I SA/Gd 150/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ewa Kwarcińska (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Tomasz Kolanowski, Sędzia NSA Alicja Stępień, Protokolant Sekretarz Sądowy Zuzanna Baca-Wróblewska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 9 stycznia 2007 r. sprawy ze skargi E. Ł. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia postanowienia nakładającego karę porządkową oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem nr [...] z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1, art. 216, art. 220 § 2, art. 239, art. 262 § 6 i art. 263 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 roku, nr 8, poz. 60 z późn. zm., zwanej dalej Ordynacją podatkową), po rozpatrzeniu zażalenia E. Ł. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego nr [...] z dnia [...] odmawiające uchylenia postanowienia nr [...] z dnia [...] nakładającego na skarżącego karę porządkową w wysokości 2.500,00 złotych. Podstawą wydania powyższego postanowienia były następujące ustalenia faktyczne: Postanowieniem nr [...] z dnia [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie ustalenia zryczałtowanego podatku dochodowego z nie ujawnionych źródeł przychodów lub nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za rok 2002. W związku z powyższym, pismem z dnia 25 kwietnia 2005 roku nr [...] wezwał E. Ł. do osobistego stawiennictwa w charakterze strony w celu udzielenia wyjaśnień i przedstawienia wiarygodnych dowodów na pokrycie poniesionych w 2002 roku wydatków na zakup nieruchomości za kwotę 2.513.060,00 złotych i przedstawienia wiarygodnych dowodów na pokrycie straty, poniesionej w związku z prowadzoną w 2002 roku działalnością gospodarczą, w kwocie 68.138,83 złotych. Przesyłkę zawierającą ww. wezwanie oraz odpis postanowienia odebrał w dniu 27 kwietnia 2005 roku pełnomocnik skarżącego ustanowiony do odbioru korespondencji H. S. Pomimo tego E. Ł. nie stawił się na wezwanie organu podatkowego. Postanowieniem z dnia [...] nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego nałożył na skarżącego karę porządkową w wysokości 1.500,00 złotych. Wobec powyższego, Naczelnik Urzędu Skarbowego wystosował do skarżącego kolejne wezwanie: nr [...] z dnia [...], które z powodu niemożności jego doręczenia adresatowi w sposób wskazany w art. 148 lub art. 149 Ordynacji podatkowej zostało doręczone w trybie wskazanym w art. 150 tej ustawy. Mianowicie, uznano je za doręczone z upływem ostatniego dnia 14-dniowego okresu ich przechowania w urzędzie pocztowym tj. z upływem 30 maja 2005 roku. E. Ł. nie stawił się na wezwanie organu podatkowego, nie złożył wyjaśnień i nie dostarczył wymaganych dokumentów. Nie usprawiedliwił również swojego niestawiennictwa i niewykonania innych obowiązków. Wobec powyższego postanowieniem z dnia 8 czerwca 2005 roku nr [....] Naczelnik Urzędu Skarbowego nałożył na skarżącego kolejną karę porządkową w wysokości 1.500,00 złotych oraz wysłał kolejne wezwanie (nr [...] z dnia 8 czerwca 2005 roku) do osobistego stawiennictwa przed organem podatkowym. Wskazane wezwanie także doręczone zostało w trybie wskazanym w art. 150 Ordynacji podatkowej. Mianowicie, uznano je za doręczone z upływem ostatniego dnia 14-dniowego okresu ich przechowania w urzędzie pocztowym tj. z upływem 23 czerwca 2005 roku. Postanowieniem z dnia 4 lipca 2005 roku nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego nałożył na skarżącego karę porządkową w wysokości 2.500,00 złotych za nieusprawiedliwione niestawiennictwo na wezwanie z dnia 8 czerwca 2005 roku. Powyższe postanowienie doręczono skarżącemu w dniu 20 lipca 2005 roku. W dniu 27 lipca 2005 roku do Urzędu Skarbowego wpłynął wniosek E. Ł. o uznanie za usprawiedliwione niestawiennictwo na wezwanie z dnia 8 czerwca 2005 roku i uchylenie postanowienia z dnia [...]