I SA/Po 170/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Maria Skwierzyńska(spr) Sędziowie NSA Włodzimierz Zygmont as.sąd. WSA Karol Pawlicki Protokolant sekr.sąd. Magdalena Rossa po rozpoznaniu w dniu 19 kwietnia 2005 r. sprawy ze skargi TW na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodów z nieujawnionych źródeł za 2000 r. o d d a l a s k a r g ę K.Pawlicki /-/M.Skwierzyńska /-/Wł.Zygmont Urząd Skarbowy, po ponownym rozpatrzeniu sprawy, decyzją z dnia [...] . na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 3, art. 20 ust. 3 i art. 30 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych ustalił TW podatek dochodowy z nieujawnionych źródeł przychodów za rok 2000 w wysokości [...] zł. W toku przeprowadzonego postępowania wyjaśniającego organ podatkowy ustalił, że podatniczka w 2000 r. nabyła: udział w nieruchomości położonej za kwotę [...] zł. udział w nieruchomości i prawie wieczystego użytkowania nieruchomości położonej przy [...] za kwotę [...] zł i poniosła wydatki związane z w/w zakupem w kwocie [...] zł. Łącznie podatniczka poniosła w 2000 r. wydatki w wysokości [...] zł uzyskując przychód z renty i z zasiłku pielęgnacyjnego w wysokości [...] zł. Z powyższego wynika, że wydatki podatniczki w 2000 r. przekroczyły przychody o [...] zł. Do [...] TW prowadziła gospodarstwo rolne o powierzchni ok. [...] ha wspólnie z mężem które przekazała synowi, następnie pobierała rentę rolniczą w wysokości łącznie z zasiłkiem pielęgnacyjnym [...] zł. rocznie. W złożonym oświadczeniu o stanie majątkowym podatniczka stwierdziła, że na dzień [...]. posiadała oszczędności w wysokości [...] zł., które pochodziły z czasu, kiedy prowadziła gospodarstwo rolne. Nie mając zaufania do banku podatniczka lokowała je w walucie obcej, złocie, antykach i kosztownościach, które następnie sprzedawała. Uzyskane pieniądze przechowywała w domowych skrytkach. TW nie potrafi wskazać nawet jednej osoby od której kupowała w/w walory lub której je sprzedawała. Nie udzieliła też informacji co do postępowania spadkowego po zmarłym mężu. Z zeznań wskazanych przez podatniczkę świadków tj. syna - AW, córki HP i TŁ - byłego kierownika [...] wynika, że prowadziła ona dobrze prosperujące gospodarstwo rolne z uprawą intratnych (bliżej nie określonych) płodów rolnych z hodowlą zwierząt. AW zeznał ponadto, że wiedział, iż matka przechowywała w domu [...] do [...] UDS. Z kolei córka podatniczki zeznała, że wiedziała, iż rodzice posiadają duże oszczędności. Przyznała też, że matka mieszka u niej. Dowody te nie potwierdzają faktu posiadania przez TW oszczędności na dzień [...] wynikających z jej oświadczenia majątkowego tj. [...] zł i antyków, biżuterii i kosztowności wartości [...] zł. Ustosunkowując się do oświadczenia podatniczki organ podatkowy, w świetle przeprowadzonych ustaleń, uznał je za niewiarygodne tym bardziej, że nie są one spójne z zeznaniami syna i córki. Oszczędności to gotówka, zaś TW stwierdziła, że posiadała oprócz [...] zł, biżuterię, antyki i kosztowności wartości [...] zł. Uwzględniając poniesione w 2000 r. wydatki na utrzymanie -[...] zł, organ podatkowy stwierdził, że w roku tym podatniczka łącznie wydatkowała [...] zł. w związku z czym przychód nie znajdujący pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu wyniósł w 2000 r. [...] zł. od którego podatek ustalony wg stawki 75 % wyniósł [...] zł. Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu odwołania, decyzją z dnia [...]. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Organ odwoławczy podzielił stanowisko Urzędu Skarbowego, że zgromadzone w sprawie dowody nie potwierdzają faktu posiadania przez podatniczkę mienia wartości [...] zł. i środków pochodzących również ze sprzedaży walut, kosztowności, antyków i biżuterii. Podkreślił też, podobnie jak to wskazał Urząd Skarbowy, że to strona obowiązania jest udowodnić fakty, z których wywodzi określone skutki prawne i powołał się także na stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażone w wyroku z [...] ., sygn. akt [...] . Organ II instancji zwraca również uwagę na sprzeczności zeznań syna i córki podatniczki. M.inn. AW stwierdził, że siostra zajmowała się sprawami matki i ona wszystkim się zajęła tzn. że ewentualnie sprzedawała walutę. Natomiast HP zeznała, że w sprzedaży waluty pomagał jej matce PP, a rad udzielał jej brat AW. Przeprowadzone postępowanie dowodowe pozwala więc jedynie stwierdzić, że TW prowadziła z mężem (zmarłym w 1978 r.) gospodarstwo rolne i uzyskiwała z tego tytułu dochody, nie pozwala ono natomiast na stwierdzenie, że w/w posiadała na dzień [...]