III SA/Wa 2169/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Jarecka, Sędziowie Sędzia WSA Marta Waksmundzka-Karasińska, Asesor WSA Aneta Trochim-Tuchorska (spr.), Protokolant Anna Kurdej, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 marca 2008 r. sprawy ze skargi M. K. na interpretację Ministra Finansów z dnia [...] października 2007 r. nr [...] w przedmiocie pisemnej interpretacji indywidualnej w zakresie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną interpretację, 2) stwierdza, że uchylona interpretacja nie podlega wykonaniu w całości. Skarżąca M.K. wystąpiła do Ministra Finansów o wydanie interpretacji indywidualnej w trybie art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., powoływanej dalej jako "Op"), w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży działek budowlanych otrzymanych w drodze darowizny. Przedstawiając stan faktyczny wskazała, że prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usług geodezyjnych i jest podatnikiem podatku od towarów i usług. W okresie od grudnia 2005 r. do lipca 2007 r. jako osoba fizyczna, poza prowadzoną działalnością gospodarczą dokonała sprzedaży ośmiu działek, otrzymanych w drodze darowizny, stanowiących jej majątek osobisty. Działki te w planie zagospodarowania przestrzennego przeznaczone są pod zabudowę. Od powyższej sprzedaży, zgodnie ze znaną jej interpretacją organów podatkowych, odprowadziła należny podatek VAT. Na tle tak przedstawionego stanu faktycznego wystąpiła z zapytaniem: czy dostawa darowanych działek, przeznaczonych w planie zagospodarowania przestrzennego pod zabudowę, stanowiących jej majątek osobisty, realizowana poza prowadzoną działalnością gospodarczą podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zdaniem Skarżącej w świetle aktualnego orzecznictwa sądów administracyjnych dostawa przedmiotowych działek nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż stanowiły one jej majątek osobisty, nabyty w drodze darowizny i nie służyły do prowadzenia działalności gospodarczej. Skarżąca powołała się na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w sprawie o sygn. akt I FSK 603/06 oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie w sprawie o sygn. akt III SA/Wa 4176/06. W interpretacji indywidualnej z dnia [...] października 2007 r. Minister Finansów uznał stanowisko wnioskodawczyni za nieprawidłowe. W motywach podniósł, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zm., powoływanej dalej jako "ustawa o VAT") opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 tej ustawy rozumie się rzeczy ruchome jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. W myśl natomiast art. 15 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zdaniem organu z powołanych przepisów wynika zatem, że działalność gospodarcza jest czynnością wykonywaną przez podatnika VAT w okolicznościach wskazujących na zamiar ich wykonywania w sposób częstotliwy. W związku z tym, że przepisy podatkowe nie definiują pojęcia "częstotliwy", należy się odwołać do Słownika języka polskiego, według którego "częstotliwy" to występujący często, wielokrotnie; czasownik oznaczający czynność lub stan, które się powtarzają. Zatem, aby działalność nie nosiła znamion wykonywania jej w sposób częstotliwy, nie może być realizowana w warunkach wskazujących na zamiar powtarzania czynności. W opisanym stanie faktycznym Skarżąca prowadzi działalność gospodarczą, w zakresie której nie mieści się obrót nieruchomościami. Jednakże, jak wskazuje, sprzedając działki przeznaczone pod zabudowę mieszkaniową odprowadziła należny podatek od towarów i usług. Należy zatem wskazać, iż intencją Skarżącej, dokonującej dostawy działek budowlanych było zachowanie się jak podatnik podatku od towarów i usług, a cena jaką zapłacili nabywcy obejmowała również podatek. W ocenie organu okoliczności faktyczne sprawy wskazują, że Skarżąca posiada status podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, prowadzącego działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 tej ustawy oraz że dokonała dostaw 8 działek, które noszą znamiona częstotliwości wykonywania tych czynności. Dalej organ stwierdził, że przywołane przez Skarżącą orzeczenia sądowe są rozstrzygnięciami w konkretnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się zawężają, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa. Ponadto podkreślił, iż w wyroku w sprawie o sygn. akt I FSK 603/2006 NSA wskazał, iż "jeżeli osoba niebędąca przedsiębiorcą sprzedaje majątek osobisty, który nie nabyła do celów działalności gospodarczej, nie można traktować jej jako