I SA/Łd 1479/06

Dnia 6 czerwca 2007 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Bogdan Lubiński (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Wiktor Jarzębowski, Asesor WSA Ewa Cisowska-Sakrajda, Protokolant Asystent sędziego Paulina Hućko, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 maja 2007 roku przy udziale sprawy ze skargi E. P. i M. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za miesiąc lipiec 2002 r. oddala skargę Decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. działając na podstawie art.233 §1 pkt l i art.21 §1 pkt l i §3a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. — Ordynacja podatkowa ( Dz.U. nr 8, z 2005r. poz.60 ze zm.) oraz art.10 ust.2, art.19 ust. l i ust.2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. nr 2, poz.50 ze zm.) oraz § 48 ust.4 pkt5 lit. "a" rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. nr 27, poz. 268 ze zm.), utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] w sprawie określenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za miesiąc lipiec 2002r. W sprawie organy podatkowe ustaliły, że E. P. i M. P. prowadzą działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej w zakresie sprzedaży detalicznej paliw w miejscowości S. i z tego tytułu są podatnikami podatku od towarów i usług. W wyniku przeprowadzonej kontroli podatkowej ustalono ,że za miesiąc lipiec 2002r. strona odliczyła podatek naliczony z naruszeniem art.19 ust. l i ust.2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym i §48 ust.4 pkt5 lit. a rozporządzenia w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Powyższe dotyczyło faktury z dnia [...] dokumentujących zakup oleju napędowego od firmy A. M. K. W związku z powyższym Naczelnik Urzędu Skarbowego w W. wydał w/w decyzję w zakresie podatku od towarów i usług. Strona złożyła odwołanie od powyższej decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...]. W uzasadnieniu wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania lub jego zawieszenie, a ponadto rozpatrzenia sprawy i wydania decyzji po zakończeniu postępowania karnego oraz wydaniu wyroku przez sąd w toczącym się postępowaniu karnym, co ma istotne znaczenie dla wydania prawidłowej decyzji. Zaskarżonym decyzjom zarzuciła naruszenie licznych przepisów Ordynacji podatkowej, tj. art.121, art.122, art.123 §1, art.124, art.125 §1, art.172, art.173, art.178 §1, art.180, art.181, art.187 §1, art.188 i art.201 §1, poprzez nie wyjaśnienie w sprawie wszystkich istotnych okoliczności, co doprowadziło do sprzeczności ustaleń organów podatkowych z niekompletnie zebranym materiałem dowodowym. Odwołujący się podnieśli, że w sprawie miała miejsce faktyczna dostawa paliwa, zapłata za towar i sprzedaż tego paliwa potwierdzona fakturami VAT i paragonami fiskalnym, od której zapłacono należny podatek od towarów i usług . Strona ponadto wskazała , że firma A w R. posiadała zaświadczenie o wpisie do działalności gospodarczej, zaświadczenie o numerze identyfikacyjnym, REGON, była zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Zdaniem strony podmiot działający legalnie i w dobrej wierze nie może ponosić konsekwencji finansowych za kontrahentów działających sprzecznie z prawem. Strona podniosła ponadto ,że organ podatkowy I instancji rozpoznając przedmiotową sprawę nie wykorzystał dowodów z postępowania karnego prowadzonego przeciwko właścicielowi A , czym naruszył art. 181 Ordynacji podatkowej. Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [....] utrzymał w mocy wyżej opisaną decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...]