I SA/Bd 237/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Mirella Łent (spr.) Sędziowie: sędzia WSA Leszek Kleczkowski asesor WSA Urszula Wiśniewska Protokolant: starszy sekretarz sądowy S. M. po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 08 lipca 2008 r. sprawy ze skargi K. Ś. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do czerwca 2006 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w B. na rzecz K. Ś. kwotę [...] zł. ( [...]) tytułem zwrotu kosztów postępowania I SA/Bd 237/08 U Z A S A D N I E N I E Decyzją z [...]., [...], Dyrektor Izby Skarbowej w B. uchylił w części dotyczącej ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego za miesiące: luty, marzec, kwiecień 2006 r. i w tej części umorzył postępowanie, w pozostałej części utrzymał w mocy, decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w N. z dnia [...] określającą zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług od stycznia do czerwca 2006r. W uzasadnieniu wskazano, że z akt sprawy wynika, że w 2006 r. podatnik prowadził działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług transportowych i serwisowych. Kontrola rozliczeń podatku od towarów i usług za I półrocze 2006 r. ustaliła, że w okresie od stycznia do marca 2006 r. obniżył podatek należny o podatek naliczony wynikający z trzech faktur VAT wystawionych przez Przedsiębiorstwo Inwestycyjno - Budowlane E. Sp. z o.o. w W. . Na podstawie zawartej w dniu [...] umowy, jako przedstawiciel Spółki i w jej imieniu faktury wystawiał M. B.prowadzący PHU A. w B. , za nabycie oleju napędowego. Ustalono, że w kwietniu 2006 r. podatnik bezpodstawnie odliczył podatek VAT wynikający z faktury VAT z dnia [...] wystawionej przez M. Sp z o.o. w R. . Podstawę prawną do zakwestionowania powyższych transakcji stanowiły art. 88 ust. 3a pkt 4) lit. a) oraz pkt 1) lit. a) ustawy z dnia ustawy 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz.535 ze zm.). Ponadto w toku weryfikacji źródłowych dowodów sprzedaży usług transportowych stwierdzono, iż w dwóch przypadkach błędnie określono moment powstania obowiązku podatkowego dla świadczonych usług transportowych, czym naruszono przepis art. 19 ust. 13 pkt 2) lit. a) cytowanej uprzednio ustawy o podatku od towarów i usług. Dyrektor Izby Skarbowej w B. uznał, iż organ pierwszoinstancyjny nie wykorzystał wszystkich możliwych środków aby dokładnie ustalić stan faktyczny sprawy. W dniu 19 lipca 2007 r. organ podatkowy pierwszej instancji przesłuchał M. B. w charakterze świadka., ustalając szczegóły jego współpracy z Przedsiębiorstwem Inwestycyjno - Budowlanym E. Sp. z o.o. w W. , którego był przedstawicielem. M. B. zeznał, że współpracę z K. Ś. nawiązał poprzez agenta ubezpieczeniowego, lecz dokładnego terminu i okoliczności rozpoczęcia współpracy nie pamięta. Zamówienia na paliwo od podatnika przyjmował wyłącznie telefonicznie. Paliwo dostarczane było z firmy E. do jego bazy, to jest obiektu znajdującego się na O. w B. , który B. dzierżawił w czasie, kiedy prowadził działalność gospodarczą. Działalność swoją M. B. prowadził na podstawie umowy agencyjnej zawartej z firmą E. i był przekonany, że umowa ta, jeżeli nie było wypowiedzenia, samoistnie się odnawiała. M. B. zeznał ponadto, że po otrzymaniu zamówienia na paliwo tankował je swoim przenośnym zestawem pomiarowym do zbiorników DPPL o pojemności 1.000 litrów, ustawionych na swoim samochodzie i osobiście dostarczał do K. , tj. siedziby prowadzenia działalności przez podatnika. W trakcie przesłuchania zaznaczył jednak, że nie znał źródeł pochodzenia paliwa, które sprzedawał w imieniu spółki E. Świadek wskazał również, iż kontakt z firmą E. był kontaktem telefonicznym z W. G. - Prezesem Spółki oraz były to potkania w jego firmie, w przypadku regulowania należności. Pozyskano również