I GSK 1126/07

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Jerzy Chromicki Sędziowie NSA Kazimierz Brzeziński (spr.) Tadeusz Cysek Protokolant Konrad Piasecki po rozpoznaniu w dniu 6 listopada 2008 r. skargi kasacyjnej M. M. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w G. W. z dnia 5 czerwca 2007 r. sygn. akt I SA/Go 1430/06 w sprawie ze skargi M. M. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w R. z dnia [...] sierpnia 2006 r. nr [...] w przedmiocie wznowienia postępowania w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe oraz określenia należności celnych i podatkowych 1. oddala skargę kasacyjną, 2. zasądza od M. M. na rzecz Dyrektora Izby Celnej w R. kwotę 180 (sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Wyrokiem z dnia 5 czerwca 2007 r., sygn. akt I SA/Go 1430/06 Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. W. po rozpoznaniu sprawy ze skargi M. M. na decyzje Dyrektora Izby Celnej w R. z dnia [...] sierpnia 2006 r. Nr [...] w przedmiocie wznowienia postępowania w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe oraz określenia kwoty podatku od towarów i usług. Wojewódzki Sąd Administracyjny orzekał w następującym stanie sprawy: W dniu [...] listopada 2003 r. na podstawie złożonego przez skarżącą dokumentu Sąd nr [...] objęto procedurą dopuszczenia do obrotu używany samochód osobowy O. A. II, z zastosowaniem stawki celnej w wysokości 0% w oparciu o deklarację eksportera o pochodzeniu towaru zamieszczonej na umowie kupna z dnia [...] listopada 2003 r. W wyniku postępowania weryfikacyjnego Naczelnik Urzędu Celnego w O. ustalił wyższą wartość transakcyjną sprowadzonego samochodu i decyzją z dnia [...] listopada 2003 r. nr [...] uznał ww. zgłoszenie celne za nieprawidłowe oraz określił kwotę wynikającą z długu celnego. W celu sprawdzenia autentyczności deklaracji eksportera zamieszczonej na umowie kupna organ skierował dowód pochodzenia do weryfikacji przez organy celne kraju eksportu. C. K. P. T. w M. w N. poinformowała, iż kontrola przesłanej do weryfikacji umowy kupna samochodu O. A. II wykazała, że "nie chodzi o towar pochodzenia zgodnego z protokołem nr 4 umowy (konwencji) zawartej między Wspólnotą Europejską a Polską oraz że sprzedający nie był w stanie przedłożyć dokumentów na potwierdzenie pochodzenia". Wobec powyższego Naczelnik Urzędu Celnego w Z. G. postanowieniem z dnia [...] lutego 2006 r., na podstawie art. 240 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej wznowił postępowanie celne zakończone decyzją ostateczną z dnia [...] listopada 2003 r., a następnie decyzją z dnia z [...] kwietnia 2006 r. nr [...] uchylił swoją decyzję z dnia [...] listopada 2003 r. w części dotyczącej stawki celnej oraz kwoty należności celnych przywozowych i kwoty podatku akcyzowego, podatku od towarów i usług oraz dokonał ponownego obliczenia należności celnych i podatkowych, przyjmując stawkę celną w wysokości 35 %. Po rozpoznaniu odwołania strony, Dyrektor Izby Celnej w R. decyzją z dnia [...] sierpnia 2006 r. nr [...] utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję, wskazując w uzasadnieniu, że sprowadzony samochód nie spełniał wymogów koniecznych dla zastosowania stawki celnej obniżonej, ale spełnił wymogi dla ustalania niepreferencyjnego pochodzenia, zatem zastosowana przez organ I instancji stawka autonomiczna jest właściwa. Organ odwoławczy podał również, że brak potwierdzenia preferencyjnego pochodzenia samochodu przez organy dokonujące weryfikacji powoduje, że nie może on korzystać w obrocie handlowym pomiędzy Polską i Unią Europejską z postanowień umowy międzynarodowej i winien zostać dopuszczony do obrotu na zasadach ogólnych. Organy kraju importera nie są uprawnione do