. Organ odwoławczy nie podzielił zarzutów strony. W uzasadnieniu decyzji tego organu podniesiono, że firma A była zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, składała deklaracje VAT-7 do Drugiego Urzędu Skarbowego w R. W deklaracjach wykazywała podatek należny, podatek naliczony do odliczenia i podatek podlegający wpłacie. Nie posiadała jednak rejestrów dla celów podatku VAT oraz jakichkolwiek kopii faktur. W aktach znajduje się protokół z przesłuchania M. R. K. z dnia [...], z którego wynika, że za zarejestrowanie firmy na swoje nazwisko i ustanowienie pełnomocnika do prowadzenia działalności gospodarczej otrzymywał opłaty miesięczne w kwocie 500 zł, a o faktycznym przedmiocie działalności gospodarczej ani o jej rozmiarach nie wiedział. Postępowanie kontrolne przeprowadzone przez pracowników Urzędu Kontroli Skarbowej w W. Ośrodek Zamiejscowy w R. w porozumieniu z Prokuraturą Okręgową w K. Wydział ds. Przestępczości Zorganizowanej ujawniło, że faktury wystawione przez firmę A nie dokumentują rzeczywistych, zgodnych z prawem zdarzeń gospodarczych. Ustalono, że nie występował legalny zakup, jak również legalna sprzedaż paliwa, zgodnie z wystawionymi fakturami. Firmę stworzono po to, by dokumentować obrót paliwem. Oryginały i kopie faktur były niszczone, a rejestry VAT nigdy nie były prowadzone. Niemożliwe jest w tej sytuacji ustalenie od kogo firma A nabywała paliwo i komu je sprzedawała. Obniżenie w tym stanie faktycznym podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktury wystawionej przez firmę M. K. narusza, zdaniem organu odwoławczego, art.19 ust.1 ustawy o podatku od towarów i usług, uprawniający podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, związanych ze sprzedażą opodatkowaną. Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach stwierdzających nabycie towarów i usług, z uwzględnieniem rabatów określonych w art.15 ust.2. Obniżenie przez Spółkę podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktury wystawionej przez firmę M. K. narusza także, w ocenie organu odwoławczego przepisy § 48 ust.4 pkt.1 lit.a i ust.4 pkt.5 lit.a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Przypominając treść powołanych przepisów organ odwoławczy stwierdził, że stanowią one kolejno, iż w przypadku, gdy sprzedaż towarów lub usług została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi wystawionymi przez podmiot nieistniejący lub nieuprawniony do wystawiania faktur lub faktur korygujących, faktury te i dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego oraz w przypadku gdy wystawiono faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane, faktury te i dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Fakt naruszenia tych przepisów potwierdzają według Dyrektora Izby Skarbowej : -zeznanie M. K., który potwierdził, że nie prowadził działalności gospodarczej i nie miał pojęcia o jej rozmiarach, a był jedynie osobą użyczającą swojego nazwiska do działalności prowadzonej przez inne podmioty, w tym przypadku podmioty z "łańcuszka" podmiotów nieistniejących legalnie na rynku gospodarczym, -brak w firmie A ewidencji sprzedaży i zakupów, a także brak dokumentów źródłowych, które pozwoliłyby ustalić kontrahentów tej firmy, -okoliczność, że sprzedaż wykazana w deklaracji VAT-7 za analizowany okres podatkowy jest jedynie namiastką kwoty wynikającej z faktur jakie wystawiała firma A, znajdujących się nie w tej firmie, ale u jej kontrahentów. Dyrektor Izby Skarbowej nie podzielił natomiast stanowiska organu podatkowego I instancji, że w sprawie niniejszej ma również zastosowanie przepis § 48 ust.4 pkt.5 lit.c powołanego wyżej rozporządzenia Ministra Finansów, który stanowi, że w przypadku, gdy wystawiono faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne potwierdzające czynności, do których mają zastosowanie przepisy art.58 i 83 Kodeksu cywilnego, faktury te i dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Organ odwoławczy podniósł, że firma A była podmiotem zarejestrowanym. Nie mogła jednak dokonać czynności, które zostały udokumentowane fakturami firmowanymi nazwą tej firmy. Brak dowodów, że firma A była w legalnym posiadaniu towarów, a jeśli wymieniony na fakturze sprzedawca jest podmiotem nieistniejącym albo nieposiadającym towaru, to nie może dojść do skutku umowa sprzedaży, nawet wtedy, gdy jest ona udokumentowana konkretną fakturą. Dyrektor podkreślił, że aby w ważny sposób przenieść własność rzeczy /w tym przypadku paliwa/, trzeba stać się