. Postanowieniem z dnia [...] nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego odmówił uchylenia ww. postanowienia. Organ odwoławczy podniósł, że z analizy przesłanych przez stronę i załączonych do akt sprawy zaświadczeń - lekarskiego i o odbytej rehabilitacji po przeprowadzonym zabiegu chirurgicznym wynika, że skarżący nie wykazał, iż był całkowicie niezdolny do prowadzenia swoich spraw. Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, że z zaświadczenia z dnia 18 marca 2005 roku wynika, że skarżący przebywał na rehabilitacji w dniach od 4 marca 2005 roku do 18 marca 2005 roku, zaś zaświadczenie z dnia 10 maja 2005 roku wskazuje, że przeszedł on zabieg operacyjny wykonany w dniu 22 kwietnia 2005 roku oraz przebywał w Klinice Chirurgii Ogólnej Samodzielnego Publicznego Szpitala Klinicznego nr 1 w dniach od 21 do 25 kwietnia 2005 roku. Ww. okresy nie pokrywają się zatem, jak wskazał organ II instancji, z datą doręczenia wezwania nr [...] z dnia 8 czerwca 2005 roku oraz datą upływu terminu w nim wyznaczonego. Nie usprawiedliwiają zatem, zaniechania wykonania wymaganej czynności. Dodatkowo, jak wywodził organ odwoławczy, strona w okresie swojej choroby jak i rekonwalescencji podpisywała m.in. deklaracje podatkowe na zaliczki miesięczne w podatku dochodowym (PIT-4 za okres od marca do czerwca 2005 roku) w związku z działalnością "A". Dyrektor Izby Skarbowej podniósł, iż wbrew twierdzeniom skarżącego, organ podatkowy I instancji w prowadzonym postępowaniu nie naruszył przepisów 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, bowiem podjął wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, a ponadto zebrał i w sposób wyczerpujący rozpatrzył cały materiał dowodowy. Organ odwoławczy przywołując przepis art. 262 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej podkreślił, że ustawa ta wprowadziła mającą charakter dyscyplinujący sankcję administracyjną w postaci kary porządkowej za m.in. niestawiennictwo bez uzasadnionej przyczyny na prawidłowe wezwanie organu podatkowego. Wobec tego, iż skarżący nie stawił się bez uzasadnionej przyczyny na wezwanie organu podatkowego uprawnionym było nałożenie na niego kary w wysokości 2.500,00 złotych oraz nie uwzględnienie wniosku o usprawiedliwienie jego niestawiennictwa i o uchylenie postanowienia z dnia [...], złożonego przez skarżącego w dniu 27 lipca 2005 roku. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku E. Ł. zarzucił postanowieniu organu odwoławczego naruszenie art. 121 § 1, art. 122, art. 123 § 1, art. 187 § 1 w zw. z art. 262 § 1 pkt 1 i 6, art. 145 § 1, art. 150 § 1 Ordynacji podatkowej. Skarżący podniósł, że od dnia 10 grudnia 1999 roku pełnomocnikiem do odbioru korespondencji przeznaczonej wyłącznie do "A" (nie zaś prywatnej) był nie H. S., lecz H. S.. H. S. został ustanowiony pełnomocnikiem do odbioru korespondencji adresowanej do skarżącego jako osoby prywatnej dopiero w dniu 20 lipca 2005 roku. Skarżący wskazał, iż skoro przed dniem 20 lipca 2005 roku urząd pocztowy w [...] doręczył przesyłkę adresowaną na jego nazwisko H. S. (nie będącemu osobą uprawnioną do odbioru jego korespondencji), to nie mógł on uzyskać wiedzy o toczącym się od dnia 25 kwietnia 2005 roku postępowaniu podatkowym. E. Ł. zarzucił, że wezwanie z dnia 8 czerwca 2005 roku nie zostało mu doręczone osobiście tylko, "uznano" je za doręczone. Jego zdaniem pojęcie doręczenia adresatowi korespondencji osobiście, nie jest tożsame z "uznaniem korespondencji za doręczoną", co stanowi uzasadnioną przyczynę usprawiedliwiającą niestawiennictwo, o której mowa w art. 262 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Skarżący podniósł, że wszystkie przesyłki tj. wezwanie i postanowienie z dnia [...] oraz wezwanie z dnia 12 maja 2005 roku nie zostały przez organ podatkowy