekazywane, objęcie zwolnieniem tylko bezpośredniego beneficjanta)". "Przepis ten został doprecyzowany pod względem podmiotowym dopiero ustawą z dnia 9 czerwca 2000 r. (Dz.U. Nr 60, poz. 700), która to zmiana weszła w życie z dniem 1 stycznia 2001 r.". "Działając w myśl uregulowania z art. 7 ust. 3 i 4 updop organ I instancji nie uwzględnił ustaleń podstawy opodatkowania Spółki za rok podatkowy, przychodów i kosztów związanych z realizacją inwestycji (modernizacja autostrady [...]), która miała być w całości sfinansowana ze środków Phare. Naczelny Sad Administracyjny podzielił stanowisko Sądu wojewódzkiego, który zaakceptował zastosowanie wykazanych przepisów do ustalonego stanu faktycznego, bowiem przepisy upoważniały do konkluzji, że przychód pochodzący ze środków pomocowych podlega wyodrębnieniu z innych źródeł przychodu i odrębnemu rozliczeniu. Wynik tego rozliczenia (dochód, strata) nie podlega sumowaniu z dochodami z innych źródeł." Nie znajduje również uzasadnienia zarzut naruszenia art. 16 ust. 1 pkt 58 updf, w świetle którego nie uznaje się za koszty uzyskania przychodów, wydatków i kosztów sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa m.in. w art. 17 ust. 1 pkt 23." " Przepis ten (art. 16 ust. 1 pkt 58) stanowi raczej konsekwencję zwolnienia dochodu pochodzącego ze środków pomocowych (art. 17 ust. 1 pkt 23) z podatku dochodowego (uwzględnienie w kosztach uzyskania przychodów wydatków sfinansowanych ze środków zwolnionych od podatku, prowadziłoby bowiem do uzyskania przez podatnika podwójnej korzyści), aniżeli lex specialis w stosunku do art. 7 ust. 3 updop - jak wywodzi skarżąca Spółka. Ten ostatni przepis zawiera reguły ustalania dochodu (przedmiotu opodatkowania), natomiast art. 16 ust. 1 pkt 58 jest jednostką redakcyjną rozdziału 3-go, dotyczącego tylko kosztów uzyskania, choćby z tego względu nie może być uznany za przepis szczególny dotyczący ustalania dochodu." "Pozbawiony podstaw jest zarzut naruszenia art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wskutek niezaliczenia do kosztów uzyskania przychodów, wydatków za usługi A. C., mimo ich poniesienia w celu uzyskania przychodu, bowiem nie ma w sprawie w istocie sporu co do pojęcia kosztu uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy." W wykonaniu prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, Dyrektor Izby Skarbowej w W. uchylił decyzję Inspektora Kontroli Skarbowej z dnia [...] stycznia 2002 r. nr [...] i stwierdził, że zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 1997 r., w Spółce nie wystąpiło. W uzasadnieniu decyzji Dyrektor Izby Skarbowej w W. poinformował, że odstąpił od kwestionowania w kosztach uzyskania przychodu w 1997 r. wydatków potwierdzonych rachunkiem Nr 4152, natomiast nadal podtrzymał stanowisko w zakresie wyłączenia z kosztów uzyskania przychodu, kwoty wypłaconej na rzecz A. C. - ze względu na treść art. 15 ust. 1 pdop, jak też kwoty stanowiącej koszt realizacji kontraktu modernizacji autostrady [...] d sfinansowanego ze środków pomocowych Programu Współpracy Przygranicznej Polska-Niemcy PHARE 1994 - stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 58 w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 23 pdp. Wyjaśnił, że wyłączył z przychodów za 1997 r. kwoty z tytułu realizacji kontraktu modernizacji autostrady [...], ponieważ zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 23 pdp, wolne od podatku dochodowego były dochody pochodzące z międzypaństwowych instytucji finansowych lub ze środków przyznanych przez rządy obcych państw na podstawie umów z tymi instytucjami lub państwami zawartych przez Radę Ministrów, właściwego ministra lub agencje rządowe. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że strona uzyskiwała w 1997 r. za pośrednictwem S. International środki pomocowe pochodzące z PHARE, zwolnione, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 23 pdp w stanie prawnym obowiązującym w 1997 r., od podatku dochodowego. Wspomniane zwolnienie nie było uzależnione od okoliczności, na które powoływała się spółka, tj. przemieszczanie środków na rachunku bankowym, na który środki te były przekazywane lub objęcie zwolnieniem tylko bezpośrednio beneficjenta. Według Dyrektora Izby Skarbowej, na podstawie art. 7 ust. 3 i 4, art. 17 ust. 1 pkt 23, art. 16 ust. 1 pkt 58 pdp, przychody spółki sfinansowane ze środków PHARE jak też wydatki i koszty związane z realizacją modernizacji autostrady [...], nie wchodzą do podstawy opodatkowania. Wobec uznania jednej z kwestionowanych przez Spółkę, pozycji i po stwierdzeniu, że Spółka w dniu 25 lutego 2002 r., więc przed upływem terminu przedawnienia, dokonała wpłaty zaległości podatkowej za 1997 r. w kwocie 235.080,00 zł i odsetek za zwłokę w wysokości 375.818,90 zł., Dyrektor Izby Skarbowej w W. uchylił decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. i dokonał zmiany w ustalonej przez organ I instancji podstawie opodatkowania za 1997 r., uznając, że podstawa opodatkowania nie wystąpiła. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie S. Sp. z o.o., kwestionując wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z modernizacją autostrady [...] oraz zmniejszenie przychodów związanych z modernizacją autostrady [...], zarzuciła naruszenie art. 122 w zw. z art. 187 i art. 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa /Dz.U. z 2005 r. Nr 8 poz.60 ze zmianami/ zwanej dalej "Ordynacja", art. 7 ust. 4, art. 16 ust. 1 pkt 58, art. 17 ust. 1 pkt 23, art. 15 ust. 1 pdp i wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji. W ocenie Spółki nie zbadano tego, iż nie spełniła ona warunków zwolnienia z podatku, ponieważ nie była bezpośrednim beneficjentem pomocy, część wydatków nie była sfinansowana z pomocy zagranicznej lecz z opodatkowanych środków własnych skarżącej, zaś na rachunku S. International, z którego spółka otrzymywała zapłatę ulokowane były nie tylko środki pomocowe. Zdaniem skarżącej Dyrektor Izby Skarbowej w W. nie wyjaśnił, czemu nie uznał art. 16 ust. 1 pkt 58 pdp za lex specialis względem art. 7 ust. 4 pdp i na skutek tego nie uznał za koszt uzyskania przychodu, wydatków sfinansowanych ze źródła opodatkowanego (działalności gospodarczej), a nie zwolnionego i w konsekwencji nieprawidłowo ustalił podstawę opodatkowania. Dyrektor błędnie uznał, ze skarżąca dysponowała środkami pomocy zagranicznej, gdy w rzeczywistości przychodem skarżącej było wynagrodzenie za usługi wykonane w ramach działalności gospodarczej. Zdaniem Spółki, jej przychody nie pochodziły ze źródła zwolnionego od podatku, lecz opodatkowanego zatem podległy uwzględnieniu przy opodatkowaniu straty. Ponadto art. 16 ust. 1 pkt 58 pdp nie mógł mieć zastosowania do wszystkich wydatków skarżącej, podczas gdy część wydatków została sfinansowana ze środków własnych skarżącej, czyli nie pochodzących z pomocy zagranicznej skarżącej, ale z działalności gospodarczej, a uznanie, że wydatki związane z modernizacją autostrady [...] nie są kosztami uzyskania przychodów, pomimo ich poniesienia w celu uzyskania przychodu, jest błędne. Skarżąca zwróciła uwagę na to, ze organy - l i II instancji - nie wzięły pod uwagę całego materiału dowodowego: faktu oświadczenia skarżącej o przedłużeniu umowy z dnia 12 kwietnia 1995 r., która obowiązywała również w 1997 r. oraz pisma skarżącej z dnia 14 marca 1995 r. stanowiących podstawę poniesienia i zaliczenia kosztów A. C., którego wyjazdy dotyczyły usług na rzecz skarżącej. Zdaniem skarżącej zwolnienie, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 23 pdp może dotyczyć wyłącznie beneficjenta pomocy, czyli tego, komu została przyznana pomoc, a nie S. Sp. z o.o. - czyli podwykonawcy - który nie był ani adresatem pomocy zagranicznej, ani podmiotem opłaconym przez udzielającego pomocy, czy przekazującego środki pomocy zagranicznej. Jedynym źródłem dochodu skarżącej w 1997 r. była działalność gospodarcza. W ocenie spółki celem ustawodawcy było wyłączenie z kosztów uzyskania przychodu tylko tych kosztów i wydatków, które były sfinansowane z dochodów pochodzących ze środków pomocowych. W przypadku S. Sp. z o.o. oznaczałoby to, jedynie koszty sfinansowane ze środków pomocowych i do wysokości tych środków. Przychód spółki wyniósł 14 mln, a wydatki 16 mln, zatem