jej właścicielem przez jej wytworzenie lub nabycie od poprzedniego właściciela. Jeśli nie są znani poprzedni właściciele paliwa, ani ilości paliwa, jakie zostały zakupione przez firmę A to zdaniem organu odwoławczego, firma A nie mogła przenieść w sposób ważny własności paliwa na Spółkę. Faktury dokumentują więc czynności, które nie zostały dokonane. Reasumując organ odwoławczy podzielił stanowisko organu podatkowego I instancji, że faktury dokumentujące czynności, które nie zostały dokonane, jak i faktury wystawione przez nieuprawniony podmiot, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego, zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Organy podatkowe nie kwestionują, że strona faktycznie weszła w posiadanie towaru z innych, nieujawnionych źródeł, w drodze innych nieudokumentowanych transakcji. Sprzedaż takiego towaru podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, pomimo faktu, że jego posiadanie jest wynikiem transakcji, która odbyła się niezgodnie z przepisami prawa. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że postępowanie podatkowe przeprowadzono zgodnie z przepisami ustawy Ordynacja podatkowa, a w szczególności z art.122 i art.187 § 1 tej ustawy co oznacz, że zebrano i w sposób wyczerpujący rozpatrzono cały materiał dowodowy. Od powyższej decyzji skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Ł. wniósł pełnomocnik E. P. i M. P. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie przepisów § 48 ust.4 pkt.1 lit.a i pkt.5 lit.a powołanego wyżej rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. oraz art.19 ust.1 i ust.2 powołanej również wyżej ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, przez pozbawienie strony prawa do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony. Zarzucono także naruszenie przepisów art.122, 124 i 187 § 1, art. 191, art. 191 oraz art. 210 §1 pkt.6i §4 ustawy dnia 29.VIII.1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. nr 137, poz.926 ze zm.) W uzasadnieniu pełnomocnik strony skarżącej wskazał szczególności ,że brak jest podstaw do stwierdzenia, że faktycznie nie doszło do sprzedaży paliwa na rzecz podatnika , bowiem za czynność niedokonaną należy uznać taką czynność, która w ogóle nie zaistniała . Dlatego też w ocenie pełnomocnika strony skarżącej przepis §48ust.4pkt.5lit.a powołanego rozporządzenia z dnia 22 marca 2002 roku można stosować wyłącznie w odniesieniu do tak rozumianych czynności niedokonanych. Zdaniem strony w przedmiotowej sprawie brak jest podstaw do stwierdzenia , że faktycznie nie doszło do sprzedaży paliwa . Pełnomocnik wskazał ponadto ,że fakt iż wystawca faktur nie rozliczył i nie zapłacił kwot podatku należnego wynikających z tych faktur nie ma – w świetle przepisów prawa podatkowego – wpływu na prawo do odliczenia podatku naliczonego u nabywcy sprzedawanych przez niego paliw. W konkluzji pełnomocnik wskazał ,że brak przeprowadzenia kompletnego postępowania dowodowego, w szczególności brak ustalenia czy w przedmiotowej sprawie dokonywane były faktyczne płatności za paliwo stanowi przesłankę uzasadniającą uchylenie zaskarżonej decyzji. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie z przyczyn wskazanych w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje : Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz . U . Nr 153 , poz 1270 ze zm . zwaną dalej p.p.s.a.) , sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem . W związku z powyższym, zgodnie z art. 145 § l pkt l i 2 p.p.s.a , aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracji, konieczne jest stwierdzenie , że doszło w nim do naruszenia przepisów prawa materialnego w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo też do naruszenia postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo też do naruszenia przepisów prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania albo stwierdzenia nieważności decyzji. Dokonana przez Sąd ocena zgodności z prawem zaskarżonej decyzji pozwala stwierdzić, iż skarga nie zasługuje na uwzględnienie . W pierwszym rzędzie, kierując się zarzutami skargi należy przyjąć , iż między innymi podstawą prawną rozstrzygnięcia jest § 48 ust. 4 pkt 5 lit a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 roku w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym ( Dz. U. Nr 27 , poz . 