doręczone we właściwy tzn. wywołujący skutki prawne, sposób. A zatem, zastosowanie kary porządkowej było nieuzasadnione, bowiem skarżący nie został pouczony o skutkach niestawiennictwa na wezwanie z dnia 8 czerwca 2005 roku. Ponadto, skarżący podniósł, iż jego niezdolność do prowadzenia spraw wywołana została okresowym stanem patologicznym (operacyjnie wyeliminowanym) i następstwami tego zabiegu, zaś dolegliwości zdrowotne wywołały w nim uczucie zobojętnienia na wszelkie inne sprawy. Jak dalej wskazał, w okresie następującym po pobycie w szpitalu zażywał środki przeciwbólowe, nie mógł się poruszać i prawidłowo funkcjonować, wymagał stałej opieki i rehabilitacji, z której korzystał do połowy lipca 2005 roku m.in. za granicą. E. Ł. podkreślił także, że stwierdzenie, że w okresie choroby i rekonwalescencji podpisał m.in. deklaracje podatkowe na zaliczki miesięczne w podatku dochodowym (PIT-4 za okres od marca do czerwca 2005 roku) w związku z działalnością "A" mija się z rzeczywistością bowiem po pierwsze organ nie udowodnił, aby poza ww. dokumentami podpisał jakiekolwiek inne dokumenty (stąd nieuprawnionym było użycie sformułowania "miedzy innymi"), po drugie zaś, dokumentację firmową podpisuje księgowa zatrudniona przez skarżącego. E. Ł. podniósł, iż "nawet podpisane dokumenty w trakcie choroby, mogą skutkować jedynie jego ryzykowną czynnością, z racji zawierzenia danym, które podpisał bez możliwości osobistego ich sprawdzenia". W konkluzji E. Ł. wniósł o zmianę zaskarżonego postanowienia, ewentualnie o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia oraz o zasądzenie kosztów postępowania. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w prawie. Rozpoznając niniejszą sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Zgodnie z dyspozycjami art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 z późn. zm.), Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (legalności). Ocenie Sądu podlegają zatem zgodność aktów administracyjnych (w tym przypadku postanowień) zarówno z przepisami prawa materialnego, jak i procesowego. Kontrola sądów administracyjnych ogranicza się więc do zbadania, czy organy administracji w toku rozpoznawanej sprawy nie naruszyły prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Dokonując kontroli zaskarżonego postanowienia pod względem jego zgodności z prawem stwierdzić należy, iż postanowienie to, wbrew zarzutom skargi, nie narusza ani przepisów prawa materialnego, ani też przepisów postępowania w stopniu uzasadniającym jego uchylenie. Skarga nie zasługuje zatem na uwzględnienie. Stosownie do art. 150 § 1 Ordynacji podatkowej, w razie niemożności doręczenia pisma w sposób wskazany w art. 148 § 1 lub art. 149 tej ustawy: 1) poczta przechowuje pismo przez okres 14 dni w swojej placówce pocztowej - w przypadku doręczania pisma przez pocztę; 2) pismo składa się na okres 14 dni w urzędzie gminy (miasta) - w przypadku doręczania pisma przez pracownika organu podatkowego lub przez inną upoważnioną osobę. Adresata zawiadamia się dwukrotnie o pozostawaniu pisma w miejscu określonym w § 1. Powtórne zawiadomienie następuje w razie niepodjęcia pisma w terminie 7 dni (§ 1a). Zawiadomienie o pozostawaniu pisma w miejscu określonym w § 1 umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe, bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata. W tym przypadku doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w § 1, a pismo pozostawia się w aktach sprawy (§ 2 art. 150 Ordynacji podatkowej). Jak wynika z akt sprawy, co właściwie ocenione zostało przez organ II instancji w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia, awizowaną dwukrotnie przesyłkę zawierającą wezwanie z dnia 8 czerwca 2005 roku należy uznać za doręczoną skarżącemu ze skutkiem na dzień 23 czerwca 2005 roku w trybie art. 