II FSK 988/06

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Stefan Babiarz, Sędziowie NSA: Jerzy Rypina (sprawozdawca), Jan Ruszyński, Protokolant Justyna Nawrocka, po rozpoznaniu w dniu 6 września 2007 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej K. S.A. w R. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 11 stycznia 2006 r. sygn. akt I SA/Kr 1974/03 w sprawie ze skargi K. S.A. w R. na decyzję Izby Skarbowej w Krakowie z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2001 r. oddala skargę kasacyjną. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 11 stycznia 2006 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalił skargę K. S.A. w R. na decyzję Izby Skarbowej w Krakowie z dnia [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2001 r. W uzasadnieniu zaskarżonego wyroku Sąd pierwszej instancji stwierdził, iż organy podatkowe prawidłowo zastosowały w rozpoznawanej sprawie przepis art. 16 ust. 1 pkt 9 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W myśl tego przepisu nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów i wpłat na różnego rodzaju fundusze tworzone przez podatnika, przy czym kosztem uzyskania przychodów są odpisy i zwiększenia, które w rozumieniu przepisów o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych obciążają koszty pracodawcy, jeżeli środki pieniężne stanowiące równowartość tych odpisów i zwiększeń zostały wpłacone na rachunek funduszu. Sąd wyjaśnił, iż w myśl art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 4 marca 1994 r. o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych (t.j. Dz.U. z 1996 r. Nr 70, poz. 335 ze zm.) zakładowy fundusz świadczeń socjalnych ma postać odrębnego rachunku, na którym są realizowane wyłącznie operacje związane z gospodarowaniem środkami finansowymi funduszu. Chodzi w tym wypadku o gwarancję, że środki te nie będą wykorzystywane na inne cele zaś wsparcie funduszu socjalnego nie będzie miało charakteru iluzorycznego. Wykładnia celowościowa art. 16 ust. 1 pkt 9 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych prowadzi do wniosku, że środki raz wpłacone na fundusz aby mogły być uznane za koszty uzyskania przychodów nie mogą być wycofane zaś ich oddzielenie od rachunku bieżącego podatnika pozwala na kontrolę dysponowania tymi środkami. Wobec tego kwota 113 782,72 zł przelana przez podatnika w dniu 3 stycznia 2001 r. na rachunek bankowy zakładowego funduszu świadczeń socjalnych (ZFŚS) a następnie wypłacona w dniu 15 stycznia 2001 r. z tego rachunku i przekazana na rachunek bieżący podatnika - nie stanowiła kosztu uzyskania przychodów 2001 r. W skardze kasacyjnej K. S.A. w R. zarzuciły wyrokowi: 1) art. 3 § 1 i 2 p.p.s.a. w zw. z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), wskazując to naruszenie jako podstawę, o której mowa w art. 174 pkt 2 p.p.s.a., tj. naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy; 2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a w zw. z art. 151 p.p.s.a., wskazując to naruszenie jako podstawę, o której mowa w art. 174 pkt 2 p.p.s.a., tj. naruszenie przepisów postępowania, które miało wpływ na wynik sprawy; 3) art. 16 ust. 1 pkt 9 lit. b ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), wskazując to naruszenie jako podstawę, o której mowa w art. 174 pkt 1 p.p.s.a., tj. naruszeniu prawa materialnego poprzez jego błędną wykładnię. Powołując się na przedstawione podstawy skargi kasacyjnej wniosły o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku oraz o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej pełnomocnik K. S.A. w R. podniósł, iż upatruje naruszenia przez Sąd pierwszej instancji art. 3 § 1 i 2 p.p.s.a. i art. 1 § 2 p.u.s.a., które to naruszenie jest naruszeniem przepisów postępowania, w tym, że Sąd dokonał nietrafnej interpretacji art. 16 ust. 1 pkt 9 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wyłączając z kosztów uzyskania przychodów wpłaconą przez podatnika kwotę na ZFŚS, gdy kwota ta została następnie wypłacona. Twierdzi, że pominięcie przez Sąd pierwszej instancji przy interpretacji tego przepisu wykładni językowej jest podstawą do uchylenia wyroku z uwagi na wadliwe rozstrzygnięcie. Zdaniem autora skargi kasacyjnej dokonana wpłata na Fundusz Socjalny stanowi wystarczającą przesłankę do uznania wpłaconej kwoty za koszt uzyskania przychodów. W ocenie autora skargi kasacyjnej fakt nieuchylenia przez Sąd pierwszej instancji zaskarżonej decyzji mimo istnienia przesłanek prawnych do jej uchylenia uzasadnia zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. a w zw. z art. 151 p.p.s.a. Dyrektor Izby Skarbowej w Krakowie w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o jej odrzucenie względnie oddalenie oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw. Stosownie do treści przepisu art. 16 ust. 1 pkt 9 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów są odpisy i zwiększenia, które w rozumieniu przepisów o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych obciążają koszty działalności pracodawcy, jeżeli środki pieniężne stanowiące równowartość tych odpisów i zwiększeń zostały wpłacone na rachunek Funduszu. Rachunek Funduszu, w myśl art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 4 marca 1994 r. o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych (t.j. Dz.U. z 1996 r. Nr 70, poz. 335 ze zm.) ma postać odrębnego rachunku bankowego, na którym są realizowane wyłącznie operacje finansowe związane z gospodarowaniem środkami finansowymi Funduszu. Faktem jest, iż przy wykładni przepisów podatkowych decydujące znaczenie ma wykładnia gramatyczna, a zamierzone cele ustawodawca powinien osiągać formułując przepis w sposób jednoznaczny. Z zapisu przytoczonego unormowania (art. 16 ust. 1 pkt 9 lit. b) wynika, iż kosztami uzyskania przychodów są wpłaty faktyczne dokonane na zakładowy fundusz socjalny. Oznacza to, iż kwota wpłacona na rachunek bankowy funduszu a następnie wypłacona z tego rachunku nie stanowi kosztu uzyskania przychodów, gdyż faktycznie kwota ta nie znajduje się w roku podatkowym na rachunku bankowym Funduszu. Jak wynika z wykładni systemowej zewnętrznej (art. 11 ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych) niewykorzystane w danym roku kalendarzowym środki funduszu przechodzą na rok następny. Powyższy przepis świadczy jednoznacznie, iż wpłacone kwoty na rachunek zakładowego funduszu socjalnego winny pozostać na tym rachunku do końca roku kalendarzowego, a to oznacza, że tylko kwota wpłacona i pozostająca przez rok kalendarzowy na rachunku Funduszu stanowi koszt uzyskania przychodów. Również wykładnia celowościowa przywołana w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku w sposób niebudzący wątpliwości potwierdza prawidłowość takiej interpretacji omawianego przepisu. W tym stanie rzeczy stwierdzić należy, iż skarga kasacyjna nie ma uzasadnionych podstaw i mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł jak w sentencji.