III SA/Lu 591/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zdzisław Sadurski (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia NSA Maria Wieczorek,, Sędzia NSA Marek Zalewski, Protokolant Referent Monika Kutarska, po rozpoznaniu w Wydziale III na rozprawie w dniu 27 marca 2008 r. sprawy ze skargi S. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w T. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] października 2007 r. nr [...] w przedmiocie długu celnego 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] lipca 2007 r. nr [...]; 2. określa, że uchylone decyzje nie podlegają wykonaniu w całości; 3. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącej kwotę [...] złotych tytułem kosztów postępowania. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] października 2007 r. nr [...] wydaną przez Dyrektora Izby Celnej na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. nr z 2005 r., poz. 60 ze zmianami), art. 20, art. 78 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302 z 1992 r. ze zmianami), rozporządzenia Komisji (WE) nr 1719/2005 z dnia 27 października 2005 r. zmieniającego załącznik 1 do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury towarowej i statystycznej oraz Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L nr 256 z 1987 r. zmienionego rozporządzeniem Komisji (WE) nr 1719/2005 (Dz. Urz. WE 281 z 2005 r.), po rozpatrzeniu odwołania z dnia [...] sierpnia 2007 r. od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego nr [...] z dnia [...] lipca 2007 r., utrzymano w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że w dniu [...] września 2006 r. wg dokumentu SAD OGL nr [...] agent celny reprezentujący S. Sp. z o.o. zgłosił do procedury dopuszczenia do obrotu sprowadzone z U. jeżyny mrożone. Towar zgłoszono do kodu Taric 0811 90 95 20 obejmującego jeżyny niepakowane do sprzedaży detalicznej ze stawką celną 0%. Zgłoszenie celne odpowiadało wymogom formalnym określonym w art. 62 Wspólnotowego Kodeksu Celnego i zostało przyjęte przez organ celny. W wyniku kontroli zgłoszenia celnego na podstawie art. 78 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny, pojawiły się wątpliwości co do prawidłowości zadeklarowanej przez importera pozycji taryfy celnej. Po wszczęciu postępowania celnego w przedmiotowej sprawie, decyzją nr [...] z dnia [...] lipca 2007 r. Naczelnik Urzędu Celnego powiadomił importera o retrospektywnym zaksięgowaniu kwoty długu celnego w związku z zaklasyfikowaniem jeżyny do kodu Taric 0811 20 59 00 obejmującego jeżyny i morwy ze stawką celną 12%. W odwołaniu importer wskazał, że pozycja 0811 90 95 20 jednoznacznie opisuje towar, a dodatkowo zawęża grupę do towarów niepakowanych do sprzedaży detalicznej. Zgodnie z regułami interpretacji nomenklatury scalonej pozycja opisująca towar w sposób bardziej szczegółowy jest prawidłowa. Strona wyjaśnia, że przy dokonywaniu zgłoszenia celnego posługiwała się obowiązującymi polskojęzycznymi aktami prawnymi, gdzie nazwa jeżyna występuje dwukrotnie, nie wnikając w treść wersji sporządzonych w języku angielskim ani w innych językach Unii Europejskiej. Dyrektor Izby Celnej w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wskazał, że Zintegrowana Taryfa Wspólnot Europejskich ustanawiana jest na podstawie art. 2 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. U. UE L 256 z 7 września 1987 r.), każdego roku zmieniany jest załącznik do tego rozporządzenia. Klasyfikacja towarów w Nomenklaturze Scalonej podlega pewnym warunkom określającym zasady, na których jest oparta oraz Ogólnym Regułom zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza, że dany towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem wszystkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę. Do każdego importowanego towaru przypisany jest odpowiedni kod taryfy z przyporządkowaną do niego stawką celną. Klasyfikując towary do poszczególnych kodów taryfy celnej należy kierować się wskazanymi zasadami oraz faktycznym stanem importowanego towaru w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego. Należy jednak podkreślić iż pojęcia w taryfie celnej nie zawsze zgadzają się z terminami przyjętym w handlu, technologii itd. Zdaniem organu odwoławczego klasyfikacja jeżyn mrożonych do kodu 0811 20 59 00 dokonana przez organ celny I instancji jest prawidłowa. Klasyfikacji