różnica musiała być sfinansowana ze środków własnych. W ocenie spółki ustawodawca wprowadzając art. 16 ust. 1 pkt 58 pdp odstąpił od bezzasadnego karania podatnika za ewentualne dofinansowanie zadania opłacanego ze środków pomocowych, a przepis ten miał na celu jedynie zachowanie neutralności podatnika zwolnionego od podatku w rozliczeniu środków pomocowych. Jeżeli ustawodawca zamierzałby wyłączyć z podstawy opodatkowania wszystkie koszty uzyskania przychodów pochodzących ze środków pomocowych nie byłoby potrzeby wprowadzania art. 16 ust. 1 pkt 58 pdp, ponieważ wydatki takie byłyby wyłączone na podstawie reguły zawartej w art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3 oraz art. 4 pdp. Skarżąca zwróciła także uwagę na to, że zwolnienie podatkowe jest prawem a nie obowiązkiem podatnika, a spółka nigdy nie zadeklarowała chęci skorzystania ze zwolnienia. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi. Zwrócił ponadto szczególną uwagę na to, że ustalony przez organy podatkowe stan faktyczny i prawny dotyczący inwestycji Modernizacja Autostrady [...] został już oceniony przez Wojewódzki Sąd Administracyjny i Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach - odpowiednio - z dnia 3 marca 2005 r. III SA/Wa 2245/04 oraz z dnia 13 października 2005 r. FSK 994/05, a ocena prawna i wskazania, co do dalszego postępowania we wskazanych orzeczeniach wiąże organ i Sąd, którego działanie lub bezczynność zostały zaskarżone. W wyrokach tych Sąd podzielił stanowisko organów podatkowych, ze kwota sfinansowana ze środków pomocowych PHARE, które skarżąca otrzymała od S. International w związku z modernizacją Autostrady [...] była zwolniona od podatku dochodowego i w konsekwencji trafnie nie zostały uznane za koszty uzyskania przychodu kwoty stanowiącej koszt realizacji tego kontraktu. W wyroku z dnia 13 października 2005 r. II FSK 994/05 Sąd stwierdził, że organy podatkowe prawidłowo ustaliły dochód stanowiący podstawę obliczenia należnego podatku za 1997 r. w sytuacji, kiedy spółka w zeznaniu rocznym wykazała stratę podatkową. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego art. 16 ust. 1 pkt 58 jest konsekwencją zwolnienia dochodu pochodzącego ze środków pomocowych (art. 17 ust. 1 pkt 23) z podatku dochodowego, niż lex specialis w stosunku do art. 7 ust. 3 pdp, który zawiera reguły ustalania dochodu. Art. 16 ust. 1 pkt 58 jest jednostką redakcyjną rozdziału 3-go, dotyczącego tylko kosztów uzyskania przychodów, zatem nie może być uznany za przepis szczególny dotyczący ustalania dochodu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, po rozpoznaniu sprawy, zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 par. 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. nr 153 poz. 1269) Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie Sądu podlega zatem zgodność aktów (w tym wypadku decyzji administracyjnej) zarówno z przepisami prawa materialnego jak i procesowego. Zgodnie z art. 134 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) - dalej jako u.p.p.s.a. - Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Na mocy art. 153 u.p.p.s.a. ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia . Stosownie zaś do art. 190 u.p.p.s.a. Sąd, któremu sprawa została przekazana związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Oznacza to, że zarówno Dyrektor Izby Skarbowej jak i Wojewódzki Sąd Administracyjny związani są ustaleniami i wykładnią prawa dokonanymi w wyrokach Wojewódzkiego oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego. Przez ustalenia, rozumie się zarówno ustalenia mające charakter faktycznych jak i prawnych. Skarga więc w odniesieniu do wyłączonej przez organy podatkowe z kosztów uzyskania przychodów kwoty pieniężnej wypłaconej A. C. jak też kwoty sfinansowanej ze środków pomocowych PHARE i kosztów pokrywanych z tej pomocy była bezzasadna. Naczelny Sąd Administracyjny dokonał precyzyjnej interpretacji art. 16 ust. 1 pkt 58 pdp, wyjaśniając, że przepis ten jest jednostką redakcyjną rozdziału 3-ego, dotyczącego tylko kosztów uzyskania przychodu, zatem nie może być uznany za przepis szczególny