żądania od władz celnych kraju eksportu żadnych dodatkowych dokumentów ponad wynik weryfikacji, a jeżeli wynik ten nie zawiera wystarczających informacji do ustalenia autentyczności weryfikowanych dokumentów lub rzeczywistego pochodzenia produktów, to władze celne zasadniczo obowiązane są odmówić zastosowania preferencji. Organy celne nie mają uprawnień do kwestionowania uzyskanych drogą oficjalną wyników weryfikacji, ani domagać się od władz weryfikujących udowodnienia, że weryfikacja została przeprowadzona zgodnie z przepisami obowiązującymi w danym kraju. Organ celny uznał, iż krajem pochodzenia samochodu są N., ale odmówił zastosowania stawki celnej obniżonej, z uwagi na wynik weryfikacji. Organ odwoławczy stwierdził również, że dołączona do odwołania deklaracja dostawcy nie stanowi dowodu pochodzenia w rozumieniu Protokołu 4 do Układu Europejskiego. Została ona bowiem wydana na podstawie przepisów, które obowiązują Polskę dopiero od chwili jej przystąpienia do Unii Europejskiej, a w przedmiotowej sprawie mają zastosowanie przepisy sprzed tego okresu. Organ odwoławczy wskazał także, że Naczelnik Urzędu Celnego w Z. G. mógł na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej wznowić postępowanie w sprawie zakończonej decyzją ostateczną, ponieważ negatywny wynik weryfikacji dowodu pochodzenia przez n. władze celne był niewątpliwie istotną nową okolicznością stanowiącą podstawę do wznowienia postępowania. Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. W. oddalił skargę M. M. na powyższą decyzję wskazując, że organ celny mógł wydać decyzję opierając się na innej podstawie niż wskazana w postanowieniu o wznowieniu postępowania. Sąd podał, że organ odwoławczy wskazał jako podstawę wznowienia art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym postępowanie wznawia się, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne, a taką okolicznością był negatywny wynik weryfikacji dowodu pochodzenia. W związku z tym Sąd przyjął, że fakt podania niewłaściwej podstawy prawnej w postanowieniu o wznowieniu postępowania nie miał żadnego wpływu na wynik postępowania, a zatem naruszenie to nie stanowi podstawy do uchylenia decyzji w oparciu o art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.), dalej: p.p.s.a. Za nieuzasadniony Sąd uznał zarzut skarżącej, że organ odwoławczy nie uwzględnił oferowanych przez nią alternatywnych sposobów weryfikacji dowodu pochodzenia pojazdu wskazując, że w niniejszej sprawie nie chodziło o ustalenie pochodzenia towaru, gdyż między stronami bezsporne jest, że krajem pochodzenia towaru są N. Natomiast kwestią sporną jest możliwość skorzystania przez skarżącą z obniżonej stawki celnej, w związku z negatywnym wynikiem związkuz a Sąd przyjał, że rzut skarzącej, że organ odowławczy art.wód pochodzenia do weryfikacji przez organy celnej kraju e weryfikacji dowodu pochodzenia. Warunkiem skorzystania z obniżonej stawki celnej jest złożenie przez eksportera deklaracji na fakturze. Weryfikację tej deklaracji mogą dokonać jedynie władze celne kraju eksportu. Załączona przez skarżącą do odwołania deklaracja dostawcy towarów z dnia [...] lutego 2006 r., zdaniem Sądu, nie mogła uzasadniać zastosowania obniżonej stawki celnej. Sąd podkreślił, że organ odwoławczy przypisał prawidłowe znaczenie temu dowodowi wskazując, że nie został on wymieniony w Protokole 4 Układu Europejskiego jako "dowód pochodzenia". Fakt, iż dokument taki stosowany był między krajami Wspólnoty Europejskiej przed akcesją Polski do Unii Europejskiej, zdaniem Sądu, jest dla niniejszej sprawy obojętny. M. M. zaskarżyła powyższy wyrok skargą kasacyjną w całości i wniosła o jego uchylenie oraz zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonemu wyrokowi skarżąca zarzuciła naruszenie: 1) prawa materialnego, tj. art. 13 i art. 16 Protokołu 4 do Układu Europejskiego (Dz. U. z 2003 r. Nr 217, poz. 2126) poprzez ich niezastosowanie, 2) prawa procesowego, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) w zw. z art. 240 § 1 pkt 1 i 5 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie, że podanie złej podstawy wznowienia nie miało wpływu na wynik postępowania, 3) prawa procesowego, tj. art. 123 w zw. z art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie, że wnioskowany dowód nie miał wpływu na określenie stawki celnej. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej skarżąca podała, że w przedmiotowej sprawie nie budzi wątpliwości fakt, że krajem pochodzenia sprowadzonego samochodu są N., kraj członkowski UE oraz że deklaracja pochodzenia tego samochodu nie była sfałszowana. Skarżąca podniosła również, że już na etapie dokonania zgłoszenia celnego organ winien poinformować ją, że przedstawione dokumenty są niepełne lub nieprawidłowe i zobowiązać do przedłożenia pełnej dokumentacji. Zdaniem skarżącej, gdyby organ to uczynił na wskazanym etapie, a nie po dwóch latach, to nie byłaby narażona na straty, tym bardziej, że sprzedawca n. zgodnie z przepisami ma obowiązek przechowywać dokumenty sprzedaży przez dwa lata, a weryfikacja nastąpiła po upływie tego terminu. W ocenie skarżącej, organ pozbawił ją możliwości prawidłowej obrony jej praw dodatkowo podając niewłaściwą podstawę wznowienia, co obligowało stronę do podjęcia obrony w tym właśnie kierunku. Skarżąca zarzuciła organowi, że takie załatwianie sprawy naraziło ją na ponoszenie wysokich kosztów (w tym odsetek naliczonych za kilka lat) bez jej winy. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Celnej w R. wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przewidzianych przepisami. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. Podniesiony w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia przez Sąd I instancji art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) w zw. z art. 240 § 1 pkt 1 i 5 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie, że podanie złej podstawy wznowienia nie miało wpływu na wynik postępowania, oparty jest na założeniu, że organy celne związane były podstawą prawną wskazaną w postanowieniu z dnia [...] lutego 2006 r., o wznowieniu postępowania z urzędu. Zarzut ten nie może być uznany za uzasadniony, ponieważ zgodnie z art. 243 § 2 Ordynacji podatkowej, postanowienie o wznowieniu postępowania stanowi podstawę do przeprowadzenia przez właściwy organ postępowania co do przesłanek wznowienia oraz co do rozstrzygnięcia istoty sprawy. Treść tego przepisu uzasadnia wniosek, że postanowienie o wznowieniu postępowania z urzędu nie zawęża granic postępowania tylko do podstawy wyznaczonej w postanowieniu. Przedmiotem badań i ustaleń mogą być wszystkie podstawy określone w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej z wyjątkiem wskazanej w pkt 4 (por. wyrok składu 7 sędziów NSA z dnia 15 listopada 1999 r., sygn. akt FSA 1/99, ONSA 2000/2/45). Dlatego też nie można przypisać organom celnym zarzucanego naruszenia przepisów postępowania poprzez odstąpienie od wskazywanej pierwotnie podstawy wznowienia i wskazanie innej. Tym samym brak jest podstaw do przyjęcia, że Sąd I instancji naruszył art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. nie uchylając zaskarżonej decyzji ze wskazanego wyżej powodu. Zarzut naruszenia przez Sąd I instancji art. 123 w zw. z art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie, że wnioskowany dowód nie miał wpływu na określenie stawki celnej nie został w odpowiednim punkcie petitum skargi kasacyjnej powiązany z