150 § 2 Ordynacji podatkowej. Mając na uwadze treść skargi stwierdzić należy, iż nie jest w sprawie kwestią sporną, czy i który z pełnomocników odebrał przesyłkę adresowaną do skarżącego i czy był do tego właściwie przez niego umocowany (bez znaczenia dla sprawy ma w związku z tym swoista gra nazwiskami ustanowionego pełnomocnika do odbioru przesyłek pocztowych: "H. S.", "H. S.", "H. S.", k. 54, 53,52 akt administracyjnych), bowiem wskazana przesyłka (wezwanie z dnia 8 czerwca 2005 roku) nie została w ogóle (ani przez skarżącego ani przez jego pełnomocnika) podjęta w terminie. Badanie zaś zarzutów dotyczących wezwania i postanowienia z dnia [...] oraz wezwania z dnia 12 maja 2005 roku wykracza poza zakres niniejszego postępowania; były one przedmiotem rozważań Sądu w sprawach I SA/Gd 148/06 i I SA/Gd 149/06 ( por. I SA/Gd 916/05, I SA/Gd 917/05. I SA/Gd 918/05 ). Dyspozycja art. 150 Ordynacji podatkowej umożliwia adresatowi odebranie przesyłki w określonym terminie; adresat znajduje się najpierw w takiej sytuacji jak przy doręczeniu zastępczym (art. 149 tej ustawy), a jeżeli pisma nie odbierze, to przyjmuje się fikcję doręczenia, która pozwala na prowadzenie czynności postępowania. Pismo może być uznane za doręczone po upływie okresu przechowywania w urzędzie pocztowym tylko wtedy gdy podano w nim prawidłowy adres. W niniejszej sprawie Sąd zauważył różnicę w adresach skarżącego:[...] i [...]. Jak wynika jednak z pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] (k. 51 akt administracyjnych) spowodowana jest ona wyłącznie zmianą administracyjną, bowiem w miejscowości [...] utworzono ulice. Przyjąć w związku z tym należy, iż zarówno wezwanie z dnia 8 czerwca 2005 roku uznane za doręczone z dniem 23 czerwca 2005 roku, jak i orzeczenie organu podatkowego z dnia 4 lipca 2005 roku (odebrane w dniu 20 lipca 2005 roku), z dnia 24 sierpnia 2005 roku oraz z dnia 28 grudnia 2005 roku adresowane były w tej sprawie na właściwy adres. Skoro wezwanie z dnia 8 czerwca 2005r. uznać należy za doręczone z , to ;przyjąć należy w konsekwencji, iż skarżący został pouczony o skutkach niestawiennictwa, bowiem wskazane pismo takie pouczenie zawierało (k. 11 akt administracyjnych). Podkreślić należy, iż skarżący wielokrotnie nie stawił się na wezwanie organu podatkowego tj. z dnia 25 kwietnia 2005 roku, z dnia 12 maja 2005 roku oraz z dnia 8 czerwca 2005 roku, i za każdym razem ukarany został karą grzywny: dwukrotnie w wysokości 1.500,00 złotych oraz w niniejszej sprawie w wysokości 2.500,00 złotych. Wyrokiem z dnia 12 września 2006 roku w sprawie I SA/Gd 148/06 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę E. Ł. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] odmawiające uchylenia postanowienia z dnia [...] nakładającego na skarżącego karę porządkową w wysokości 1.500,00 złotych. Odnośnie wniosku skarżącego o przywrócenie terminu do złożenia wniosku o uznanie za usprawiedliwione niestawiennictwa na wezwanie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] tut. Sąd w sprawie I SA/Gd 149/06, wyrokiem z dnia 12 września 2006 roku oddalił skargę E. Ł. na postanowienie organu odwoławczego utrzymujące w mocy postanowienie organu I instancji odmawiające przywrócenia terminu do dokonania ww. czynności. W ocenie Sądu rozpatrującego niniejsza sprawę, istnieje uzasadnione podejrzenie, że działanie skarżącego (utrudnianie postępowania poprzez nie stawianie się na wezwanie organu podatkowego) nosi znamiona celowości. Świadczy o tym fakt, iż pełnomocnictwo pocztowe wypełnione było nieczytelnie, tak iż niemożliwe było ustalenie prawidłowego nazwiska pełnomocnika (S., S. lub S.), co też strona skrupulatnie wykorzystywała w toku niniejszego postępowania. Jednakże w sprawie nie ulega wątpliwości, że korespondencję adresowaną do skarżącego odbierał