dotyczący ustalania przychodu. Wszelkie więc argumenty Spółki dotyczące wymienianych kwestii, pozostają poza rozważaniami Sądu tak jak, stosownie do przepisu art. 190 u.p.p.s.a. nie można na rozstrzygniętych kwestiach opierać ewentualnej od tego wyroku, skargi kasacyjnej. Jest więc oczywistym, że kwota otrzymana z Phare w wysokości 14.801.745,43 zł nie stanowiła przychodu Spółki, a wydatki poczynione z tej kwoty nie stanowiły kosztów uzyskania przychodu. Natomiast, w ocenie Sądu, Sąd nie jest związany opisanymi wyrokami co do nowych okoliczności faktycznych, wykazywanych w skardze, a odnoszących się do źródeł finansowania straty, która wystąpiła w Spółce w roku podatkowym 1997 – mym, a zdaniem S. sp. z.o.o. powstała podczas realizowanej inwestycji – modernizacji autostrady [...]. Zdaniem Sądu, chociaż wiążące dla organów podatkowych były ustalenia, co do stosowania prawa, to organy podatkowe nie zostały – przed podjęciem tych ustaleń i ocen - zwolnione od dołożenia należytej staranności przy wskazaniu wartości liczbowych, odpowiadających rzeczywistości. Organ podatkowy zakładając, że działalność skarżącej finansowana jest - wyłącznie - z dochodów pochodzących z międzypaństwowych instytucji finansowych lub ze środków przyznanych przez rządy obcych państw, na podstawie umów zawartych z tymi instytucjami nie wyjaśnił w treści swej decyzji źródeł pochodzenia środków przeznaczonych na sfinansowanie kontraktu w kwocie 16.838.794,53. Wartość kosztów uzyskania przychodu przekraczała, jak widać znacznie - wysokość przychodu uzyskanego z dochodów zwolnionych od opodatkowania, które wyniosły 14.801.745,43 zł. Skarżąca spółka podnosiła tą okoliczność, twierdząc, że różnica była finansowana ze środków własnych. Sąd zwraca uwagę, że na mocy art. 16 ust. 1 pkt 58 pdp nie są kosztami uzyskania przychodu dochody uzyskane ze źródła wymienionego w art. 17 ust. 1 pkt 23 pdp, a nie wszystkie dochody przeznaczone na realizację zamierzonych działań, które - w założeniu - mogą przynieść zysk. Zgodnie z art. 187 § 1 Ordynacji organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy, co oznacza, że niepełne, a więc wadliwe ustalenie stanu faktycznego nie może służyć prawidłowej jego subsumcji do odpowiednich norm prawa materialnego. Konkretny wydatek może być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, gdy został obiektywnie poniesiony w celu osiągnięcia przychodu. Stwierdzenie tego faktu opiera się na wykazaniu związku pomiędzy poniesionym kosztem a uzyskanym przychodem. Jeżeli organy podatkowe twierdzą że dany wydatek nie może być zaliczony do kosztów uzyskania przychodu, ponieważ został poniesiony - jak w tym wypadku - ze źródła, które wyklucza zaliczenie do kosztów uzyskania przychodu, powinny tą okoliczność wykazać na podstawie zebranego materiału dowodowego, względnie wskazać w treści decyzji sposób zaliczania do kosztów wydatków, który zwalniałyby organy podatkowe od konieczności badania środków przeznaczonych na finansowanie kosztów. Trzeba jednak podkreślić, że podatnik nie jest zwolniony z inicjatywy dowodowej, a organ podatkowy nie ma obowiązku wyręczać go w zbieraniu dowodów. Dlatego też, zdaniem Sądu, toczące się od 2001r. postępowanie podatkowe i sądowe, wymaga od Spółki wykazania przez nią w sposób precyzyjny udokumentowanych innych źródeł przychodów poza środkami pomocowymi, pokrywającymi poniesione przy realizacji inwestycji koszty. Ciężar dowodu niewątpliwie spoczywa na Spółce, skoro taki argument w postępowaniu sądowym podnosi. Natomiast w przypadku niewykazania przez Spółkę przychodów pozostających poza kwotą 14.801.745,43 zł, uzyskaną ze środków pomocowych, oznaczać będzie, że zarzut podniesiony w skardze został podniesiony tylko na użytek niniejszego postępowania. W dalszym postępowaniu organ podatkowy winien jedynie wskazać Spółce termin do zrealizowania jej praw stosownie do art. 180 i 200 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), a następnie ocenić istniejący materiał dowodowy. Z podanych względów Sąd na podstawie art.145 § 1 pkt.1 lit"c",art.152 oraz art.200 u. p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.