I SA/Bd 155/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Izabela Najda-Ossowska (spr.), Sędziowie: sędzia WSA Dariusz Dudra, asesor WSA Mirella Łent, Protokolant starszy sekretarz sądowy Joanna Synakiewicz, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 24 kwietnia 2007r. sprawy ze skargi A. Z. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] 2006r. nr [...] w przedmiocie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego oddala skargę Decyzją z dnia [...] 2006 r. Dyrektor Izby Skarbowej w B. po rozpatrzeniu zażalenia A. Z. z dnia [...] 2006 r. odmówił zmiany postanowienia Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w B. z [...] 2006r. w sprawie pisemnej interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego. W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że pismem z dnia 07 i 25 lipca 2006 r. uzupełnionym 18 września 2006r. podatniczka zwróciła się do Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w B. o udzielenie pisemnej interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w następującym stanie faktycznym; podatniczka prowadzi działalność gospodarczą, w ramach której wydzierżawia od Spółki V. (osoba prawna) z siedzibą w U. w R. lokomotywy elektryczne. Lokomotywy te podnajmowane są następnie odpłatnie kontrahentom krajowym. Zgodnie z umowami dzierżawy strona polska płaci kontrahentowi czeskiemu czynsz, przekazując środki pieniężne w pełnej wysokości wynikającej z faktur na jej konto bankowe. Od wypłacanych należności nie dokonywano potrącenia zryczałtowanego podatku dochodowego. Zdaniem skarżącej uzyskane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez czeską firmę V. przychody z tytułu dzierżawy lokomotyw osobie fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, która następnie podnajmuje te środki transportu kontrahentowi krajowemu, nie podlegają opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 oraz ust. 2 powołanej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w B. postanowieniem z dnia [...] 2006r. uznał stanowisko przedstawione przez podatniczkę za nieprawidłowe. W uzasadnieniu organ stwierdził, iż lokomotywy stanowiące przedmiot umów dzierżawy zawartych pomiędzy wnioskodawcą, a kontrahentem zagranicznym zaliczyć należy do urządzeń przemysłowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy. Zatem przychody uzyskane na terytorium RP przez podmiot zagraniczny – nierezydenta z tytułu użytkowania stanowią, zdaniem organu, przychody z użytkowania urządzenia przemysłowego mieszczącego się w dyspozycji przywołanego art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i podlegają opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym według zasad określonych w tym przepisie. Pobór podatku następuje przez płatnika w trybie i na zasadach wymienionych w art. 26 ust. 1 ustawy podatkowej. Organ podatkowy uznał ponadto, że skoro przedmiotem opodatkowania jest przychód osoby zagranicznej osiągany na terytorium RP z tytułu dzierżawy środków transportu, to bez znaczenia pozostaje fakt dalszego podnajmowania przez stronę polską tych środków transportu podmiotom krajowym. Na powyższe rozstrzygnięcie podatniczka wniosła zażalenie. Stwierdziła, że przedstawione przez organ podatkowy pierwszej instancji definicje pojęć "użytkowanie" i "prawo do użytkowania" oraz "urządzenia przemysłowe w tym środki transportu" są, jej zdaniem, niezgodne z obowiązującym w Polsce stanem prawnym i zasadami interpretacji przepisów. W ocenie skarżącej stanowisko organu podatkowego jest błędne, ponieważ w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych pojęcie "używanie" występuje wielokrotnie odrębnie i jedynym powodem, dla którego ustawodawca nie użył tego pojęcia również w art. 21 cyt. ustawy, a posłużył się pojęciem "użytkowanie" jest odwołanie do ograniczonego prawa rzeczowego z art. 252 kodeksu cywilnego. Zdaniem podatniczki poprzez zastosowanie w treści przepisu przymiotnika "przemysłowe" ustawodawca ustanowił dodatkowe kryterium, mające swoje własne znaczenie. Kryterium to zawęża zakres przedmiotowy pojęcia "urządzenie" poprzez nadanie mu dodatkowej cechy "przemysłowe". Z powyższego wynika, jej zdaniem, że słownikowa definicja "urządzenia" nie może być równoznaczna z pojęciem "urządzenia przemysłowego", zawartym w art. 21 ust. 1 ww. ustawy. Ponadto skarżąca nie zgodziła się również ze