nowe informacje dotyczące spółki M. w R. ( pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. z dnia[...] Nr [...]). Skutkiem ponownej analizy zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego było wydanie przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w N. decyzji z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w B.ustalił, że w toku postępowania wyjaśniającego przeprowadzonego przez Urząd Skarbowy W. na okoliczność weryfikacji transakcji zawartych przez E. Sp. z o.o. w W. z K. Ś. ustalono, iż wystawca faktur nie posiada kopii wystawionych dokumentów, a sprzedaż towaru nie została wykazana w deklaracjach rozliczeniowych VAT-7. Prezes firmy E. – W. G. , przesłuchany w dniu [...] w charakterze świadka zeznał, iż upoważnił swojego agenta – M. B. prowadzącego PHU A. w B., do wystawiania faktur sprzedaży w imieniu spółki. Z paragrafu 6 umowy agencyjnej zawartej w dniu [...]. pomiędzy stronami wynika to, iż umowę pośrednictwa sprzedaży paliw płynnych zawarto na rok, a przedłużenie jej na kolejne okresy wymagało formy pisemnej. Prezes E. potwierdził transakcje sprzedaży paliwa zawarte przez agenta M. B. w 2005 r., nie potwierdził natomiast transakcji przeprowadzonych w 2006 r. argumentując, iż w 2006 r. E. nie prowadził już działalności gospodarczej. Oświadczył również, że wszystkie posiadane przez Spółkę dokumenty księgowe dotyczące działalności prowadzonej w 2005 r. zostały skradzione w grudniu 2005 r. wraz z samochodem na terenie Niemiec, przy czym zdarzenie to nie zostało w żaden sposób przez niego udokumentowane (ustnego zgłoszenia kradzieży pojazdu dokonał kolega poszkodowanego). Liczne sprzeczności w zeznaniach Prezesa E., jak i jego agenta – M. B. sprawiły, iż organ podatkowy pierwszej instancji uznał, iż transakcje w ogóle nie miały miejsca. Pismem z dnia [...] na wniosek organu odwoławczego, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W. przesłał materiały z kontroli skarbowej przeprowadzonej w Przedsiębiorstwie Inwestycyjno - Budowlanym E. sp. z o.o. w W. , w zakresie rzetelności deklarowanych przez spółkę podstaw opodatkowania, prawidłowości obliczania i wpłacania do budżetu państwa podatku od towarów i usług w latach 2004-2005. Z dokumentów tych wynika, że w badanym okresie E. prowadziło działalność w zakresie pośrednictwa dostaw oleju napędowego (bez wymaganej prawem koncesji na dystrybucję i obrót paliwami) oraz świadczyło usługi remontowo-budowlane. Sprzedażą paliwa w imieniu spółki, na podstawie zawartych umów agencyjnych, zajmowały się dwa podmioty: Przedsiębiorstwo Handlowo - Usługowe A. M. B. z B. oraz Firma Wielobranżowa L.B. z B.. Spółka E. nie okazała co prawda żadnych dowodów zakupu i sprzedaży czy prowadzonych ewidencji, jednakże analiza wypłacanych agentom spółki miesięcznych prowizji od sprzedaży paliwa (zgodnie z umową agencyjną wysokość prowizji wynosiła 2% wartości netto każdej transakcji), zestawień wielkości dokonanej sprzedaży sporządzanych przez agentów oraz analiza obrotów na rachunku bankowym spółki, pozwoliły Urzędowi Kontroli Skarbowej na określenie wartości sprzedanych w 2005 r. paliw. W tej sytuacji uznano, iż brak dokumentów źródłowych (kopii faktur VAT i rejestrów sprzedaży) oraz potwierdzenie przez prezesa spółki – W. G. dokonanych transakcji, nie przesądza o tym, że obrotu paliwem w ogóle nie było. Ustalenia te znalazły swe odzwierciedlenie w decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z dnia [...] , którą określono spółce E. wysokość zobowiązań podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2005 r. oraz na podstawie art. 109 ust. 4 ustawy o podatku VAT ustalono dodatkowe zobowiązania podatkowe. Odnosząc się do kwestii obniżenia przez stronę w kwietniu 2006 r. podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury VAT, wystawionej