dokonano zgodnie z 1 i 6 Ogólną regułą interpretacji Nomenklatury Scalonej tj. brzmienie pozycji i podpozycji przy zastosowaniu zasady, że tylko podpozycje na tym samym poziomie mogą być porównywane. Z dokumentów dołączonych do zgłoszenia celnego wynika, iż przedmiotem importu była jeżyna zwyczajna określona na fakturze jako "blackberry frozen" czyli jeżyna mrożona. Właściwym kodem taryfowym dla tego gatunku jeżyn jest pozycja 0811 20 59. Określona na fakturze nazwa towaru "blackberries" z języka angielskiego oznacza jeżynę zwyczajną i ma identyczne brzmienie w angielskojęzycznej wersji Taryfy Celnej tj. "blackberries". Zadeklarowana przez zgłaszającego pozycja 0811 90 95 20 obejmuje jeżynę kalifornijską niepakowaną do sprzedaży detalicznej, w angielskiej wersji wspólnotowej taryfy celnej "boysenberries, not put up for retail sale". W żadnym z dokumentów dołączonych do zgłoszenia celnego nie użyto określenia jeżyny jako "boysenberry", bezsporne jest więc, że sprowadzano jeżynę określaną na fakturze jako "blackberry". Fakt, że jeżyny nie były pakowane do sprzedaży detalicznej nie ma w sprawie znaczenia, bowiem jeżyny będące przedmiotem importu nie były pakowane i z uwagi na powyższe kryterium mogą być klasyfikowane w obu analizowanych w niniejszej sprawie pozycjach. Dla właściwej klasyfikacji istotne jest natomiast brzmienie pozycji, nie można bowiem brać pod uwagę innych kryteriów klasyfikacji (np. pakowania), jeżeli towar nie odpowiada brzmieniu pozycji do której jest klasyfikowany. Na decyzję organu odwoławczego z dnia [...] października 2007 r. spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w L., wnosząc o jej uchylenie i zarzucając jej: 1) naruszenie prawa materialnego, tj. art. 220 ust. 2 lit b rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. U. L. 302 z 19.10.1992, s. 1), poprzez retrospektywne zaksięgowanie długu celnego w kwocie równej wartości przedmiotu zaskarżenia, pomimo wystąpienia przesłanek uniemożliwiajacych dokonania takiego wstecznego obciążenia należnościami celnymi, w sytuacji gdy skarżąca działała w zaufaniu do opublikowanych w języku polskim norm prawa miejscowego oraz w przekonaniu o prawidłowości funkcjonowania polskiej wersji TARIC. 2) naruszenie prawa materialnego, tj. art. 220 ust. 1 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. U. L. 302 z 19.10.1992, s. 1), poprzez wydanie decyzji w przedmiocie zaksięgowania retrospektywnego należności równej wartości przedmiotu zaskarżenia po upływie terminu przewidzianego w tym przepisie – tj. później niż w terminie dwóch dni "licząc od dnia, w którym organy celne dowiedziały się o tej sytuacji i miały możliwość obliczyć kwotę prawnie należną, jak również określić dłużnika". W skardze podniesiono, że analiza stanu faktycznego zaistniałego w niniejszej sprawie prowadzi do przekonania, że zostały spełnione wszystkie przesłanki (określone m.in. w wyroku ETS z dnia 15 maja 1986 r. w sprawie C-160/84, a w orzecznictwie krajowym - w wyroku WSA w Gdańsku z 24 maja 2006r., sygn. akt III SA/Gd 45/06, ONSAiWSA 2007/1/18) wyłączające możliwość retrospektywnego zaksięgowania długu celnego, tj.: 1. pierwotne określenie kwoty długu celnego wskutek błędu organów celnych 2. brak racjonalnej możliwości wykrycia błędu przez dłużnika 3. działanie dłużnika w dobrej wierze 4. przestrzeganie przez dłużnika wszystkich przepisów w zakresie zgłoszenia celnego. Zdaniem skarżącego jest bezsporne, że w dniu [...] września 2006 r. wypełnił zgłoszenie celne zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa. Następnie organ celny zaakceptował bez zastrzeżeń dokonane przez niego zgłoszenie. W wyniku kontroli zgłoszenia Naczelnik Urzędu Celnego w dniu [...] czerwca 2007 r. wszczął postępowanie w sprawie i dopiero [...] lipca 2007 r. powiadomił importera o retrospektywnym zaksięgowaniu kwoty długu celnego. Skutkiem niekompetentnego działania organów celnych został obciążony skarżący, który tym bardziej nie mógł zastosować właściwej pozycji taryfy celnej, skoro problem z tym miały powołane organy. Importer działał w błędzie, wywołanym przez organy administracji publicznej na etapie powstawania aktu prawnego zawierającego sformułowania odbiegające od innych wersji językowych i pozwalające na rozbieżną klasyfikację. Skarżący wskazał, że w okresie wcześniejszym doszło do przyjęcia deklaracji SAD w identycznym stanie faktycznym (vide pozostałe zaskarżone decyzje I instancji - SAD z dni [...]). Powołując się na wyrok ETS z dnia 14 listopada 2002 r. w sprawie o sygn. akt C- 251/00 skarżący wskazał, że "systematyczna, nieprawidłowa praktyka organów państwowych w wystawianiu określonych dokumentów także wyłącza możliwość pobrania należności celnych z mocą wsteczną". Dodatkowo powołał się na orzeczenia zapadłe w podobnych sprawach, tj. wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, sygn. akt III SA/Lu 337/07, III SA/Lu 338/07, III SA/Lu 339/07, III SA/Lu 340/07 i III SA/Lu 341/07. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał stanowisko jak w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. Klasyfikacja celna dokonana przez organy w spornych decyzjach jest merytorycznie trafna, ponieważ sprowadzony w dniu [...] września 2006 r. przez skarżącą towar w postaci jeżyn mrożonych – oznaczony na fakturze z dnia [...] września 2006 r. jako frozen blackberries powinien być klasyfikowany według pozycji 0811 20 59 Wspólnotowej Taryfy Celnej. Mimo, że zaszła oczywista różnica między treścią aktu polskiego a innymi wersjami językowymi, która została jednak skorygowana w tłumaczeniu kolejnego rozporządzenia - rozporządzenia Rady (WE) nr 1897/2006 z dnia 19 grudnia 2006 r., opublikowanego w Dz. U. UE. L. 06.395.1, zmieniającego rozporządzenie (WE) nr 1255/96 zawieszające czasowo cła autonomiczne Wspólnej Taryfy Celnej na niektóre produkty przemysłowe, rolne i rybne – gdzie polska wersja językowa zawiera to samo wyłączenie w nowym, zgodnym z wersją anglojęzyczną brzmieniu - ex 0811 90 95 20 – "boysenberries" zamrożone, podczas gdy wersja anglojęzyczna nie zawiera w tym zakresie żadnej zmiany, czyli konsekwentnie posługuje się nazwą "boysenberries". Wskazać należy, iż już po dacie sprowadzenia towaru doszło do zmiany sposobu tłumaczenia na język polski, która nie wynika jednak ze zmiany w tym zakresie treści kolejnych aktów - rozporządzenia Rady WE dotyczących zawieszeń celnych na te grupy towarów, ani tym bardziej ze zmiany prawa polskiego, co oczywiste, lecz z przyjęcia w tłumaczeniu innej terminologii botanicznej – a więc zastąpienia błędnie używanego słowa "jeżyny" – słowem nie mającym polskiego odpowiednika - "boysenberries"). Stwierdzić należy, że jeżyny (blackberries) i owoce boysenberries są to różne owoce, klasyfikowane do różnych grup CN, mimo zatarcia tej różnicy w polskiej wersji terminologii użytej we Wspólnotowej Taryfie Celnej. Cechą wyróżniającą przynależność niektórych owoców (zbliżonych do jeżyn) do pozycji 0811 90 95 (wszystkie pozostałe niż wymienione, ale należące do grupy 0811) a nie do pozycji 0811 20 59 00 nie jest to, że są to jeżyny mrożone, ale "nie pakowane do sprzedaży detalicznej" – jak to uznała skarżąca, lecz to, że są to inne owoce mrożone – boysenberries, i to one korzystają z zawieszenia z cła pod warunkiem, że "nie są pakowane do sprzedaży detalicznej". Zawieszeniem cła objęte były mrożone owoce boysenberries (ex CN 0811 90 95 – a więc 0811 90 95 20 według TARIC), a nie mrożone jeżyny CN 0811 59 00 – bez względu czy te ostatnie były pakowane na sprzedaż detaliczną, czy sprowadzone w masie lub opakowaniach zbiorczych. Skoro więc nie ulega wątpliwości, że rzeczywistym przedmiotem importu były jeżyny mrożone (frozen blackberries) – powinny być one zaklasyfikowane prawidłowo pod pozycją 0811 20 59 00, a więc towar ten nie był objęty zawieszeniem cła jako niewymieniony we wskazanym załączniku do rozporządzenia Rady WE dotyczącym zawieszeń celnych na te grupy towarów, ani żadnym innym akcie prawa unijnego zawieszenie takie wprowadzającym. Podkreślić należy, że w razie niezgodności między normą prawa krajowego a normą prawa wspólnotowego, sąd państwa członkowskiego ma obowiązek wydać orzeczenie opierając się na normie wspólnotowej, odmawiając jednocześnie zastosowania sprzecznej z nią normy prawa krajowego. Stosowanie prawa wspólnotowego ma zapewnić jego pełną moc, praktyczną efektywność i pierwszeństwo przed prawem krajowym. Za źródło istnienia obowiązku dokonywania wykładni prawa krajowego w świetle celu i brzmienia norm wspólnotowych należy uznać art. 10 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską (TWE). Wprowadza on obowiązek podjęcia przez państwo członkowskie wszelkich niezbędnych środków w celu realizacji