stanowiskiem organu podatkowego, iż nie należy sięgać do klasyfikacji czy wykazu wyrobów (bo ustawa nie odsyła do takich źródeł), lecz do języka potocznego wyrażonego w określeniach słownikowych. Podkreśliła, iż w żadnym dostępnym słowniku języka potocznego nie występuje pojęcie "urządzenia przemysłowego" i, w jej opinii, nie można utożsamiać pojęcia słownikowego "urządzenie z zawartym w ustawie pojęciem "urządzenie przemysłowe". Rozpoznając sprawę w postępowaniu odwoławczym, Dyrektor Izby Skarbowej w B. wskazał na art. 3 ust. 2 i art. 21 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym podatnicy nie mający na obszarze Polski siedziby lub zarządu, uiszczają podatek dochodowy z tytułu uzyskanego na terytorium Polski dochodu m.in. za użytkowanie lub prawo użytkowania lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, który ustala się w wysokości 20 % przychodu, chyba że umowa o zapobieganiu podwójnemu opodatkowaniu zawarta z krajem będącym siedzibą podatnika stanowi inaczej. Organ odwoławczy stwierdził, że jakkolwiek użycie przez ustawodawcę w art. 21 ww. ustawy pojęcia "użytkowanie" brzmiącego identycznie jak ograniczone prawo rzeczowe z art. 252 k.c. może budzić pewne wątpliwości interpretacyjne, to jednak ustawodawca może w różnych aktach prawnych nadawać temu samemu terminowi odmienną treść. Organ wyjaśnił, że tak dzieje się niekiedy w prawie podatkowym i wówczas sięgać należy nie tylko do wykładni gramatycznej danego przepisu, ale poszukując jego ratio legis korzystać z innych rodzajów wykładni, w tym w szczególności z wykładni systemowej i celowościowej. Wobec powyższego, odnosząc się do art. 3 ust. 2 ww. ustawy podatkowej, który stanowi, że podatnicy nie mający na terytorium Polski siedziby lub zarządu podlegają obowiązkowi podatkowemu od dochodów uzyskiwanych w Polsce, organ odwoławczy podkreślił, że wykładnia art. 21 tej ustawy powinna prowadzić do realizacji takiego właśnie celu ustawodawczego. Dalej Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, że pojęcie użytkowania w rozumieniu ograniczonego prawa rzeczowego nie może mieć zastosowania do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego czy naukowego (o którym mowa w art. 21), gdyż urządzenia takie z natury rzeczy nie przynoszą pożytków, o których, mowa w art. 252 k.c. Użytkowanie w prawie podatkowym oznacza więc, według organu, to samo co używanie, bez względu na to na jakim tytule prawnym używanie rzeczy jest oparte. Następnie organ odwoławczy stwierdził, iż ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje pojęcia urządzenie przemysłowe i nie odsyła w tej kwestii do Systematycznego Wykazu Wyrobów. W związku z tym, jego zdaniem, należy sięgnąć do języka potocznego wyrażonego w określeniach słownikowych. Wyjaśnił, że zgodnie ze "Słownikiem Języka Polskiego" (PWN Warszawa 1992 r., tom III, str. 619) urządzenie jest rodzajem mechanizmu lub zespołem elementów, przyrządów, służącym do wykonywania czynności, ułatwiającym pracę; urządzenie przeładunkowe, transportowe. W świetle powyższego, w opinii organu, lokomotywy elektryczne, które były przedmiotem zawartych umów dzierżawy zaliczyć należy do urządzeń przemysłowych, o których mowa w art. 21 ww. ustawy. Reasumując, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w B., przychody uzyskane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmiot zagraniczny – nierezydenta z tytułu ich użytkowania stanowią przychody z użytkowania urządzenia przemysłowego mieszczącego się w dyspozycji art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i podlegają opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym według zasad określonych w tym przepisie. W skardze do sądu skarżąca wniosła o uchylenie w całości decyzji Dyrektora Izby Skarbowej zarzucając jej naruszenie przepisów prawa materialnego, a w szczególności art. 21 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przepisów prawa procesowego poprzez niedopełnienie obowiązków spoczywających na organie podatkowym z mocy art. 187 § 1 i art. 210 ordynacji podatkowej oraz art. 87 ust. 1 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej. W uzasadnieniu skargi podatniczka przedstawiła stan faktyczny sprawy oraz omówiła poszczególne zarzuty. Przywołując art. 3 ust. 2 Umowy zawartej między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Czeskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku z dnia 24 czerwca 1993r., który stanowi, że przy stosowaniu niniejszej umowy przez Umawiające się Państwo, jeżeli z kontekstu nie wynika inaczej, każde określenie w niej nie zdefiniowane będzie miało takie znaczenie, jakie przyjmuje się według prawa tego państwa w zakresie podatków, do których ma zastosowanie niniejsza umowa, skarżąca wywodzi, że skoro w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych oraz w ww. umowie polsko – czeskiej nie zdefiniowano pojęć "użytkowanie" i "urządzenie przemysłowe", to znaczenia tych określeń, w pierwszym rzędzie, należy szukać w innych ustawach i rozporządzeniach, ponieważ one stanowią źródło prawa, a nie słownik języka polskiego. Jako przykład, na poparcie swojej argumentacji powołała się na wykładnię art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dokonaną przez Ministra Finansów w postanowieniu w sprawie interpretacji prawa podatkowego z 17 lipca 2006r, w której przy definicji miejsca zamieszkania powołano się na kodeks cywilny. Zdaniem skarżącej jest to przejaw dbałości o zachowanie spójności systemu prawa, a włączanie do tego systemu Słownika Języka Polskiego z 1992 r. jako źródła pojęć nie zdefiniowanych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, i przeciwstawianie zawartych w tym słowniku definicji, definicjom zawartym w ustawach i rozporządzeniach narusza tą spójność. W opinii skarżącej pod pojęciem "prawo do użytkowania" oraz "użytkowanie" należy rozumieć ograniczone prawo rzeczowe zdefiniowane w art. 252 Kodeksu Cywilnego. Stwierdziła, iż możliwe jest ustanowienie prawa użytkowania także na urządzeniach, które pożytków naturalnych nie przynoszą, pod warunkiem, że przynoszą bądź mogą przynieść pożytki cywilne. Wyjaśniła, że urządzenia przemysłowe mogą przynosić dochody na podstawie stosunku prawnego, w szczególności, gdy urządzenia te są na przykład przedmiotem umowy dzierżawy a następnie najmu wobec osób trzecich. Wówczas dzierżawca pobiera dochody na podstawie stosunku prawnego z osobami trzecimi, czerpiąc pożytki cywilne z rzeczy. Ponadto za przyjęciem definicji "użytkowania" z art. 252 kodeksu cywilnego przemawiają również, zdaniem skarżącej, inne dowody. Mianowicie, w ustawie o podatku od osób prawnych pojęcie "używanie" występuje wielokrotnie odrębnie (np. w art. 12 ust. 1 pkt 2, art. 16 ust. 1 pkt 30, pkt 51, pkt 63 lit c, art. 16a itd.) i jedynym logicznym powodem, dla którego ustawodawca nie użył tego pojęcia również w art. 21 ustawy a posłużył się pojęciem "użytkowanie", według podatniczki, jest wola odwołania się do ograniczonego prawa rzeczowego z art. 252 kodeksu cywilnego. Ponadto skarżąca wskazała, że oprócz definicji zawartej w Słowniku Języka Polskiego, na która powołują się organy podatkowe, istnieją inne źródła słownikowe definiujące pojęcie "użytkowanie", np. Encyklopedia Popularna PWN czy Nowy Leksykon PWN, które w zupełnie różny sposób definiują to pojęcie i w związku z tym nie mogą stanowić dowodu w sprawie interpretacji art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w ww. zakresie. W dalszej części skargi, skarżąca nie podzieliła poglądu organów podatkowych w sprawie nadania bezwzględnej nadrzędności wykładni celowościowej przy dokonywaniu wykładni art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż w jej opinii, korzystanie z tej wykładni powinno nastąpić dopiero wówczas, gdy inne metody zawodzą. Podatniczka wywodzi, że skoro ustawodawca, w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych nie nadał terminowi "użytkowanie" treści odmiennej od ukształtowanej przez prawo cywilne, to należy uznać, że nie skorzystał z autonomii i przyjął pojęcie "użytkowania" w rozumieniu art. 252 Kodeksu Cywilnego. Następnie skarżąca stwierdziła, iż pod pojęciem "urządzenia przemysłowego" z art. 21 ww. ustawy, należy rozumieć określenie zdefiniowane w Polskiej Klasyfikacji Działalności, wprowadzonej Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 20.01.2004 r. W części I Zasady Metodyczne, Rozdział VI zatytułowanym Słowniczek, podana jest pełna definicja urządzenia przemysłowego Zgodnie z tą definicją "za maszyny i urządzenia przemysłowe uważa się wyposażenie i sprzęt oraz maszyny przeznaczone głównie do użytku w lokalach nie będących gospodarstwem domowym, jako wyposażenie zakładów produkcyjnych, fabryk (...)". Zdaniem skarżącej poprzez