podmiotu gospodarczego i żądać rozliczenia VAT od tej sprzedaży". Orzeczenie to nie ma zastosowania do okoliczności faktycznych wskazanych przez Skarżącą, bowiem jej zamiarem było prowadzenie działalności gospodarczej, co zostało potwierdzone opodatkowaniem dostawy działek podatkiem od towarów i usług. Pismem z dnia [...] października 2007 r., nadanym w urzędzie pocztowym w dniu 15 października 2007 r., Skarżąca wezwała Ministra Finansów do usunięcia naruszenia przepisów prawa, zarzucając błędną wykładnię art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, pominięcie stosownych przepisów unijnych oraz nieuwzględnienie aktualnego orzecznictwa. W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa z dnia [...] listopada 2007 r. Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany wydanej interpretacji indywidualnej, podtrzymując argumentację w niej zawartą. W skardze z dnia [...] listopada 2007 r. złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej w całości, zarzucając naruszenie art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, pominięcie stosownych przepisów unijnych oraz dorobku aktualnego orzecznictwa. W uzasadnieniu skargi wskazała, że z treści art. 2 ust. 1 VI Dyrektywy wynika, iż "status osoby dokonującej dostawy jako podatnika nie stanowi przesłanki wystarczającej do przyjęcia, że osoba taka jest podatnikiem w odniesieniu do konkretnej czynności, a w konsekwencji do uznania, czy dana transakcja będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług". Dyrektywa ta rozróżnia transakcje realizowane przez podatnika jako osobę prywatną i jako działacza gospodarczego. Z art. 4 ust. 3 VI Dyrektywy i art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112 (obowiązującej od 1 stycznia 2007 r.), jak i art. 15 ust. 2 ustawy o VAT wynika, że "okazjonalność (sporadyczność) czynności względnie jednorazowe ich wykonanie, tworzy z danej osoby podatnika wyłącznie w przypadku, gdy te jednorazowe lub okazjonalnie wykonane czynności są czynnościami wykonywanymi w związku z działalnością producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody; w/w akty prawne nie pozwalają na opodatkowanie czynności, choćby mogła być ona zdefiniowana jako dostawa towarów lub świadczenie usług w rozumieniu art. 7 i 8 ustawy o VAT, jeżeli nie jest ona wykonywana w ramach działalności producentów, handlowców, usługodawców." Skarżąca podkreśliła, iż przedmiotowe działki otrzymała jako darowiznę i zostały one zaliczone do jej majątku osobistego. W związku z ich nabyciem nie dokonywała odliczeń podatku naliczonego. Sprzedając działki nie wystawiała faktur VAT. Podatek od tych transakcji był odprowadzany ze względu na dotychczasową interpretację organów podatkowych. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o oddalenie skargi oraz podtrzymał dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, zważył, co następuje: skarga okazała się zasadna. Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., powoływanej dalej jako "p.p.s.a."), kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Według przepisów Ordynacji podatkowej (art. 14b § 1 - § 3, art. 14c § 1 i § 2 Op), w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 lipca 2007 r., minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Wniosek taki może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych. Składając go wnioskodawca jest obowiązany do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Od uzasadnienia prawnego można odstąpić, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie. W razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym. W rozpoznawanej sprawie we wniosku o udzielenie interpretacji Skarżąca wskazała, iż prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usług geodezyjnych i jest podatnikiem podatku od towarów i usług. W okresie od grudnia 2005 r. do lipca 2007 r. jako osoba fizyczna, poza prowadzoną działalnością gospodarczą dokonała sprzedaży ośmiu działek, otrzymanych w drodze darowizny, stanowiących jej majątek osobisty. Działki te w planie zagospodarowania przestrzennego przeznaczone są pod zabudowę. Od powyższej sprzedaży, zgodnie ze znaną jej interpretacją organów podatkowych, odprowadziła należny podatek VAT. Formułując ocenę prawną tego stanu faktycznego Skarżąca stwierdziła, że dostawa przedmiotowych działek nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Oceniając negatywnie to stanowisko Minister Finansów przyjął z kolei, że sprzedaż tych działek podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Oceniając stanowisko Ministra Finansów Sąd uznał, iż jest ono