II FSK 814/09

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Antoni Hanusz, Sędzia NSA Małgorzata Wolf – Mendecka, Sędzia NSA Tomasz Zborzyński (sprawozdawca), Protokolant Justyna Bluszko - Biernacka, po rozpoznaniu w dniu 5 października 2010 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Samorządowego Kolegium Odwoławczego w C. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 28 stycznia 2009 r. sygn. akt I SA/Lu 768/07 w sprawie ze skargi S. K. i A. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w C. z dnia 3 października 2007 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji w sprawie podatku od nieruchomości za 2007 r. 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Lublinie, 2) zasądza od S. K. i A. K. na rzecz Samorządowego Kolegium Odwoławczego w C. kwotę 100 (słownie: sto) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Zaskarżonym wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie uwzględnił skargę S.K. i A.K. i stwierdził nieważność decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w C. z dnia 3 października 2007 r. oraz poprzedzającej ją decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w C. z dnia 18 lipca 2007 r. w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji w sprawie podatku od nieruchomości za 2007 r. Stan sprawy Sąd przedstawił następująco: Decyzją z dnia 18 lipca 2007 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w C. odmówiło stwierdzenia nieważności decyzji Wójta Gminy W. z dnia 27 lutego 2007 r. w sprawie wymiaru podatku za 2007 rok od nieruchomości położonej w W., stanowiącej współwłasność S. i A.K. oraz B. i A. P.. W ocenie organu podatkowego w sprawie nie zachodziły przesłanki stwierdzenia nieważności decyzji, wymienione w art. 247 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej: O.p.), w szczególności decyzja nie została wydana z rażącym naruszeniem prawa, co podnosili skarżący. Od tej decyzji S.K. i A.K. złożyli odwołanie, zarzucając, że Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie uwzględniło faktu, iż skarżący w ogóle nie korzystają z nieruchomości i nie zachowało przy orzekaniu podstawowych zasad prowadzenia postępowania, a w szczególności zasad: legalności, ustalenia prawdy obiektywnej, uwzględniania interesu obywateli oraz zebrania materiału dowodowego i właściwej jego oceny. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w C. decyzją z dnia 3 października 2007 r., utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję. Organ stwierdził, iż w sprawie nie wystąpiła żadna z przesłanek stwierdzenia nieważności decyzji w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości, a postępowanie pierwszoinstancyjne zostało przeprowadzone zgodnie z prawem. Organ wskazał, że z poczynionych w sprawie ustaleń faktycznych wynika, iż skarżący są współwłaścicielami w części ułamkowej nieruchomości położonej w W. oraz że na nieruchomości tej prowadzona jest działalność gospodarcza. Zgodnie z przepisem art. 3 ust. 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006 r., Nr 121 Poz. 844 ze zm., dalej: u.p.o.l.) nieruchomość ta stanowi odrębny przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości, a obowiązek podatkowy ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach. Na mocy art. 91 O.p. organ podatkowy może żądać uiszczenia całości lub części podatku od wszystkich dłużników solidarnych, od części z nich lub też od każdego z osobna, a zapłacenie podatku przez któregokolwiek dłużnika zwalnia pozostałych ze zobowiązania. Z uwagi na fakt, iż podatek od nieruchomości jest podatkiem majątkowym, obowiązek podatkowy powstaje z tytułu samego posiadania pewnego składnika mienia. Organ potwierdził prawidłowość stanowiska, że skarżący jako właściciele udziału w nieruchomości, która jest wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej, są podatnikami podatku od nieruchomości, zaś ich odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe jest solidarna. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie S. K. i A. K. wnieśli o uchylenie decyzji organu odwoławczego z powodu naruszenia art. 4 ust. 1 pkt 1 i 3 u.p.o.l. przez błędne przyjęcie, że część nieruchomości objętej podatkiem jest związana z prowadzeniem przez nich działalności gospodarczej. Skarżący podnieśli, iż w ogóle nie korzystają z przedmiotowej nieruchomości, tym bardziej zaś nie wykorzystują jej na cele związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w C. wniosło o oddalenie skargi, podtrzymując w całości swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Uzasadniając uwzględnienie skargi i stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji oraz decyzji ją poprzedzającej na podstawie art. 145 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej: P.p.s.a.) Wojewódzki Sąd Administracyjny wyjaśnił, że wykroczył poza zarzuty podniesione w skardze. Wskazał, że stronami w postępowaniu nadzwyczajnym dotyczącym podatku od wspólnej nieruchomości są wszyscy współwłaściciele tej nieruchomości, którym decyzja wymiarowa została doręczona. Jednakże Samorządowe Kolegium Odwoławcze w C. w decyzji z dnia 18 lipca 2007 decyzji nie wskazało stron, do których decyzja została skierowana, a jedynie podało, czyj wniosek rozpatrzono; pod treścią decyzji widnieje zapis, że decyzję otrzymują m.in. A.K. i S.K. oraz B.P. i A.P. i tymże osobą decyzja została doręczona. Z kolei w decyzji z dnia 3 października 2007 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze ograniczyło się już tylko do wskazania w rozstrzygnięciu czyje odwołanie rozpatrzyło i umieszczenia pod treścią decyzji zapisu, że decyzję otrzymują strony postępowania. Ze zwrotnych poświadczeń odbioru wynika natomiast, że decyzja ta została doręczona tylko A.K. i S.K.. W konsekwencji Sąd uznał, że w wydanych decyzjach nie zostały oznaczone strony postępowania, co stanowiło rażące naruszenie art. 210 § 1 pkt 3 O.p., skutkujące koniecznością stwierdzenia nieważności decyzji, bowiem decyzja czy postanowienie kończące postępowanie w sprawie jest aktem, który w sposób jednostronny i władczy kształtuje prawa i obowiązki imiennie oznaczonego adresata w indywidualnej sprawie podatkowej, toteż adresat takiej decyzji nie może być oznaczony w sposób dorozumiany. Natomiast brak doręczenia decyzji niektórym jej adresatom jest wadą mogącą prowadzić do wznowienia postępowania ma podstawie art. 240 § 1 pkt 4 O.p. Zarazem Sąd zauważył, że merytorycznie organ podatkowy rozstrzygnął sprawę prawidłowo. W wywiedzionej od powyższego wyroku skardze kasacyjnej Samorządowe Kolegium Odwoławcze w C. wniosło o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Lublinie do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego. Kolegium na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 P.p.s.a. postawiło zarzuty: 1) naruszenia art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a. w związku z art. 247 § 1 pkt 3 O.p. przez jego błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, że zaistniały przesłanki stwierdzenia nieważności decyzji, 2) naruszenia art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a. przez błędną wykładnię art. 210 § 1 pkt 3 O.p. przez przyjęcie, że przepis ten wymaga oznaczenia danych stron decyzji w specjalny sposób i w oznaczonym miejscu decyzji, a naruszenie tych wymagań. uzasadnia stwierdzenie nieważności decyzji. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej podniesiono, że adresaci decyzji wydanych w postępowaniu nadzwyczajnym zostali jednoznacznie skonkretyzowani, przy czym z punktu widzenia prawidłowości decyzji jest obojętne, w którym jej miejscu strona zostanie wskazana, ważne jest, by była ona w sposób jednoznaczny określona. Natomiast niewłaściwe z technicznego punktu widzenia rozmieszczenie danych, nie może stanowić podstawy do stwierdzenia nieważności decyzji. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna ma usprawiedliwione podstawy, mimo częściowo nieprawidłowego powołania podstaw kasacyjnych oraz zgłoszenia częściowo chybionych wniosków. Jako podstawy skargi kasacyjnej wskazano zarówno podstawę wymienioną w punkcie pierwszym art. 174 P.p.s.a., a więc naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie, jak i podstawę wymienioną w punkcie drugim art. 174 P.p.s.a., a więc naruszenie przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Z treści tego przepisu wynika, że naruszenie prawa materialnego może przybrać postać albo błędnej wykładni przepisu prawa materialnego, albo niewłaściwego zastosowania tego przepisu (lub też obu tych postaci łącznie), podczas gdy naruszenie przepisów postępowania nie jest wiązane z formą naruszenia, ale ze skutkiem w postaci istotnego wpływu na wynik sprawy, choćby potencjalnego. Zarówno zarzut pierwszy, jak i drugi badanej skargi kasacyjnej zostały skonstruowane przy użyciu formuł właściwych dla zarzutu naruszenia prawa materialnego, ponieważ w każdym z nich powołano się na błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie określonego przepisu (zarzut pierwszy), względnie tylko na błędną wykładnię (zarzut drugi), pomimo tego, że jako przepisy, które zostały naruszone, wskazano art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a. oraz art. 247 § 1 pkt 3 O.p. i art. 210 § 1 pkt 3 O.p. Są to przepisy typowo proceduralne: pierwszy z nich określa jeden ze sposobów rozstrzygnięcia przez sąd administracyjny w przypadku uwzględnienia skargi, drugi dotyczy przesłanki nieważności decyzji ostatecznej, jaką jest wydanie decyzji z rażącym naruszeniem prawa, a trzeci odnosi się do wymogów formalnych decyzji, określając, że winna ona zawierać oznaczenie strony. Zakwalifikowanie wskazanych naruszeń przepisów jako naruszeń prawa materialnego i oparcie skargi kasacyjnej na podstawie określonej w art. 174 pkt 1 P.p.s.a. jest zatem obarczone istotnym błędem. Jednakże, ponieważ jako podstawę skargi kasacyjnej wskazano także art. 174 pkt 2 P.p.s.a., a naruszenie wskazanych w zarzutach przepisów powiązano z wynikiem sprawy, skarga kasacyjna może być rozpoznana merytorycznie w granicach zarzutu naruszenia przepisów postępowania, które to naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Tak sformułowany zarzut należy uznać za uzasadniony. Jako błędny trzeba bowiem ocenić pogląd Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, jakoby wydanie decyzji z naruszeniem art. 210 § 1 pkt 3 O.p., polegającym na wymienieniu jej adresatów pod treścią decyzji, w tzw. rozdzielniku, a nie w jej początkowej części, stanowi przesłankę stwierdzenia jej nieważności. Jak wyjaśnił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 15 lipca 2009 r. (I FSK 731/08) jakkolwiek podstawą stwierdzenia nieważności decyzji może być rażące naruszenie każdego przepisu prawa, w tym również procesowego, jednakże wada wskazująca na nieważność musi tkwić w samej decyzji, a to znaczy, iż z reguły jest następstwem rażącego naruszenia prawa materialnego; nie będzie zatem uzasadniać stwierdzenia nieważności naruszenie przepisów postępowania, nawet o charakterze rażącym, jeżeli sama treść decyzji odpowiada prawu. Naczelny Sąd Administracyjny podobnie wypowiedział się także w wyroku z dnia 18 grudnia 2009 r. (II FSK 1116/08), wywodząc, że wady stanowiące podstawę do stwierdzenia nieważności decyzji mają charakter materialnoprawny, to jest dotykają samej decyzji, jej skutków prawnych, dotyczą elementów stosunku prawnego, tworzącego lub ustalanego przez decyzję. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę przedstawione zapatrywania w pełni podziela i dodatkowo zauważa, że aby można było mówić o nieważności spowodowanej rażącym naruszeniem prawa, pomiędzy określonym przepisem prawa a podjętym w decyzji rozstrzygnięciem musi zachodzić oczywista sprzeczność, powodująca, że akt taki – pomimo jego ostateczności - nie może pozostawać w obrocie prawnym. W rozpoznawanej sprawie wskazanych wyżej przesłanek stwierdzenia nieważności decyzji nie sposób się dopatrzeć. Trafnie podnosi kasator, że to, w jakim miejscu decyzji wymieniono jej adresata (adresatów), nie ma znaczenia prawnego, chociaż celowe jest umieszczenie tych danych w jej części wstępnej (w petitum), co niewątpliwie sprzyja jej czytelności i komunikatywności. Gdyby zresztą wadliwości tego rodzaju wystąpiły, lub tez były one powiązane z wadliwościami w doręczeniu decyzji adresatom, wówczas należałoby rozważyć, czy w sprawie nie dopuszczono się naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt 1 lit. b) P.p.s.a.) lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a.), ale brak podstaw do wiązania tego typu naruszeń przepisów z sankcja niewazności. W realiach badanej sprawy – pomijając kwestię niedoręczenia niektórym uczestnikom postępowania decyzji drugoinstancyjnej – wpływ ewentualnego naruszenia przepisów postępowania na wynik sprawy jest zresztą wysoce problematyczny, skoro Wojewódzki Sąd Administracyjny dochodzi do wniosku (w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego jest to wniosek trafny), że wbrew twierdzeniom podatników brak przesłanek do stwierdzenia nieważności ostatecznej decyzji wymiarowej dotyczącej podatku od nieruchomości. Zważyć też trzeba, że jeżeli nie stwierdza się podstaw do uchylenia decyzji z powodu wystąpienia wad niekwalifikowanych, to tym bardziej nie można przyjąć, że wystąpiła przesłanka stwierdzenia nieważności, określona w art. 247 § 1 pkt 3 O.p. (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 27 października 2009 r., I GSK 226/09 i z dnia 26 listopada 2009 r., I GSK 461/09). W konkluzji Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że ma uzasadnione podstawy zarzut naruszenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a. przez zastosowanie tego przepisu wskutek przyjęcia, że organ podatkowy naruszył art. 210 § 1 pkt 3 O.p. i że naruszenie to może być utożsamiane z rażącym naruszeniem prawa w rozumieniu art. 247 § 1 pkt 3 O.p. Prowadzi to do uwzględnienia skargi kasacyjnej na podstawie art. 185 § 1 P.p.s.a., uchylenia zaskarżonego wyroku w całości i przekazania sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Lublinie do ponownego rozpoznania. Rozpoznając sprawę ponownie Sąd ten, mając na względzie związanie wykładnią prawa dokonana w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny (art. 190 P.p.s.a.), rozważy, czy ewentualne wady badanej decyzji mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 203 pkt 2 P.p.s.a., z tym jednak zastrzeżeniem, że do niezbędnych kosztów postępowania kasacyjnego, poniesionych przez organ podatkowy, zaliczono tylko wpis od skargi kasacyjnej, nie zasądzając – wbrew wnioskowi postawionemu w skardze kasacyjnej – zwrotu kosztów zastępstwa procesowego. Na podstawie art. 205 § 2 P.p.s.a. do niezbędnych kosztów postępowania zalicza się wprawdzie wynagrodzenie adwokata lub radcy prawnego, ale tylko wtedy, gdy strona była w sprawie reprezentowana przez takiego pełnomocnika. Tymczasem Samorządowe Kolegium Odwoławcze w C. w postępowaniu kasacyjnym przez pełnomocnika reprezentowane nie było, a skargę kasacyjna sporządził i wniósł Prezes tego organu, będący także radcą prawnym. W tej sytuacji podstaw prawnych do zasądzenia kosztów zastępstwa procesowego nie ma.