. oszczędności. Dokonana przez organ I instancji ocena dowodów, wbrew twierdzeniom odwołania, została dokonana prawidłowo i nie przekraczała granicy swobodnej ich oceny. Nie naruszono też przepisów art. 120, 121, 122, 123, 124 i 125 Ordynacji podatkowej. W tej sytuacji decyzje organu I instancji należało utrzymać w mocy. Decyzję tę pełnomocnik TW zaskarżył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, zarzucając jej naruszenie art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i art. 120-124, art. 180 oraz art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, wobec czego wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i zasądzenie kosztów postępowania oraz wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w wysokości [...] zł. W uzasadnieniu skargi w/w podnosi, że zaskarżona decyzja została wydana w wyniku błędnej oceny stanu faktycznego z naruszeniem w/w norm prawa podatkowego. Z przepisów Ordynacji podatkowej wynika obowiązek przeprowadzenia z urzędu przez organ podatkowy dowodów służących ustaleniu stanu faktycznego. Ciężar dowodu obciąża stronę dopiero w momencie stwierdzenia takiej różnicy, która wskazuje na niedeklarowanie wszystkich przychodów (wyrok NSA z dnia [...] r., sygn. akt [...] ) Wobec nie wykazania przez organ podatkowy zaistnienia przesłanek, o których mowa w art. 20 ustawy z 26 lipca 1991 r., ciężar dowodu w sprawie obciążał ten organ. Nadto skarżąca zarzuca organom podatkowym pominiecie dowodów takich jak informacja o dochodach gospodarstw chłopskich w latach 1974-1989, zeznania świadków, oświadczenie majątkowe strony i zaświadczeń o posiadaniu gospodarstwa rolnego i oparcie rozstrzygnięcia o dowolną ocenę dowodów i zabronione prawem domniemanie, wbrew art. 180 i 187 Ordynacji podatkowej. Tymczasem z uchwały Sądu Najwyższego z 20.IX.1990 r., sygn. akt III ARN 9/90 wynika, że oświadczenia podatnika składane w toku postępowania podatkowego korzystają z domniemania prawidłowości, jeżeli nie są sprzeczne z innymi dowodami. Organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę wnosi o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sad administracyjny sprawując kontrolę działalności administracji publicznej bada zgodność zaskarżonej decyzji z prawem. Analiza akt rozpatrywanej sprawy prowadzi do wniosku, że organy podatkowe nie naruszyły prawa materialnego ani przepisów Ordynacji podatkowej. W myśl postanowień przepisu art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem zwolnionych od podatku, natomiast źródłami przychodów są m.inn. inne źródła, o czym stanowi art. 10 ust. 1 pkt 9 w/w ustawy. Przychodami z innych źródeł - jak wynika z art. 20 ust. 1 tej ustawy są m.inn. przychody nie znajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach. Organy podatkowe ustaliły, że TW w 2000 r. poniosła wydatki w wysokości [...] zł uzyskując przychody w wysokości [...] zł. Nie budzi więc wątpliwości, że wydatki znacznie przekroczyły wysokość zadeklarowanych przychodów. Stwierdzono także, że podatniczka ani w roku 2000 ani w latach poprzednich nie zgromadziła mienia pochodzącego z przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania. Postępowanie dowodowe przeprowadzone przez organ I instancji, w toku którego przesłuchano wskazanych przez podatniczkę świadków, przyjęto jej oświadczenie o posiadanych zasobach majątkowych oraz zapoznano się z przedstawionymi dowodami: informacja o dochodach gospodarstw chłopskich w latach 1974-1989 i z dokumentami dotyczącymi wielkości posiadanego przez w/w do 15 lutego 1984 r. gospodarstwa rolnego, pozwoliła uznać, że oświadczenie TW, iż