przez M. sp z o.o., organ odwoławczy zauważył, że zarówno czynności kontrolne przeprowadzone przez organ pierwszoinstancyjny jak i czynności sprawdzające przeprowadzone przez Urząd Skarbowy w P. wskazały, że M. Sp. z o.o., pomimo zmiany adresu siedziby i wiążącej się z tym zamiany właściwości miejscowej organu podatkowego, nie dopełniła czynności związanych z aktualizacją zgłoszenia aktualizacyjnego VAT-R oraz NIP -2 i nie zarejestrowała się jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Wezwania kierowane do spółki do uzupełnienia brakujących w zgłoszeniu aktualizacyjnym dokumentów pozostały bez odpowiedzi. Z rejestru przedsiębiorców prowadzonego przez Sąd Rejonowy w S. XVII Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego nr KRS[...] wynika natomiast, że ostatnim adresem siedziby Spółki był R. ul. A. , jednakże Spółka M. wypowiedziała umowę najmu pod tym adresem z dniem l sierpnia 2005 r., a brak aktualizacji miejsca prowadzonej ewentualnie działalności gospodarczej uniemożliwia odnalezienie i jakąkolwiek identyfikację podmioty. Ustalono, że w 2006 r. Spółka M. nie była zarejestrowana jako czynny podatnik VAT i za ten okres nie składała deklaracji podatkowych dla podatku od towarów i usług również w miejscu poprzedniej siedziby. W ocenie organu, posiadanie dokumentacji spełniającej wymogi formalne (przyznanie spółce M. numeru NIP) nie daje jeszcze podstawy do realizacji uprawnień podatkowych. Prawo nabywcy do uwzględnienia podatku naliczonego zawartego w fakturach wystawionych przez sprzedawcę w istocie powiązane jest także z rzetelnością działań tego ostatniego, w szczególności z wymogami płynącymi w zakresie dokumentowania danych transakcji i przechowywania tych dokumentów. Rolą organu podatkowego jest natomiast podjęcie wszelkich możliwych ustaleń, tak aby powyższego sprawdzenia dokonać. Nabywca posiadający oryginał faktury ponosi więc w pewnym stopniu odpowiedzialność za uczciwość sprzedawcy. Spółka nie wywiązała się z obowiązku aktualizacji danych rejestracyjnych wynikających z art. 6 ust. l pkt 1) oraz art. 9 ust. l ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników ( Dz.U. z 2004 r. Nr 269, poz. 2681 ze zm.), dlatego nie została uznana za czynnego podatnika VAT. Ponieważ czynności tych nie dokonała, zgodnie z § 8 ust. l rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2005 r., Nr 95, poz. 798 ze zm.) nie była uprawniona do wystawiania faktur VAT. Ponadto wskazano na wyrok z dnia 4 września 2007 r. sygn. akt P 43/06 Trybunału Konstytucyjnego i umorzono postępowanie w zakresie ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego. W skardze wskazano, że wnioski, jakie organ wyciągnął z zebranego materiału dowodowego w kwestii transakcji z firmą E. są nieprawidłowe. W przypadku M. podniesiono, że spółka istniała, jedynie nie rozliczała się z podatków. Zarzucono sprzeczność art. 88 ust. 3a pkt 1) lit. a) ustawy z prawem unijnym. W odpowiedzi na skargę wniesiono o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga jest zasadna. Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270 ze zm.) wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Również, biorąc pod uwagę to, że od dnia wejście w życie Traktatu Akcesyjnego, na mocy którego Polska stała się państwem członkowskim Wspólnoty Europejskiej, kontrola obejmuje zgodność z prawem wspólnotowym, rozumianym jako całokształt dorobku prawnego Wspólnoty (acquis commaunautaire), w tym zasad ogólnych prawa wspólnotowego, interpretowanym oraz stosowanym w sposób jednolity na całym obszarze Unii Europejskiej. Organy podatkowe, stosując przepisy prawa podatkowego, działają na podstawie i w granicach prawa. Stosownie do art. 10 TWE również organy państwa powinny działać z poszanowaniem dla prawa wspólnotowego (Orzeczenie ETS z 11 lipca 1991r. w