zastosowanie w treści przepisu art. 21 ustawy, przymiotnika "przemysłowe" ustawodawca ustanowił dodatkowe kryterium, mające swoje własne znaczenie. Kryterium to, zawęża zakres przedmiotowy pojęcia "urządzenie" poprzez nadanie mu dodatkowej cechy "przemysłowe". Z powyższego wynika, w jej opinii, że słownikowa definicja "urządzenia" nie może być równoznaczna z pojęciem "urządzenia przemysłowego", zawartym w art. 21 ust. 1ww. ustawy. Ponadto podatniczka nie zgodziła się również ze stanowiskiem organu podatkowego, iż nie należy sięgać do klasyfikacji czy wykazu wyrobów, lecz do języka potocznego wyrażonego w określeniach słownikowych. Jej zdaniem, w żadnym dostępnym słowniku języka potocznego nie występuje pojęcie "urządzenia przemysłowego" i nie można utożsamiać pojęcia słownikowego "urządzenie" z zawartym w ustawie pojęciem "urządzenie przemysłowe". Skarżąca stwierdziła, iż uzasadnienie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej oparte jest na wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 6.12.1996r, sygn. III SA 1091/94 . Podkreśliła, że ww. wyrok dotyczył sprawy z 1994 roku, w związku z czym sąd nie dysponował wówczas konstytucyjnym źródłem definicji "urządzenia przemysłowego" jakim w chwili obecnej jest Polska Klasyfikacja Działalności, wprowadzona Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 20.01.2004 r. Skarżąca zarzuciła również, iż w wydanej decyzji organ podatkowy nie dokonał analizy i oceny wszystkich dowodów przedstawionych przez nią w toku postępowania. W szczególności zignorowano, jej zdaniem, powołane inne źródła definicji pojęcia "użytkowanie" oraz nie wyjaśniono, dlaczego dano pierwszeństwo definicji zawartej w Słowniku Języka Polskiego z 1992 r. przed definicjami wskazanymi przez nią na wcześniejszych etapach postępowania. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w B. wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując swoje stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest niezasadna albowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Należy wskazać, że sąd administracyjny na podstawie art. 145 § 1 pkt.1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270 ze zm.) uchyla decyzję, kiedy stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zgodnie z uchwałą siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 08 stycznia 2007r. sygn. akt I FPS 1/06 sprawując na podstawie art. 3 § 2 pkt 1 ww. ustawy kontrolę działalności administracji publicznej w sprawach skarg na decyzje administracyjne wydane na podstawie art. 14b § 5 Ordynacji podatkowej sąd administracyjny jest obowiązany do kontroli takich decyzji również z punktu widzenia poprawności merytorycznej dokonanych w nich interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego. Istotą sporu w sprawie jest interpretacja art. 21 ust. 1 pkt.1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie podatku dochodowego, zgodnie z którym podatek dochodowy z tytułu uzyskiwanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2 przychodów za użytkowanie lub prawa użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, ustala się w wysokości 20% przychodów. W ocenie skarżącej w stanie faktycznym sprawy wskazany przepis nie znajduje zastosowania albowiem umowa dzierżawy, na podstawie której skarżąca uzyskuje prawo do dysponowania lokomotywami od czeskiej spółki nie może być uznana za użytkowanie tych lokomotyw. Dodatkowo, zdaniem skarżącej, lokomotywa nie jest urządzeniem przemysłowym. Zdaniem skarżącej pojęcie użytkowanie ujęte zostało we wskazanym przepisie wąsko w takim znaczeniu, jakim ujmuje go art. 252 kodeksu cywilnego a więc jako ograniczone prawo rzeczowe. Sąd nie podziela takiego stanowiska, w uznaniu, że prawidłowej wykładni pojęcia "użytkowanie lub prawo użytkowania" dokonały organy w swoich orzeczeniach. Wbrew twierdzeniom skarżącej, przy dokonywaniu wykładni przepisu prawa podatkowego pierwszorzędne znaczenie, o ile w danym akcie prawnym nie ma definicji legalnej, ma wykładnia językowa. Znaczenie użytego w przepisie pojęcia należy rozumieć tak, jak jest ono rozumiane w języku potocznym, czego odzwierciedleniem są słowniki języka polskiego. Nie stanowią one same w sobie źródła prawa, ale są częścią procesu wykładni przepisów prawa. Możliwość sięgania do innych gałęzi prawa w poszukiwaniu definicji ustawowych z innego aktu