zobowiązań płynących z prawa wspólnotowego. Europejski Trybunał Sprawiedliwości jednoznacznie stoi na stanowisku, że sądy krajowe należą do organów państwa, do których skierowany jest obowiązek zawarty w tym przepisie. Podkreśla się szczególną rolę władzy sądowniczej jako strażnika respektowania przepisów unijnych. Obok Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (ETS) i sądu pierwszej instancji pełnią ją właśnie sądy krajowe państw członkowskich. Podejście takie wydaje się słuszne, gdy mamy do czynienia ze zwykłym błędem przekładu normy prawa unijnego, mającego bezpośrednie zastosowanie w krajowym porządku prawnym, jak to jest w przypadku rozporządzeń, które nie wymagają odrębnej implementacji. Przy tym obywatel nie może ponosić negatywnych konsekwencji działania władz publicznych, polegających na wprowadzeniu błędnych regulacji do systemu prawa krajowego. Szczególnie, jeśli obywatel ten działał w zaufaniu do odpowiednich organów władzy publicznej. Ustosunkowując się do zarzutów przedstawionych w skardze, tj. do naruszenia prawa materialnego, tj. art. 220 ust. 2 lit b rozporządzenia rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. U. L. 302 z 19.10.1992, s.1) stwierdzić należy, że zgodnie z przepisem art. 220 ust. 2 lit. b - zaksięgowania a posteriori nie dokonuje się, gdy: kwota należności prawnie należnych nie została zaksięgowana w następstwie błędu samych organów celnych, który to błąd nie mógł zostać w racjonalny sposób wykryty przez płatnika działającego w dobrej wierze i przestrzegającego przepisów obowiązujących w zakresie zgłoszenia celnego. Celem tego przepisu jest ochrona uzasadnionego zaufania płatnika co do zasadności wszystkich elementów branych pod uwagę przy podejmowaniu decyzji o pokryciu lub braku pokrycia należności. Ochrona ta jest jednak możliwa dopiero po łącznym spełnieniu następujących warunków: - brak zaksięgowania jest wynikiem błędu organu celnego, - błąd ten nie mógł być w sposób racjonalny wykryty przez płatnika, - płatnik przestrzegał wszystkich przepisów obowiązujących w zakresie zgłoszenia celnego, - płatnik działał w dobrej wierze. W okolicznościach sprawy niniejszej, zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wszystkie powyższe warunki zostały spełnione. Nie ulega wątpliwości, ze przedmiotem importu były jeżyny mrożone (frozen blackberries) i powinny one być zaklasyfikowane prawidłowo pod pozycją 0811 20 59 00. Podzielić należy zarzut skarżącej, że w omawianym przypadku zachodzi niedopuszczalność korekty zgłoszenia celnego w trybie art. 220 ust. 2 lit. b WKC – poprzez zaksięgowanie a posteriori wyższej należności celnej. Zgodnie z załącznikiem do rozporządzenia Rady (WE) 300/2006, obowiązującym w dniu importu – w jego wersji polskiej – wskazana była pozycja 0811 90 95 20 – jeżyny zamrożone i do takiej pozycji strona zaklasyfikowała towar w zgłoszeniu celnym. W tej sytuacji płatnik niewątpliwie przestrzegał wszystkich przepisów obowiązujących w zakresie zgłoszenia celnego, działał w dobrej wierze i nie mógł w racjonalny sposób wykryć błędu w taryfie celnej, a brak zaksięgowania należności celnych był wynikiem błędu organu celnego, jakim było ogłoszenie taryfy celnej o stosowaniu krajowym zamieszczającej błędne informacje. Dokonanie w tej sytuacji księgowania należności a posteriori byłoby korygowaniem błędu organów celnych, kosztem płatnika działającego w zaufaniu do publikowanych w języku polskim norm prawa miejscowego oraz przekonanego o prawidłowości funkcjonowania polskiej wersji narzędzia TARIC. Mając powyższe na uwadze, stwierdzając naruszenie przepisów prawa materialnego w postaci normy art. 220 ust. 2 lit. b rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. U. L 302 z 19.10.1992, str. 1), poprzez retrospektywne zaksięgowanie długu celnego, pomimo istnienia przesłanek uniemożliwiających dokonanie tej czynności, w związku z treścią art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153 poz. 1270 ze zm., dalej jako ppsa), uznając, że naruszenie to miało oczywisty wpływ na wynik sprawy, Sąd stwierdził konieczność uchylenia decyzji organów obu instancji. Zgodnie z art. 152 ppsa, w razie uwzględnienia skargi sąd w wyroku określa, czy i w jakim zakresie zaskarżony akt lub czynność nie mogą być wykonane. W sprawie niniejszej zaskarżone orzeczenia jako uchylone w całości nie powinny być wykonywane.