posiadała ona na dzień [...] . [...] zł i biżuterię, antyki i kosztowności wartości [...] zł (k. 16 i 14 akt podatkowych) nie odpowiada prawdzie. Żaden z przeprowadzonych dowodów nie potwierdził bowiem możliwości posiadania przez skarżąca mienia tak znacznej wartości. Jedynie córka i syn skarżącej stwierdzają, że wiedzieli o oszczędnościach matki (rodziców). Żadne z nich nigdy nie widziało oszczędzonych pieniędzy, ani też nie wspomina o tym jakie to kosztowności, biżuterię i antyki posiadali rodzice, przy czym zeznania w/w osób nie w pełni są spójne. Z kolei świadek TŁ nie wniósł do sprawy niczego nowego. Stwierdzić również należy, że skarżąca nie wskazała żadnej osoby od której kupowała w/w walory, ani której je sprzedawała. Wskazany materiał dowodowy i ustalony stan faktyczny, zgodnie z art. 191 Ordynacji podatkowej, zdaniem organu podatkowego nie pozwala uznać za udowodniony fakt posiadania przez TW tak znacznych oszczędności, w czasie kiedy prowadziła gospodarstwo rolne. Pogląd ten należy podzielić. Wskazać także należy, że początkowo nieruchomość przy [...] zgodnie z umową przedwstępna z dnia [...]. miała być nabyta przez AC i PP; za kwotę [...] zł, którzy wpłacili w w/w dniu tytułem zadatku kwotę [...] zł. Następnie w ich miejsce wstąpiła IC i TW. Należności za nabyty udział w nieruchomości płacone były przez AC i PP w ratach w roku 2000 jak i w 2001, co pozwala przyjąć, że skarżąca na koniec 1999 r. nie mogła dysponować kwotą ok. [...] zł. Wbrew stanowisku skargi podkreślić należy, że to na podatniku ciąży obowiązek wykazania źródeł przychodu, posiadanych wcześniej zasobów majątkowych uzasadniających poniesione w danym roku wydatki, na co zwrócił także uwagę Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia [...] sygn. akt [...] . Natomiast w wyroku z dnia [...] , sygn. akt [...] i z dnia [...] , sygn. akt [...] tenże Sąd stwierdził, że na podatniku ciąży wykazanie, że wydatki znajdują pokrycie w określonym źródle przychodów lub w posiadanych zasobach. Prowadzone w niniejszej sprawie postępowanie uznać należy za prawidłowe i wyczerpujące. Uwzględniało ono wszystkie wnioskowane przez skarżącą dowody. Okoliczność, że nie zdołała ona dowieść, że posiadała wyżej określone zasoby nie może obciążać organu podatkowego i - jak stwierdzono w skardze - rzutować na prawidłowość postępowania podatkowego. Podkreślić bowiem należy, że to nie organ podatkowy winien wykazać podatnikowi źródła jego przychodów lecz podatnik ma obowiązek wykazania, że posiada określone przez siebie mienie lub zasoby finansowe. Za nieuzasadniony uznać także należy zarzut skargi, że nie uwzględniono dowodów sprzedaży warzyw na kwotę [...] zł. w 1977 r. (przed denominacją i [...] zł. w 1979 r. (przed denominacja), bowiem nie ulega wątpliwości, że do roku 1984, kiedy to małżonkowie W przekazali swoje gospodarstwo dzieciom, utrzymywali oni 4-osobową rodzinę, co również wymagało nakładów finansowych, które pochodziły z tej sprzedaży, a których organy podatkowe nie kwestionują. Słusznie organ podatkowy podkreśla, że także zasady logicznego wnioskowania i doświadczenie życiowe wskazują na to, że skarżąca posiadając do [...] gospodarstwo rolne o pow. [...] ha i to w czasach, gdy istniały obowiązkowe dostawy, a następnie przez 16 lat pobierając rentę rolniczą, nie miała faktycznie możliwości zgromadzenia tak znacznych oszczędności, wobec czego uzasadnione było ustalenie wysokości przychodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu lub pochodzących z nieujawnionych źródeł przychodu, zgodnie z art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, na podstawie poniesionych przez skarżącą wydatków i wartości zgromadzonych w 2000 r. środków pochodzących z przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania i w konsekwencji określenie podatku dochodowego zgodnie ze stawką wynikającą z art. 30 ust. 1 pkt 7 w/w ustawy. Mając powyższe na względzie, skoro zaskarżona decyzja odpowiada prawu, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.Nr 153, poz. 1270) orzeczono jak w sentencji. /-/K.Pawlicki /-/M.Skwierzyńska /-/Wł.Zygmont LF