sprawie C-97/90 Hansgeorg Lennartz v. Finanzamt München III). Jednocześnie wzięto pod uwagę to, że zakres kognicji sądu administracyjnego ograniczony do kontroli legalności decyzji wyłącza możliwość czynienia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny ustaleń (zebrania i rozpatrzenia dowodów), które miałyby służyć merytorycznemu rozstrzygnięciu sprawy zakończonej zaskarżoną decyzją, czy oceniać według innej podstawy prawnej niż przyjęły to organy. W takim przypadku wynikiem postępowania dowodowego jest uchylenie zaskarżonej decyzji. Stosownie do art. 187 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. To postępowanie dowodowe w sprawach podatkowych stanowi poszukiwanie odpowiedzi, czy w określonym stanie faktycznym sytuacja podatnika podpada, czy też nie podpada pod hipotezę (a w konsekwencji i dyspozycję) określonej normy materialnego prawa podatkowego. W sprawie, podstawę zakwestionowania rozliczenia przez podatnika kwoty podatku stanowiły dwa odrębne przepisy, mianowicie art. 88 ust. 3a pkt 4) lit. a) oraz pkt l) lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.). Zgodnie z nimi nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi wystawionymi przez podmiot nieistniejący lub nieuprawniony do wystawiania faktur lub faktur albo wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności. Ze względu na uzyskany w sprawie wynik stosowania prawa: ograniczenie możliwości obniżenia kwoty podatku należnego VAT o podatek naliczony, przede wszystkim należałoby rozstrzygnąć, czy takie zastosowanie art. 88 ust. 3a pkt 1) lit. a) ustawy VAT, nie narusza zasady neutralności podatku. Zasada ta oznacza, że podatek VAT powinien być dla podatnika neutralny, tzn. nie powinien stanowić dla niego obciążenia kosztowego. Podatek ten obciąża konsumpcję, czyli wykorzystanie usług i towarów do celów innych niż cele opodatkowanej działalności gospodarczej. (J. Martini, Ł. Karpiesiuk, VAT w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, C.H. Beck, W-wa 2005, s. 10 i 389; K. Sachs, VI Dyrektywa VAT, C.H. Beck, W-wa 2003, s. 417). Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego jest podstawowym i fundamentalnym prawem podatnika, wynikającym z samej konstrukcji podatku VAT. Obowiązująca w 2006r. Szósta Dyrektywa Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG) (Dz.U.UE.L.77.145.1,Dz.U.UE-sp.09-1-23) prawo to wyraziła w art. 17. I tak stosownie do art. 17 (2), o ile towary i usługi są używane do celów zawieranych transakcji podlegających opodatkowaniu, podatnik jest uprawniony do odliczenia od podatku, który zobowiązany jest zapłacić, następujących kwot: a) należnego lub zapłaconego podatku od wartości dodanej od towarów lub usług dostarczonych lub, które mają być podatnikowi dostarczone przez innego podatnika; b) podatku od wartości dodanej należnego lub zapłaconego od towarów przywożonych; c) podatku od wartości dodanej, który jest należny na podstawie art. 5 ust. 7 lit. a) i art. 6 ust. 3. Ranga tego przepisu jest taka, że art. 17 (2) przyznaje jednostkom prawa, na które mogą się one powoływać przed sądami krajowymi (orzeczenie z 6 lipca 1995r. w sprawie C-62/93 BP Soupergaz Anonimos Etairia Geniki Emporiki-Viomichaniki kai Antiprossopeion przeciwko Państwu Greckiemu [w:] J. Martini, jw., s. 394). W orzeczeniu ETS z dnia 21 września 1988r. J 50/87 w sprawie Komisji Wspólnot Europejskich przeciwko Republice Francuskiej (LEX nr 84188) czytamy, iż system odliczeń podatku naliczonego, którego zasady określone są w artykułach 17-20, ma na celu całkowite uwolnienie podmiotu gospodarczego od obciążeń z tytułu podatku VAT przypadającego do zapłaty lub zapłaconego w toku prowadzonej działalności gospodarczej. Ze względu na wpływ na poziom obciążeń podatkowych, jakiekolwiek ograniczenie prawa do odliczenia