268 ze zm.) A zatem powołanie się w treści skargi na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 stycznia 2006 roku sygn akt I FSK 402 / 05 ,który zapadł na tle innego stanu faktycznego jak i prawnego , nie mógł odnieść zamierzonego skutku. Wskazać bowiem należy, iż wyrok ten dotyczył między innymi niekonstytucyjnych materialnoprawnych podstaw rozstrzygnięcia organów podatkowych, ale w zakresie przepisów dotyczących podatku akcyzowego tj. art. 35 ust.4 ustawy o VAT oraz przepisów rozporządzenia z dnia 22 grudnia 2000 roku o podatku akcyzowym. Do chwili obecnej nie stwierdzono niekonstytucyjności przepisu §48 ust.4 pkt. 5 lit.a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 roku w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym . Z uwagi , że istnieje zasada domniemania konstytucyjności przepisów prawnych , dopóki nie zostaną one w przepisanym trybie zakwestionowane przez Trybunał Konstytucyjny, wskazany wcześniej przepis obowiązuje. Gdy zaś idzie o przywołane w skardze orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości , to nie mogło mieć ono wpływu na wyrokowanie w sprawie, gdyż odnosi się do innej kwestii, niż będącej przedmiotem sporu , a nadto sprawa niniejsza dotyczy okresu poprzedzającego przystąpienie Polski do Unii Europejskiej. Zgodnie z wyrokiem Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 10 stycznia 2006 roku w sprawie C-302/04 Ynos/Varga, Trybunał jest właściwy do dokonywania wykładni dyrektywy jedynie w zakresie , w jakim dotyczy to jej stosowania w nowym państwie członkowskim od momentu przystąpienia do UE. W odniesieniu do Polski prawo wspólnotowe jest stosowane od 1 maja 2004 roku. W przedmiotowej sprawie spór pomiędzy podatnikiem, a organem podatkowym sprowadza się do oceny , czy sporna faktura wystawiona w dniu [...] przez firmę A M. K. dokumentowała czynności, które rzeczywiście miały miejsce. Organy podatkowe stanęły bowiem na stanowisku, że M. K. jedynie firmował swoim nazwiskiem działalność gospodarczą, a w firmie A nigdy nie następował faktyczny obrót paliwem. Strona skarżąca podniosła zaś , że miała prawo obniżyć należny podatku od towarów i usług o podatek naliczony , gdyż nabyła paliwo od firmy A, co zostało udokumentowane fakturą . Wbrew twierdzeniom strony skarżącej zebrany w toku postępowania materiał dowodowy jest wystarczający do dokonania ustaleń faktycznych w sprawie. Postępowanie podatkowe nie było uzależnione od postępowania karnego , które toczyło się równolegle , w stopniu uniemożliwiającym samodzielne ocenianie dowodów. W opinii Sądu brak jest podstaw do kwestionowania ustaleń faktycznych poczynionych przez organy podatkowe. Z punktu widzenia oceny legalności zaskarżonej decyzji odmienna ocena stanu faktycznego dokonana przez organy podatkowe od przedstawionej przez stronę skarżącą, nie uzasadnia podważenia tej decyzji. Organy podatkowe wszechstronnie wyjaśniły sprawę, zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły cały materiał dowodowy. Zgodnie z treścią art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 roku o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, związanych ze sprzedażą opodatkowaną. Z przepisu tego wynika uprawnienie, obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Oznacza to, że podatnik może, ale nie musi uwzględnić kwotę podatku naliczonego. Ustawa definiuje w art. 19 ust. 1 i 2a podatek naliczony jako podatek określony w fakturach dokumentujących nabycie towarów i usług, podatek wynikający z dokumentu celnego oraz podatek wynikający z faktur dokumentujących import usług. Jak wynika z powyższego podstawową kategorią określającą podatek naliczony są faktury dokumentujące nabycie towarów i usług. W rozpoznawanej sprawie podatek od towarów i usług odliczony przez Spółkę został określony w fakturze VAT dokumentującej zakup paliw. W myśl art. 32 ust. 1 cytowanej ustawy do wystawienia faktury zobowiązani są podatnicy dokonujący czynności opodatkowanych na podstawie art. 2 ustawy. Przepis ten określa także minimalne wymogi co do formy i informacji jakie powinny znaleźć się na fakturze, w tym między innymi określa, iż na fakturze powinny się znajdować dane dotyczące sprzedawcy – podatnika i nabywcy. Biorąc pod uwagę powyższe rozważania stwierdzić należy, iż podatnik ma prawo obniżyć należny podatek od towarów i usług o podatek naliczony określony w fakturach dokumentujących nabycie towarów, wystawionych przez sprzedawcę. Za utrwalony należy uznać prezentowany w orzecznictwie sądowym pogląd, że uprawnienie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie istnieje zatem wtedy, gdy wystawiona faktura w rzeczywistości nie odpowiada faktowi zdarzenia gospodarczego. W szczególności, gdy zdarzenie w ogóle nie zaistniało, wystąpiło w innej dacie, w innych rozmiarach, niż wskazano na fakturze albo miedzy innymi podmiotami , niż to stwierdza faktura ( por. wyrok NSA OZ w Katowicach z 6.06.97r. ISA/Ka621/97, wyrok NSA z dnia 29 listopada 2000 r. I SA/GD 551/98). W konsekwencji należy podzielić pogląd, że organy podatkowe mają obowiązek badać oprócz wysokości kwoty podatku naliczonego, okoliczności w których doszło do transakcji sprzedaży, co sprowadza się do kontrolowania, czy faktura odzwierciedla rzeczywiste operacje gospodarcze. W ocenie Sądu, przeprowadzone postępowanie podatkowe pozwoliło ustalić , że kontrahent skarżącego tj. firma A nie zajmowała się sprzedażą paliwa . Z akt sprawy wynika ,że M. K. jedynie firmował ją swoim nazwiskiem. Nie był natomiast w stanie udzielić informacji na temat usług jakie miał wykonywać w firmie, nie dysponował środkami finansowymi oraz zapleczem gospodarczym umożliwiającymi mu prowadzenie działalności w powyższym zakresie. Tezy tej nie zmienia fakt, że skarżący faktycznie składali zamówienia na towar, płacili za niego, otrzymywali dostawę towaru i formalnie prawidłowo wypełnioną fakturę oraz trwali w przekonaniu , że rzeczywistym sprzedawcą jest firma A. Skarżący zapłacili za towar , ale sprzedawcą musiał być inny podmiot, bowiem A. nie mógł sprzedać żadnego paliwa, bo go nie posiadał. Powyższe fakty pozwalają na stwierdzenie ,że ocena dowodów przeprowadzona przez organy podatkowe nie jest dowolna i właściwie uwzględnia zasady doświadczenia życiowego. Zatem bezzasadny jest pogląd strony skarżącej ,że doszło do naruszenia wymienionych w skardze przepisów Ordynacji podatkowej. Przechodząc zatem do oceny zastosowania przez organy podatkowe przepisów prawa materialnego, wskazać należy, iż na gruncie art. 5 ust. 1 pkt.1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, podatnikiem były osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne mające siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jeżeli wykonywały we własnym imieniu i na własny rachunek czynności, o których mowa w art. 2, w okolicznościach wskazujących na zamiar ich wykonywania w sposób częstotliwy, nawet jeżeli zostały wykonane jednorazowo, a także wówczas, gdy czynności te polegały na jednorazowej sprzedaży rzeczy w tym celu nabytej. W rozpoznawanej sprawie M. K.- wystawca faktury działał we własnym imieniu, lecz na rachunek innych osób. Dokonując subsumcji występującego w sprawie stanu faktycznego do dyspozycji normy prawnej zawartej w art. 5 ust. 1 pkt.1 wskazanej wyżej ustawy zauważyć trzeba, iż nie spełnił on jednej z przesłanek bycia podatnikiem podatku od towarów i usług, to jest dokonania czynności opodatkowanej na własny rachunek. Szczegółowe zasady wystawiania, w miesiącu lipcu, faktury VAT określone były, w wydanym na podstawie delegacji ustawowej z art. 32 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 22.marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 27, poz.268 ze zm.). Należy podkreślić, że nie każda faktura umożliwia nabywcy dokonanie odliczenia. Zgodnie z § 48 ust. 4 pkt 5 lit. a rozporządzenia wskazanego w zdaniu poprzedzającym nabywca nie może dokonać odliczenia podatku naliczonego z faktur w przypadku, gdy wystawiono faktury, faktury korygujące stwierdzające czynności, które nie były dokonane. W rozpoznawanej sprawie faktury, na podstawie których strona skarżąca dokonała odliczenia, stwierdzają sprzedaż towarów w imieniu i na rachunek A. M. K. W rzeczywistości sprzedaż opisana w fakturach nie była dokonywana na rachunek M. K., który jak ustalono firmował swoim nazwiskiem działalność, której sam nie prowadził. Dokonując subsumcji stanu faktycznego do dyspozycji normy prawnej zawartej w cyt. § 48 ust. 4 pkt 5 lit. a stwierdzić należy, iż faktura wystawiona przez A. M. K. stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane. W sprawie brak jest jakichkolwiek okoliczności wskazujących na fakt sprzedaży przez M. K. prowadzącego działalność gospodarczą pod firmą A, we własnym imieniu i na własny rachunek paliw skarżącej Spółki Uwzględniając powyższe rozważania należy stwierdzić, że prawo podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, wynikające z art.19 ust.1 ustawy 8 stycznia 1993 roku o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), może być realizowane w odniesieniu do podatku naliczonego wskazanego w fakturach wystawionych przez podatnika, o którym mowa w art. 5 ust.1 ustawy. Prawo to nie może być zatem realizowane w odniesieniu do faktur wystawionych przez osobę będącą zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, której udowodniono firmanctwo, co oznacza, że osoba ta dopuściła do posługiwania się jej nazwiskiem dla firmowania działalności gospodarczej, faktycznie tej działalności nie wykonując. Nie spełniała zatem warunków określonych w art. 5 ust. 1 powołanej ustawy. Skarżąca spółka nie mogła więc obniżyć podatku należnego o podatek naliczony określony w przedmiotowej fakturze. Powyższej oceny nie mogą zmienić twierdzenia podatnika , że zapłacił za przedmiotowy towar i fizycznie wszedł w jego posiadanie. Nie negując tych faktów należy stwierdzić , że podatnik zakupił paliwo, lecz sprzedawcą na pewno nie był A, ale inny bliżej nieokreślony podmiot . Zatem nieprawdziwe są dane określone w spornej fakturze. Z przepisu §48 ust.4 pkt.5 lit.a rozporządzenia wykonawczego nie wynika , że wystarczy aby faktura potwierdzała jakikolwiek obrót . Przepis §35 powyższego rozporządzenia wyraźnie określa warunki , jakie powinna spełniać faktura. Jednym z podstawowych jest wskazanie sprzedawcy. Zatem przedmiotowa faktura wskazująca jako sprzedawcę A, niewątpliwie stwierdza czynności , które nie zostały dokonane. Ten podmiot bowiem nie zawierał żadnej umowy sprzedaży. Twierdzenia pełnomocnika skarżących, że byli nieświadomymi uczestnikami oszustwa i działali oni w zaufaniu do kontrahenta są bezznaczenia dla oceny zasadności skargi . Odpowiedzialność podatnika bowiem ma charakter obiektywny , niezależny od winy , czy też od dobrej lub złej wiary. Ponadto należy wskazać, że podatek od towarów i usług jest podatkiem sformalizowanym. Samoobliczenie tego podatku weryfikowane jest na podstawie faktur, które muszą spełniać wymogi określone w przepisach wykonawczych do ustawy o podatku od towarów i usług. Jednym z podstawowych warunków jest to, aby faktura odzwierciedlała rzeczywiste zdarzenie. Podkreślenia wymaga również fakt, że powyższe stanowisko zostało podzielone w uzasadnieniach wyroków Wojewódzki Sąd Administracyjnym w Łodzi w sprawach, w których kontrahentem strony skarżącej był A np. sygn. akt. ISA/Łd 744/04, ISA/Łd 583/06 ), a także w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 grudnia 2006 roku sygn. akt. IFSK 307/06, który podzielił ustalenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego przesądzając, iż skoro nie doszło do zdarzenia gospodarczego , które faktury dokumentowały , nie można było odliczyć wskazanego w nich podatku. Jeśli zaś dokonano odliczenia, prawidłowo zostało ono przez organy podatkowe skorygowane. Z powyższych względów Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł jak sentencji.