wyłącznie H. S. osobiście znany pracownikom urzędu pocztowego w [...] (k. 52 verte akt administracyjnych). Nigdy zaś przesyłek kierowanych do skarżącego nie odbierała osoba o nazwisku S. lub S. ( por I SA/Gd 916/05, I SA/Gd 917/05. I SA/Gd 918/05 ). Podnieść trzeba, iż organ podatkowy prawidłowo uznał, iż przedłożone przez skarżącego zaświadczenia z Centrum Rehabilitacyjno-Szkoleniowego i Odnowy Biologicznej REMUS z dnia 18 marca 2005 roku oraz z Kliniki Chirurgii Ogólnej Samodzielnego Publicznego Szpitala Klinicznego nr 1 z dnia 10 maja 2005 roku nie są wystarczającym dowodem na to, że w okresie od dnia 8 czerwca 2005 roku do dnia 23 czerwca 2005 roku skarżący był całkowicie niezdolny do prowadzenia swoich spraw, w tym do odbioru korespondencji. Pierwsze z ww. zaświadczeń wskazuje na rehabilitacje przebytą przez E. Ł. w marcu 2005 roku, zaś drugie – na przebyty w dniu 22 kwietnia 2005 roku zabieg chirurgiczny (pobyt od dnia 21 kwietnia 2005 roku do dnia 25 kwietnia 2005 roku). Natomiast na zwolnieniu lekarskim skarżący przebywał do dnia 31 maja 2005 roku z zaleceniem dalszej rehabilitacji. Wskazać trzeba, iż Sąd nie kwestionuje faktu odbycia rehabilitacji i jej celowości, jednakże skarżący nie wykazał dokładnie, kiedy i gdzie miało to miejsce. Jego twierdzenia odnośnie pobytu na rehabilitacji za granicą nie zostały w żaden sposób udowodnione, zaś w okresie od marca do czerwca 2005 roku E. Ł. podpisywał deklaracje na zaliczki miesięczne na podatek dochodowy. Stąd też w ocenie Sądu, nie znajdują potwierdzenia jego twierdzenia zawarte w skardze, iż nie był on zdolny do odebrania z urzędu pocztowego korespondencji z uwagi na to, że jego organizm nie funkcjonował i nie mógł chodzić. Podnieść należy, iż gdyby skarżący przebywał we wskazanym okresie unieruchomiony w domu, możliwe stałoby się osobiste doręczenie korespondencji przez listonosza. Sąd nie podziela również pozostałych zarzutów skarżącego w zakresie naruszenia art. 122, art. 123 § 1 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Wskazać należy, iż zarzuty te nie zostały uzasadnione w skardze. Organy podatkowe przeprowadziły postępowanie w niniejszej sprawie w sposób wyczerpujący, zaś uzyskane w ten sposób dowody poddane zostały poprawnej ocenie. Sąd nie dopatrzył się także naruszenia zasady zaufania do organów podatkowych (art. 121 Ordynacji podatkowej). Wskazać trzeba, że skarżący oprócz lapidarnego przywołania w skardze przepisu art. 121 § 1 ww. ustawy nie wskazał, dlaczego jego zdaniem postępowanie podatkowe nie było prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Podkreślić należy, iż oczywistym jest dla Sądu, że organy podatkowe oraz E. Ł. są w niniejszej sprawie adwersarzami, jednakże wyłącznie ta okoliczność nie może być podstawą formułowania przez skarżącego pod ich adresem zarzutu braku zaufania, bez wskazania konkretnych okoliczności, które tę nieufność wywołały. Zarzuty zaś nie mogą stanowić zwykłej polemiki z ustaleniami organu podatkowego bez podania dowodów uzasadniających stanowisko osoby skarżącej. Zatem, rozpatrując zarzuty podatnika stwierdzić należy, iż w ocenie Sądu stanowią one gołosłowne twierdzenia, nie poparte rzeczową argumentacją. Z urzędu zaś Sąd nie dopatrzył się naruszenia przepisów prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania ani też innego naruszenia przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, które mogłyby skutkować uchyleniem zaskarżonej decyzji w trybie art. 145 § 1 pkt 1 ppkt b) i c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 roku, nr 153, poz. 1270 z późn. zm., zwanej dalej p.p.s.a.). Wobec powyższego Wojewódzki Sąd Administracyjny nie stwierdzając naruszenia przy wydaniu zaskarżonej decyzji prawa mającego wpływ na wynik sprawy, na mocy art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił.