II FZ 631/08

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Sędzia NSA : Edyta Anyżewska po rozpoznaniu w dniu 20 stycznia 2009 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej zażalenia R. Z. na postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 8 sierpnia 2008 r. sygn. akt I SA/Po 1433/07 w zakresie wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji w sprawie ze skargi R. Z. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 22 czerwca 2007 r. nr [...] w przedmiocie odroczenia terminu zapłaty zaległości podatkowych postanawia: oddalić zażalenie. Postanowieniem z dnia 8 sierpnia 2008 r., sygn. akt I SA/Po 1433/07, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu odmówił R. Z. wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w P. (z dnia 22 czerwca 2007 r.) w przedmiocie odmowy odroczenia terminu zapłaty zaległości podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług. W motywach orzeczenia Sąd wojewódzki wyjaśnił, że skarżący w żaden sposób nie uprawdopodobnił (co powinien był uczynić) przesłanek uzasadniających wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji (iż zachodzi niebezpieczeństwo wyrządzenia – jej wykonaniem – znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków), określonych w art. 61 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.), dalej P.p.s.a. Niezależnie od powyższego Sąd stwierdził, że zaskarżona decyzja związana jest z odmową odroczenia terminu spłaty (zaległości podatkowych), wobec czego nie może rodzić dla skarżącego negatywnych skutków. Jedynie wykonanie decyzji wymiarowej mogłoby ewentualnie mieć dla skarżącego negatywne skutki. W zażaleniu na powyższe postanowienie skarżący domagał się uchylenia tego orzeczenia i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania, podnosząc iż swój wniosek uzasadniał w licznych pismach procesowych. Skarżący wskazywał, iż sytuacja materialna zmusiła go do skorzystania z pomocy publicznej w regulowaniu zobowiązań podatkowych (polegającej na ich ratalnej spłacie). Jednakże decyzje organów podatkowych w tym przedmiocie były odmienne od oczekiwanych. Obecna sytuacja finansowa nie pozwala skarżącemu na uregulowanie w krótkim terminie zaległości w podatku od towarów i usług (na co wskazuje analiza całości akt sprawy). Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: W pierwszym rzędzie zauważyć należy, że z zażalenia wynika, iż skarżący domaga się w istocie wstrzymania wykonania decyzji wymiarowej dotyczącej należności podatkowych, co do których organ odwoławczy orzekł w obecnie zaskarżonej decyzji jedynie w zakresie odroczenia terminu ich spłaty. Odnosząc się do tak sformułowanego żądania zauważyć należy, że wstrzymanie wykonania decyzji wymiarowej dotyczącej w/w należności nie jest możliwe w przedmiotowej sprawie sądowoadministracyjnej. Z art. 61 § 1 w zw. z § 3 P.p.s.a. wynika wprost, że orzeczenie w tym trybie wydane dotyczy: 1) aktów lub czynności objętych skargą do sądu administracyjnego, a także 2) aktów wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach tej samej sprawy. Niewątpliwie przedmiotem skargi nie jest wspomniana decyzja wymiarowa, a decyzja dotycząca odroczenia terminu płatności zaległości podatkowych, określonych tym pierwszym rozstrzygnięciem. Wskazana decyzja wymiarowa nie została też wydana w granicach przedmiotowej sprawy sądowoadministracyjnej. Pamiętać bowiem należy, że te wyznacza – zgodnie z art. 134 § 1 P.p.s.a. – ogół elementów stosunku administracyjno-prawnego będącego przedmiotem zaskarżonego aktu lub czynności (por. wyrok NSA z dnia 20 lipca 2005 r., sygn. akt I FSK 68/05, Lex nr 172990). Stosunek prawny wynikający z zaskarżonej decyzji (opierający się na treści 67a § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa – t.j. Dz. U. z 2005 r. nr 8 poz. 60 ze zm.) nie jest zaś tym samym, co stosunek zobowiązaniowy powstały (określony odrębną decyzją) na gruncie przepisów ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 11, poz. 50 ze zm.). Są to odrębne "sprawy" (jakkolwiek pośrednio związane ze sobą). Niezależnie od powyższego zasadnie stwierdził Sąd wojewódzki, iż zaskarżona w niniejszym postępowaniu sądowoadministracyjnym decyzja nie może powodować negatywnych konsekwencji, o których mowa w art. 61 § 3 P.p.s.a. Dodać do tej uwagi należy, że tym samym nie należy ona do grupy aktów prawnych podlegających wstrzymaniu w trybie w tym przepisie przewidzianym. Sąd odwoławczy zauważa w tym kontekście, że wstrzymaniu w świetle tego unormowania podlegają tylko takie akty i czynności organów administracji publicznej, które posiadają przymiot wykonalności. Pogląd ten nie budzi zastrzeżeń (por. też np. Z. Kmieciak: glosa do post. NSA z dnia 23 stycznia 1997 r., sygn. akt SA/Rz 1382/96, OSP 1998, z. 3, poz. 54). Tymczasem objętą skargą do Sądu wojewódzkiego decyzją utrzymano w mocy decyzję organu pierwszej instancji, którą odmówiono skarżącemu odroczenia terminu zapłaty w/w zaległości podatkowych. W decyzji tej odniesiono się więc jedynie (negatywnie) do żądania podatnika w zakresie warunków (terminu) wykonania zobowiązań nałożonych na niego w decyzji wymiarowej. Zaskarżone orzeczenie nie stwierdza ani nie tworzy po stronie skarżącego uprawnień lub obowiązków o charakterze materialnoprawnym, nadających się do egzekucji (wykonania), jak te (pieniężne) określone w decyzji wymiarowej. Jest to też charakterystyczne dla decyzji odmownych, niepodlegających co do zasady wykonaniu (por. J.P. Tarno: Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Komentarz, Warszawa 2006 r., s. 186, oraz powołane tam orzecznictwo). W tej sytuacji polemika z argumentacją zażalenia jest zbędna. Przesłanki mające uzasadniać wstrzymanie wykonania zaskarżonego aktu można bowiem rozważać dopiero po stwierdzeniu, że akt ten nadaje się do wykonania (a więc wstrzymanie jest dopuszczalne), co w niniejszym przypadku nie miało miejsca. Na marginesie jedynie można zauważyć, że trafnie spostrzegł Sąd wojewódzki, iż skarżący nie przedstawił argumentacji uzasadniającej spełnienie w jego przypadku przesłanek z art. 61 § 3 P.p.s.a. (nie może być za takowe uzasadnienie uznana argumentacja wspierająca zasadność samej skargi – post. NSA z dnia 9 lipca 2004 r., sygn. akt FZ 163/04, niepubl.). Tym niemniej okoliczność ta – w świetle przytoczonych wywodów – nie ma znaczenia dla rozstrzygnięcia wniosku strony. Przede wszystkim bowiem zażądała ona wstrzymania wykonania decyzji, co do której wydanie takiego orzeczenia nie jest dopuszczalne. Z tych względów oddalono zażalenie, na podstawie art. 184 w zw. z art. 197 § 2 P.p.s.a.