wadliwe. Decydujące znaczenie w niniejszej sprawie ma rozstrzygnięcie, czy w sytuacji opisanej we wniosku Skarżącej dochodzi do powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług. W przypadku podatku od towarów i usług kwestia powstania obowiązku podatkowego jest szczegółowo uregulowana w dziale IV ustawy o VAT, przy czym odrębnie określono zasady ogólne powstania obowiązku podatkowego, jak i powstanie obowiązku podatkowego w przypadku dokonania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, wewnątrzwspólnotowego ich nabycia, jak i powstania obowiązku podatkowego u małych podatników. Generalnie w art. 19 ustawy o VAT przyjęto, iż obowiązek podatkowy w tym podatku powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, jednocześnie w art. 19 ust. 2-21 oraz w art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1 tej ustawy wprowadzono szereg odmiennych rozwiązań szczegółowych. Dla badanej sprawy istotne znaczenie ma natomiast regulacja zawarta w art. 15 ustawy o VAT. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Przepis art. 15 ust. 1 ustawy o VAT odzwierciedla zatem treść przepisu art. 4 ust. 1 VI Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej - ujednolicona podstawa wymiaru podatku, zwanej dalej "VI Dyrektywą", stanowiącego, że podatnikiem jest "każda osoba wykonująca samodzielnie i niezależnie od miejsca zamieszkania działalność gospodarczą, określoną w ust. 2, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności". Różnica pomiędzy regulacją unijną a polską ujawnia się natomiast na tle definicji działalności gospodarczej. O ile bowiem zgodnie z art. 4 ust. 2 VI Dyrektywy działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców i osób świadczących usługi włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą, wykonywaniem wolnych zawodów a także wykorzystywanie, w sposób ciągły, własnych dóbr materialnych lub niematerialnych do celów zarobkowych, o tyle przepis art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, definiując działalność gospodarczą jako wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, operuje zwrotem "również wówczas gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy". Zwrotu takiego w przepisie art. 4 ust. 2 VI Dyrektywy brak. Zwrócić należy jednakże uwagę, że w przepisie art. 4 ust. 3 VI Dyrektywy zawarto upoważnienie dla Państw Członkowskich do uznania za podatnika każdego, kto okazjonalnie zawiera transakcje związane z działalnością gospodarczą zdefiniowaną w art. 4 ust. 2, w szczególności dotyczące określonych dostaw budynków, części budynków wraz z gruntami oraz dostaw działek budowlanych, przez które to działki VI Dyrektywa rozumieć każe działkę nieuzbrojoną lub uzbrojoną "uznaną za budowlaną przez Państwa Członkowskie". Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku siedmiu sędziów z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07 (uchylającym wyrok WSA w Olsztynie z dnia 8 lutego 2006 r., sygn. akt I SA/Ol 468/05) oznacza to, że "użyty w treści art. 15 ust. 2 ustawy o VAT zwrot "również wówczas gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy", jest wyrazem swoistej realizacji przez polskiego ustawodawcę opcji zawartej w art. 4 ust. 3 VI Dyrektywy. Realizacja tej opcji nie została przy tym ograniczona wyłącznie do dostaw budynków lub części budynków wraz z gruntem oraz działek budowlanych wymagających zdefiniowania lecz do wszystkich czynności podlegających opodatkowaniu, które dokonywane sporadycznie w związku z działalnością handlową, usługową lub produkcyjną, są wykonywane przez dany podmiot. Możliwość taka przewidziana jednak została w art. 4 ust. 3 VI Dyrektywy, gdy zważyć, że w przepisie tym użyto zwrotu "w szczególności", nie zamykając w ten sposób katalogu sporadycznych transakcji uzasadniających uznanie danego podmiotu za podatnika do transakcji dotyczących wyłącznie budynków i działek budowlanych. Wskazując na powyższe nie sposób jednak nie zauważyć, że realizacja opcji określonej w art. 4 ust. 3 VI Dyrektywy w ustawie o VAT nastąpiła w sposób wysoce niedoskonały i budzący wątpliwości interpretacyjne. Zamiast bowiem określić wprost i jasno w ustawie o VAT, że za podatnika uznaje się każdego, kto okazjonalnie zawiera transakcje związane z działalnością gospodarczą ustawodawca zdecydował się na skomplikowane i wymagające zabiegów interpretacyjnych rozwiązanie polegające na rozszerzeniu definicji działalności gospodarczej. Okoliczność, że VI Dyrektywa zezwala Państwom Członkowskim na uznanie za podatnika każdego, kto okazjonalnie zawiera transakcje związane z działalnością gospodarczą i że ustawa o VAT opcję tę realizuje w końcowej części przepisu art. 15 ust. 2 poprzez odwołanie się do "czynności wykonywanej jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy", nie przesądza jednak, że tylko z tego powodu dany podmiot staje się podatnikiem podatku VAT. Zarówno z brzmienia przepisu art. 4 ust. 1 i 2 VI Dyrektywy, jak i art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT wynika bowiem nader wyraźnie, że warunkiem niezbędnym do uznania danego podmiotu za podatnika VAT jest ustalenie, że działa on niezależnie jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik czy wykonujący wolny zawód. Innymi słowy, jeśli dana czynność wykonana została poza zakresem działań producenta, handlowca, usługodawcy, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika czy wykonującego wolny zawód to w świetle art. 4 ust. 1 i 2 VI Dyrektywy z tytułu wykonania takiej czynności dany podmiot nie może być uznany za podatnika VAT i to bez względu na to, czy czynność tę wykonał jednorazowo, ale w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy, czy też wielokrotnie. Taka zaś właśnie sytuacja występuje w przypadku sprzedaży przez daną osobę jej majątku prywatnego. Majątek taki nabywany bowiem był na własne potrzeby danej osoby, a nie z przeznaczeniem do działalności handlowej, a zatem jego sprzedaż zarówno w całości, jak i w częściach, jednemu lub wielu nabywcom, z zyskiem lub bez, nie może być uznana za działalność handlową ze skutkiem w postaci uznania tej osoby za podatnika VAT. Podkreślić przy tym należy, że zwłaszcza w przypadku działalności gospodarczej w zakresie handlu, zamiar częstotliwego wykonywania czynności ujawniony być musi już w momencie nabycia towaru, a nie w momencie jego sprzedaży. Nie można bowiem pominąć, że pod pojęciem "handel" należy rozumieć dokonywanie w sposób zorganizowany zakupów towarów w celu ich odsprzedaży. Więcej nawet: z orzecznictwa ETS wynika, że sam zamiar prowadzenia działalności gospodarczej, potwierdzony obiektywnymi dowodami przesądza o potrzebie traktowania danego podmiotu jako podatnika VAT nawet wtedy, gdy organ skarbowy wie, że przewidywana działalność gospodarcza, która miała prowadzić do transakcji opodatkowanych, nie zostanie zrealizowana (zob. orzeczenie w sprawie C-400/98 pomiędzy Finanzamt Goslar a Brigitte Breitsohl). Z kolei brak takiego zamiaru wyklucza możliwość uznania danego podmiotu za podatnika VAT. Argument, że podmiot dokonujący sprzedaży (dostawy) majątku prywatnego nie może być traktowany w odniesieniu do takiej sprzedaży jako podatnik podatku od towarów i usług, doznaje dodatkowego wzmocnienia, gdy uwzględnić wnioski płynące z analizy przepisu art. 2 pkt 1 VI Dyrektywy. Przepis ten określając zakres przedmiotowy opodatkowania podatkiem od wartości dodanej stanowi, że opodatkowaniu podlega dostawa towarów lub usług świadczona odpłatnie na terytorium kraju "przez podatnika, który jako taki występuje". Art. 2 pkt 1 VI Dyrektywy wyraźnie więc wskazuje, że czynność opodatkowana w postaci dostawy towaru lub świadczenia usług ma miejsce wówczas, gdy w odniesieniu do tej właśnie czynności, dany podmiot występuje w charakterze podatnika VAT, a więc podmiotu prowadzącego w określonym zakresie działalność gospodarczą. Nader jasno zaakcentował to ETS w orzeczeniu w sprawie C-291/92 pomiędzy Finanzamt Ülzen a Dieter Armbrecht stwierdzając, że nawet jeśli podatnik w rozumieniu Dyrektywy sprzedaje majątek, którego część przeznaczył na cele inne niż związane z prowadzoną działalnością (usługową), i którą to część zarezerwował na cele prywatne, w odniesieniu do sprzedaży tej części nie występuje on jako podatnik, a transakcja taka nie podlega opodatkowaniu. Nadmienić trzeba, że w orzeczeniu tym Trybunał stwierdził, że w przypadku wyodrębnienia części nieruchomości do celów prywatnych rozróżnienie między częścią przeznaczoną na potrzeby działalności gospodarczej podatnika i częścią używaną do celów prywatnych musi opierać się na proporcji między wykorzystywaniem do celów prywatnych i do celów działalności gospodarczej w roku nabycia (...), nie zaś na kryterium podziału fizycznego. W uzasadnieniu omawianego wyroku wskazano, że w VI Dyrektywie brak jest przepisu uniemożliwiającego podatnikowi prowadzącemu działalność gospodarczą wyłączenie z systemu VAT części majątku przeznaczonego do celów prywatnych i że decyzja w tym zakresie jest suwerenną decyzją samego podatnika. Oznacza to, że w ocenie ETS brak opodatkowania sprzedaży majątku własnego podatnika nie zakłóca zasady powszechności i neutralności podatku VAT, ani też nie powoduje zakłóceń w zakresie konkurencji. Ustawa o VAT, określając w art. 5 ust. 1 pkt 1, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, nie zawiera zapisu identycznego jak zastosowany w art. 2 ust. 1 VI Dyrektywy, co przesądza, że w tym zakresie pozostaje ona w sprzeczności z zapisami VI Dyrektywy. Brak ten niewątpliwie usuwany być musi w drodze prowspólnotowej wykładni ustawy krajowej. W świetle powyższego uprawniona jest teza, że przepisy art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT powinny być rozumiane w ten sposób, że warunkiem sine qua non uznania, że dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług jest ustalenie, że działa on jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik lub jako osoba wykonująca wolny zawód. Ani więc formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do tej konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług". Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie w pełni podziela stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażone w cytowanym wyroku. Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpatrywanej sprawy wskazać przede wszystkim należy, że stosownie do treści art. 14b § 3 Op pisemna interpretacja podatkowa udzielana jest w oparciu o stan faktyczny przedstawiony we wniosku o jej udzielenie. Dokonana w niniejszej sprawie przez organy podatkowe interpretacja przepisów prawa dotyczyła stanu faktycznego przedstawionego przez Skarżącą we wniosku o jej udzielenie. Zgodnie z treścią wniosku Skarżąca w okresie od grudnia 2005 r. do lipca 2007 r. jako osoba fizyczna, dokonała sprzedaży ośmiu działek budowlanych, które nabyła w drodze darowizny. Działki te stanowiły jej majątek osobisty. Sprzedaży tych działek dokonała poza prowadzoną działalnością gospodarczą w zakresie usług geodezyjnych. Od powyższej sprzedaży, zgodnie ze znaną jej interpretacją organów podatkowych, odprowadziła należny podatek VAT. Z przedstawionego stanu faktycznego wynika zatem, że przedmiotowe działki nie były związane z prowadzoną przez Skarżącą działalnością gospodarczą. Działki te stanowiły majątek osobisty Skarżącej, który uzyskała w wyniku darowizny. Zdaniem Sądu powyższe okoliczności wskazują, że nabycie przez Skarżącą przedmiotowej nieruchomości nie nastąpiło w celach handlowych. Skoro bowiem nabycie nastąpiło w wyniku darowizny, brak jest podstaw, aby przypisać Skarżącej nabycie przedmiotowego gruntu z zamiarem odsprzedaży. Zgodnie z przedstawionym wyżej stanowiskiem Naczelnego Sądu Administracyjnego, uwzględniającym orzecznictwo ETS, brak zamiaru odsprzedaży gruntu w momencie jego nabycia uniemożliwia przyjęcie, że Skarżąca z tytułu sprzedaży przedmiotowych działek stała się podatnikiem podatku od towarów i usług z racji prowadzenia działalności handlowej. Nie ma zatem znaczenia, że Skarżąca, ze względu na stanowisko prezentowane przez organy podatkowe, dokonała zapłaty podatku od towarów i usług z tytułu dokonanych transakcji. W świetle przedstawionej wyżej argumentacji nie można uznać za poprawny poglądu, że sprzedaż przez Skarżącą kilku działek budowlanych, jeżeli tylko działki te stanowiły jej majątek osobisty i nie służyły prowadzonej przez nią działalności gospodarczej oraz nie były nabyte w celu ich odsprzedaży, skutkowała powstaniem obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług. Obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług nie powstaje w sytuacji, gdy podmiot prowadzący działalność gospodarczą dokonuje czynności, która odnosi się do majątku osobistego, który z prowadzeniem działalności gospodarczej nie jest związany. Jak już bowiem wskazano powyżej, jeśli dana czynność wykonana została poza zakresem działań producenta, handlowca, usługodawcy, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika czy wykonującego wolny zawód, to z tytułu wykonania takiej czynności dany podmiot nie może być uznany za podatnika VAT i to bez względu na to, czy czynność tę wykonał jednorazowo, ale w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy, czy też wielokrotnie. Ponownie wydając interpretację Minister Finansów uwzględni wyrażoną wyżej ocenę prawną. Sąd, uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność czynności, o czym stanowi art. 146 § 1 p.p.s.a. W razie uwzględnienia skargi sąd w wyroku określa, czy i w jakim zakresie zaskarżony akt lub czynność nie mogą być wykonane, a rozstrzygnięcie to traci moc z chwilą uprawomocnienia się wyroku, co wynika z art. 152 p.p.s.a. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, działając na podstawie wskazanych przepisów, orzekł zatem jak w sentencji.