przepisami ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. W związku z tym, że powiązanie takie występuje jednak w punkcie poprzednim odnoszącym się również do naruszeń przepisów postępowania, kwestia ta nie ma wpływu na ocenę dopuszczalności zarzutu. Odniesienie się do merytorycznej zasadności tego zarzutu wymaga wyjaśnienia stanu prawnego istotnego dla oceny zarzutu naruszenia prawa materialnego, to jest art. 13 i art. 16 Protokołu 4 do Układu Europejskiego poprzez niezastosowanie tych przepisów. Zgodnie z art. 16 ust. 1 Protokołu 4 produkty pochodzące ze Wspólnoty korzystały w imporcie do Polski z postanowień umowy stowarzyszeniowej pod warunkiem przedłożenia: a) świadectwa przewozowego EUR.1, którego wzór jest zamieszczony w załączniku III; lub b) w przypadkach określonych w artykule 21(1), deklaracji, której tekst jest zamieszczony w załączniku IV, złożonej przez eksportera na fakturze, specyfikacji wysyłkowej lub innym dokumencie handlowym, który opisuje produkty, o których mowa, w sposób wystarczający do ich identyfikacji; (zwanej dalej: "deklaracją na fakturze"). Warunki sporządzenia deklaracji na fakturze określał art. 21 Protokołu 4. Z treści tego przepisu wynika, że warunkiem zastosowania preferencji w zakresie przepływu towarów pomiędzy Wspólnotami Europejskimi a Rzeczpospolitą Polską w okresie stowarzyszenia poprzedzającego akcesję konieczne było przedstawienie dokumentów szczegółowo opisanych w Protokole 4. Okoliczność, czy dokumenty te spełniały wymogi określone w Protokole 4, podlegała sprawdzeniu wyłącznie w trybie weryfikacji przez organy celne kraju eksportu opisanym w art. 32 Protokołu 4. Ostatni z wymienionych przepisów nie został wskazany w skardze kasacyjnej jako naruszony. Naczelny Sąd Administracyjny będąc związany podstawami zaskarżenia wskazanymi w skardze kasacyjnej (art. 183 § 1 p.p.s.a.) nie może w związku z tym dokonać oceny czy weryfikację dowodu pochodzenia przeprowadzono w zgodzie z tym unormowaniem, w szczególności, czy odmowie udzielenia preferencji nie sprzeciwiało się zaistnienie szczególnych okoliczności, o jakich mowa w art. 32 ust. 6 Protokołu 4. W opisanym stanie prawnym ustalenie na podstawie dowodów przedstawionych przez stronę polskiemu organowi celnemu, że towar pochodził z kraju członkowskiego Wspólnot Europejskich nie przesądzało o konieczności zastosowania preferencji wynikających z umowy stowarzyszeniowej. Istotne było to, czy pochodzenie towaru zostało udokumentowane w zgodzie z wymogami określonymi w Protokole 4. Żaden z zarzutów skargi kasacyjnej nie zmierza do podważenia ustalenia, że pochodzenie towaru nie zostało należycie udokumentowane. Tym samym nie mogło dojść do zarzucanego naruszenia art. 16 Protokołu 4. Regulacja zawarta w art. 13 dotyczącym transportu bezpośredniego pozostawała bez związku z istotą sporu. Prowadzenie dowody na okoliczność, że towar pochodził z kraju członkowskiego Wspólnoty (N.) było zatem zbędne. Wynik przeprowadzenia takiego dowodu nie mógł zmienić ustalenia, że nie zostały spełnione wymogi z art. 16 ust. 1 Protokołu 4. Poza tym okoliczność, że towar pochodził z kraju członkowskiego Wspólnoty Europejskiej nie była kwestionowana przez organy celne. Z tej też przyczyny nie zastosowano stawki celnej autonomicznej podwyższonej, właściwej dla towarów, których pochodzenie nie jest znane, zgodnie z zapisami części A Postanowień wstępnych do Taryfy celnej (Dz. U. z 2003 r. Nr 219, poz. 2153). Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 184 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku. Orzeczenie o kosztach postępowania kasacyjnego uzasadnia art. 204 pkt 1 p.p.s.a. oraz § 14 ust. 2 pkt 2 lit. b) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.).