przysługującego podatnikowi musi być stosowane w ten sam sposób we wszystkich Państwach Członkowskich oraz musi opierać się na istnieniu przepisu w prawie wspólnotowym, który ograniczenie takie wprost przewiduje. W przypadku braku takiego przepisu, z prawa do odliczeń należy korzystać niezwłocznie w odniesieniu do wszystkich kwot podatku naliczonego od dostaw towarów i usług. W piśmiennictwie, możliwość ograniczenia prawa do odliczenia upatruje się przede wszystkim w dwóch przypadkach: na podstawie środka specjalnego wprowadzonego zgodnie z art. 27 VI Dyrektywy lub na podstawie art. 17(6) VI Dyrektywy (J. Martini, jw., s. 495). W sprawie zastosowanie mogłaby mieć druga z opcji. Otóż, zgodnie z art. 17(6) VI Dyrektywy (klauzula stałości), przed upływem najwyżej czterech lat od daty wejścia w życie dyrektywy, Rada, stanowiąc jednogłośnie na wniosek Komisji, podejmie decyzję, które wydatki nie będą się kwalifikowały do odliczenia podatku od wartości dodanej. Odliczenie podatku od wartości dodanej nie będzie w żadnym przypadku obejmowało wydatków nie będących wydatkami ściśle związanymi z działalnością gospodarczą, takich jak wydatki na artykuły luksusowe, rozrywkowe lub wydatki reprezentacyjne. Do czasu wejścia w życie powyższych przepisów, Państwa Członkowskie mogą zachować wyłączenia przewidziane w ich prawie krajowym w momencie wejścia w życie niniejszej dyrektywy. Za taką wykładnią art. 17 ust. 6 VI Dyrektywy przemawia również brzmienie art. 176 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 06.347.1), która zastąpiła VI Dyrektywę. Zastosowanie regulacji przewidzianej w art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a) ustawy o VAT jest dopuszczalne, ale musi zostać poprzedzone wykazaniem, że z ogółu obiektywnych okoliczności danej sprawy wynika, że podatnik mógł przewidywać, że transakcja miała na celu uzyskanie korzyści podatkowej (I SA/Gd 533/07, wyrok wsa, 2007.08.07, w Gdańsku, POP 2007/6/83.). Co do zasady uregulowanie zawarte w art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), w zakresie, w jakim przeciwdziała nadużyciom prawa do dokonania odliczenia, jest zgodne z VI Dyrektywą (2007.06.12, I SA/Gd 888/06, wyrok wsa, w Gdańsku). Podatnik ma możliwość zwrócenia się do organów podatkowych z wnioskiem o wskazanie, czy jego kontrahent jest zarejestrowanym podatnikiem VAT. Jeżeli tego nie uczyni, a okoliczności transakcji budzą wątpliwości i w konsekwencji kontrahent okaże się niezarejestrowanym podatnikiem VAT, podatnik ponosi negatywne konsekwencje braku staranności. Wykluczone jest bowiem wówczas skorzystanie z prawa do obniżenia VAT należnego o naliczony wynikający z faktur dokumentujących takie transakcje (I SA/Gd 802/07, wyrok wsa, 2008.03.04, w Gdańsku, Jur.Podat. 2008/3/92.). W takim wypadku to on powinien wykazać, że poczynił działania, które wyeliminowałyby wątpliwości, co do tego czy mógł przewidzieć, że transakcja miała na celu uzyskanie korzyści podatkowej. Skarżący nie udowodnił, że poczynił takie działania, natomiast organ wykazał, że M. był podatnikiem nieistniejącym. To nieistnienie należy postrzegać w jego pojęciu prawnym. Samo działanie w obrocie gospodarczym nie wystarczało, by uznać go za podatnika VAT. Był to podmiot nieidentyfikowalny i skarżący miał możliwość by to przewidzieć. Samo zwrócenie się do właściwego urzędu o wyjaśnienie wystarczyłoby do tego by wiedział, z jakim podmiotem wiąże się umową. Spółka M. nie wywiązała się z obowiązku aktualizacji danych rejestracyjnych wynikających z art. 6 ust. l pkt l) oraz art. 9 ust. l ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników ( Dz.U. z 2004 r. Nr 269, poz. 2681 ze zm.), dlatego nie została uznana za czynnego podatnika VAT. Ponieważ czynności tych nie dokonała, zgodnie z § 8 ust. l rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2005 r., Nr 95, poz. 798 ze zm.) nie była uprawniona do wystawiania faktur VAT. Natomiast w kwestii spółki E. , to kontrolując prawidłowość wniosków wyciągniętych na podstawie zebranego materiału dowodowego, co do wydatków udokumentowanych fakturami wystawionymi przez tę firmę, w ocenie Sądu te wnioski były dowolne, w świetle przyjętej materialnej podstawy prawa, której istotą jest brak czynności. Na początek należałoby wskazać, że nawet decyzja wydana na kontrahenta skarżącego, z której wynikałoby, że organ przyjął, że wykonał on usługi, które z kolei są okolicznościami istotnymi w postępowaniu podatkowym skarżącego, nie zwalniałaby organu z samodzielnych ustaleń w tych kwestiach. Decyzja taka nie weszłaby do szeroko pojętej podstawy prawnej obecnie kontrolowanego aktu. Brakuje przepisów, które dawałyby jej taki przymiot. Decyzja taka jest aktem indywidualnym rozstrzygającym o prawach i obowiązkach adresata. Z drugiej strony godziłoby to w podstawowe prawa skarżącego – możliwości obrony poprzez czynny udział strony w postępowaniu czy prawo zaskarżenia (art. 123 § 1 i 127 op). Taka decyzja może być jedynie jednym z dowodów w sprawie, a odmienne oceny tych samych faktów, w świetle przepisów ordynacji podatkowej można ocenić jedynie jako niepożądane. Przechodząc do oceny logiki i oczywistości wniosków wyciągniętych przez organ, to przyjął on, że ponieważ decyzja rozstrzyga o rozliczeniach podatnika z 2006r., które nie były przedmiotem kontroli skarbowej, a prezes spółki E. zaprzeczył, iż w 2006 r. E. prowadziło działalność gospodarczą, zweryfikowano znajdujące się w materiale dowodowym dokumenty agenta Spółki – M.B. . W okresie od stycznia do marca 2006 r. M. B. sporządził trzy protokoły zdawczo - odbiorcze, przekazujące firmie E. wystawione w jej imieniu faktury, na których widnieją potwierdzenia odbioru Prezesa W. G. , jednakże z dokumentów tych nie wynika, że mogły być wśród nich faktury wystawione dla podatnika. Również kserokopie wystawionych przez agenta M. B. dla Spółki E. faktur VAT z dnia [...] Nr [...] , z dnia [...] Nr [...] oraz z dnia [...] Nr [...] , za prowizję od sprzedaży paliwa mimo, iż podpisane przez Prezesa W. G. , nie dają podstawy do uznania, że zakwestionowane transakcje miały miejsce, tym bardziej, że zaprzecza temu sam sprzedawca. Nie istnieją zdaniem organu żadne inne dowody, które potwierdziłyby przeprowadzenie kwestionowanych transakcji. W tej sytuacji okoliczności, takie jak: zaprzeczenie dokonania transakcji przez sprzedawcę, brak jakiejkolwiek dokumentacji potwierdzającej sprzedaż, wygaśnięcie umowy agencyjnej, czy też gotówkowy sposób zapłaty, uniemożliwiły organowi przyjęcie, że sporne transakcje w ogóle miały miejsce. Zatem głównym argumentem organu było to, że kontrahent zaprzeczył, że wykonywał działalność gospodarczą. Jednakże organ całkowicie pominął w swych ocenach to, że mimo takich zeznań (wręcz w sprzeczności z nimi), przyjmował dokumenty tak jakby nic w jego działaniach od 2005r. się nie zmieniło. Ten fakt w okolicznościach potwierdzenia czynności przez bezpośredniego ich wykonawcę M. B. , nie dawał podstaw do wyciągania tak daleko idącego wniosku, jaki stanowił podstawę zaskarżonego orzeczenia. Trudno ocenić przyjęcie z niewiarygodne w takim wypadku zeznania B. a wiarygodne G. , za wniosek logiczny i oczywisty. Chcąc wywieść, że czynności, o jakich mowa w fakturze nie miały miejsca, materiał dowodowy w sprawie wymaga uzupełnienia o rozpatrzenie materiału pod kątem zaistnienia faktycznego sprzedaży, a nie jej strony formalnej. Mając na względzie powyższe oraz art. 145 § 1 pkt 1) lit. c) cyt. Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w zw. z art. 187 § 1 ordynacji podatkowej, orzeczono jak w sentencji. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 cyt. Prawa.