prawnego winna wynikać ze stosownego odwołania się do takiego aktu, chociażby dlatego, że niektóre pojęcia są definiowane wielokrotnie na potrzeby różnych ustaw. Wielokrotnie podkreślano w orzecznictwie i doktrynie autonomię prawa podatkowego, która oznacza, że wiele pojęć ma odrębne znaczenie tylko na gruncie tego prawa. Sięganie do definicji pojęć w innych ustawach, bez wyraźnego odniesienia, która jest właściwa, mogłoby w istocie prowadzić do istotnych rozbieżności interpretacyjnych. Wobec powyższego pierwszeństwo ma wykładnia językowa i dopiero w sytuacji, gdy jej zastosowanie nie przynosi efektu (nie można jednoznacznie odczytać znaczenia przepisu), można sięgnąć po inne rodzaje wykładni, celowościową i systemową. Zapis o użytkowaniu, wobec braku definicji w ustawach podatkowych, (także w umowie pomiędzy Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Czeskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku z 24 czerwca 1993r) oznacza, że pojęcie to należy odczytywać tak, jak rozumiane jest w języku potocznym. Wbrew zarzutom skargi definicje słownikowe, które przytoczyła skarżąca i te powołane przez organy nie są rozbieżne w zasadniczych cechach pojęcia "użytkowanie"; oznaczają używanie, korzystanie z rzeczy i czerpanie z niej pożytków. Uprawnienie do używania rzeczy i pobierania pożytków składa się nie tylko na treść użytkowania będącego ograniczonym prawem rzeczowym, lecz także na treść dzierżawy będącej stosunkiem zobowiązaniowym. Nie ma podstaw, wynikających z interpretacji językowej przepisu art. 21 ust.1 pkt.1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, by pojęcie "użytkowania" rozumieć wąsko jako ograniczone prawo rzeczowe. Przepisy kodeksu cywilnego nie mają w systemie prawa polskiego takiego statusu, który pozwalałby generalnie, bez szczególnego odwołania (tudzież procesu wykładni), wypełniać każdy brak definicji legalnej automatycznym przyjmowaniem takiego rozumienia danej instytucji prawnej, jaka wynika z tego kodeksu. Nie zmienia takiej oceny podnoszony przez skarżącą argument, że w innych postanowieniach ustawodawca podatkowy mówi o używaniu rzeczy albowiem i w tych przypadkach należy opierać się na wykładni językowej, która nie tworzy kolizji przy takich różnych zapisach. Należy wskazać, że wykładnia językowa w analizowanym przepisie nie pozostaje w sprzeczności z wykładnią celowościową, która wytyczona została w art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowiącym, że podatnicy nie mający na terytorium Polski siedziby lub zarządu podlegają obowiązkowi podatkowemu od dochodów uzyskiwanych w Polsce. Wręcz w sprzeczności z takim celem pozostawałaby interpretacja proponowana przez skarżącą, w wyniku której zakres przychodów skutkujących obowiązkiem opłacania w Polsce podatku zostałby znacząco ograniczony jedynie do stosunkowo mało popularnego w stosunkach gospodarczych, które na ogół korzystają z prawa zobowiązań, ograniczonego prawa rzeczowego. Niezrozumiałe byłoby kreowanie takiego ograniczenia. Stanowisko zaprezentowane przez Sąd w tej sprawie jest zbieżne z poglądem wyrażanym w orzecznictwie sądowym (wyrok NSA z 06.12.1996r III SA 1091/04, wyrok NSA z 12.01.1996r SA/Gd 2627/94, wyrok NSA z 11.10.1995r SA/Ka 1386/94). Podobnie Sąd ocenił zarzuty skargi, co do interpretacji pojęcia urządzenia przemysłowego podzielając w tym zakresie prawidłowość stanowiska organów. Z pewnością brak odniesienia do przepisów o Systematycznym Wykazie Wyrobów nie pozwala na poszukiwanie tam stosownej definicji. W takim przypadku – przy braku własnej definicji ustawowej – należy w ramach interpretacji językowej znów sięgnąć do powszechnego rozumienia tego pojęcia, czego odzwierciedleniem są definicje słownikowe. Skoro nie ma tam definicji rzeczownika w połączeniu z przymiotnikiem, rozumienie przymiotnika należy poszukać w oddzielnej definicji i zestawić oba pojęcia. Efektem takiego postępowania jest takie rozumienie wskazanego pojęcia, jak przyjęły organy obu instancji w swoich rozstrzygnięciach. W tym przedmiocie także wypowiadały się sądy administracyjne (wyrok NSA z 20.08.1996r III SA 962/94, wyrok NSA z 12.01.1996r SA/Ka 2296/94). Sąd w niniejszej sprawie podziela wyrażone w tych orzeczeniach stanowisko, co do rozumienia pojęcia "urządzenie przemysłowe". Mając na uwadze powyższe Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.