II FSK 660/07

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Jan Rudowski, Sędzia NSA Antoni Hanusz, Sędzia WSA del. Sławomir Presnarowicz (sprawozdawca), Protokolant Janusz Bielski, po rozpoznaniu w dniu 15 lipca 2008 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Samorządowego Kolegium Odwoławczego w G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 19 grudnia 2006 r. sygn. akt I SA/Gd 422/06 w sprawie ze skargi S. J. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w G. z dnia 28 marca 2006 r. [...] w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowych 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gdańsku, 2) zasądza od S. J. na rzecz Samorządowego Kolegium Odwoławczego w G. kwotę 100 (sto) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku wyrokiem z dnia 19 grudnia 2006 r., sygn. akt I SA/Gd 422/06, uchylił decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w G. z dnia 28 marca 2006 r., nr sygn. akt [...] oraz decyzję Prezydenta Miasta T. z dnia 28 czerwca 2005 roku nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia S. J. zaległości podatkowych w podatku od nieruchomości za 2005 r. Podstawą prawną powyższego orzeczenia Sądu I instancji był art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, ze zm. ), określanej dalej p.p.s.a. Z ustaleń stanu faktycznego podanego w zaskarżonym wyroku wynika, że w dniu 1 grudnia 2005 r., pan S. J. - współwłaściciel niezabudowanej działki nr [..] o powierzchni 1081 m2 położonej w T. przy ul. P., złożył wniosek o umorzenie zaległości podatkowych w podatku od nieruchomości za 2005 r., w kwocie 216,20 zł. Prośbę motywował trudną sytuacją materialną oraz zdrowotną. Z materiału dowodowego znajdującego się w aktach sprawy wynika, że państwo J. utrzymują się z emerytur w wysokości 1.842 zł. Oboje są inwalidami pierwszej grupy, pan S. J. jest niewidomy, a inwalidztwo pani K. J. jest związane z narządem ruchu. Ponoszone przez podatników koszty, w oparciu o złożone dokumenty oraz wyjaśnienia, kształtują się w granicach około 1.158 zł miesięcznie. Ze złożonego wniosku wynika, iż państwo J. chorują, co wiąże się z ponoszeniem stałych kosztów na leczenie i lekarstwa. Dodatkowo pan J. podniósł, iż założył wodomierze, co wiązało się z poniesieniem wysokich kosztów. Prezydent Miasta T. decyzją z dnia 28 grudnia 2005 r. odmówił państwu J. umorzenia podatku od nieruchomości za 2005 r. W uzasadnieniu organ podatkowy wyjaśnił, iż o przesłance "ważnego interesu", unormowanej w art. 67 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa ( Dz. U. Nr 137, poz. 926, ze zm.), dalej określanej jako o.p., można mówić np., w razie znacznego obniżenia zdolności płatniczych dłużnika, spowodowanych zdarzeniem losowym (np. powódź, pożar, kradzież lub inne zdarzenie uznane za wyjątkowe). Po przeanalizowaniu przedstawionych we wniosku kosztów i załączonych kopii rachunków organ ustalił, iż wymiar podatku od nieruchomości, który na 2005 r., został ustalony w kwocie 216,20 zł, w systemie miesięcznym wynosiłby 18 zł. Zatem nie można powiedzieć, że kwota 18 zł miesięcznie w jakikolwiek sposób zagraża egzystencji podatnika. W odwołaniu od powyższej decyzji pan S. J. wniósł o jej uchylenie i zwolnienie z podatku. Wraz z małżonką ponosi wszelkie koszty utrzymania mieszkania, w tym także koszty założenia wodomierzy. Przedstawione przez organ I instancji wyliczenie jest niekompletne, gdyż nie uwzględnia wydatków poniesionych na leki przeciwbólowe i wzmacniające. W dodatku nie zawiera wydatków na żywność, odzież i środki czystości. Skarżący podniósł, iż jest inwalidą, a jego małżonka przeszła operację i wymaga opieki i dobrego odżywiania. Decyzją z dnia 28 marca 2006 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w G. utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy wyjaśnił, iż ulgi podatkowe stanowią wyjątek od reguły, którą jest terminowe płacenie należnych podatków. Z uwagi na użyty w art. 67a § 1 pkt 3 o.p. zwrot "może", decyzje w tego rodzaju sprawach mają charakter decyzji uznaniowych. Nawet ustalenie istniejących przesłanek, które uzasadniałyby ewentualne umorzenie zaległości nie skutkuje obowiązkiem wydania decyzji korzystnej dla podatnika. W ocenie organu podatkowego II instancji w przedmiotowej sprawie nie została spełniona przesłanka ważnego interesu podatnika uzasadniająca umorzenie zaległego podatku, a także interes publiczny nie przemawia za uwzględnieniem wniosku strony. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, dalej określany jako WSA, w uzasadnieniu wyroku uwzględniającego skargę, podkreślał, że postępowanie zostało przeprowadzone w sposób nieprawidłowy, organy podatkowe nie dokonały bowiem wszechstronnego zebrania i zbadania materiału dowodowego oraz nie wyjaśniały wszystkich istotnych dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy okoliczności. Organy podatkowe, orzekające w niniejszej sprawie skupiły się jedynie na ocenie sytuacji majątkowej podatnika, nie biorąc pod uwagę, iż jest on osobą niepełnosprawną, zasługującą na szczególną ochronę. Orzekając o umorzeniu zaległości podatkowych, organ podatkowy za podstawę rozstrzygnięcia może mieć przesłankę ważnego interesu podatnika, lub przesłankę interesu publicznego. Użyty w art. 67 § 1 o.p. spójnik "lub" wyraża możliwość zamienną, co oznacza, że obie przesłanki mają charakter równorzędny. Pojęcie interesu publicznego nie da się wprost zdefiniować. Można się do niego odwoływać przez ustalenie hierarchii celów i wartości, jakie powinny obowiązywać w procesie stosowania prawa. Przy wykładni interesu publicznego należy uwzględniać respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy publicznej. "Publiczny" - to bowiem dotycząca ogółu ludzi i służący ogółowi. Z Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej wynika zasada poszanowania wolności i praw jednostki. Demokratyczne państwo prawne urzeczywistnia zasady sprawiedliwości społecznej. Polska jako wspólne dobro ma obowiązek troszczyć się zarówno o prawa większości, jak i o zabezpieczenie praw mniejszości, również wchodzących w skład Rzeczypospolitej, w tym także osób starszych, chorych i niepełnosprawnych. W ocenie WSA w przedmiotowej sprawie organy podatkowe nie dokonały oceny, czy wystąpił interes publiczny uzasadniający umorzenie zaległości podatkowej. Dyrektywa wyboru w postaci interesu publicznego umożliwia umorzenie zaległości podatkowej w sytuacji, gdy zapłata daniny publicznoprawnej skutkowałaby nadmiernym obciążeniem obywatela z naruszeniem zasady państwa opiekuńczego. Instytucja umorzenia zaległości podatkowej umożliwia takie rozłożenie obowiązku zapłaty podatku, aby nie była naruszona naczelna zasada równości obywateli, polegająca na uwzględnieniu wszelkich dóbr chronionych przez ogół społeczeństwa. Organy nie zakwestionowały przedstawionych przez stronę skarżącą okoliczności, a więc faktu poważnej choroby skarżącego i jego małżonki oraz informacji dotyczących posiadanego przez nich majątku, natomiast uznały, iż wbrew jej subiektywnemu przekonaniu, nie są one wystarczające dla przyznania wnioskowanej ulgi. W skardze kasacyjnej wniesionej za pośrednictwem pełnomocnika ( radcy prawnego ) Samorządowe Kolegium Odwoławcze w G., dalej jako skarżący, wnosiło o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA oraz o zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów zastępstwa procesowego wg. norm przypisanych. W podstawach skargi kasacyjnej wskazywano na naruszenie: I. przepisów postępowania, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 122 i art. 187 § 1o.p. poprzez: 1. błędne uznanie, iż organy podatkowe naruszyły przepisy postępowania, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a w szczególności nie dokonały wszechstronnego zebrania i zbadania materiału dowodowego oraz nie wyjaśniły wszystkich istotnych dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy okoliczności, a także nie dokonały oceny czy wystąpił interes publiczny uzasadniający umorzenie zaległości podatkowej. 2. nie wykazanie, iż ewentualne naruszenie przepisów postępowania mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy; II. przepisów postępowania, a mianowicie art.141 § 4 p.p.s.a., poprzez nie wyjaśnienie podstawy prawnej rozstrzygnięcia oraz nie zawarcie precyzyjnych wskazań co do dalszego postępowania. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej zostały uszczegółowione powyższe zarzuty. S. J. nie skorzystał z przysługującego mu uprawnienia do wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie. Stosownie do treści przepisu art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej i z urzędu bierze pod uwagę jedynie nieważność postępowania. W niniejszej sprawie nie stwierdza się, aby zaistniały przesłanki dające podstawę do unieważnienia zaskarżonego wyroku. Oznacza to związanie sądu odwoławczego zarzutami i wnioskami skargi kasacyjnej, które mogą dotyczyć wyłącznie ocenianego wyroku. Zgodnie zaś z art. 176 p.p.s.a., skarga kasacyjna powinna czynić zadość wymaganiom przepisanym dla pisma w postępowaniu sądowym oraz zawierać oznaczenie zaskarżonego orzeczenia ze wskazaniem, czy jest ono zaskarżone w całości, czy w części, przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie, wniosek o uchylenie lub zmianę orzeczenia z oznaczeniem zakresu żądanego uchylenia lub zmiany. Natomiast unormowania art. 174 p.p.s.a. wskazują, iż skargę kasacyjną można oprzeć na: naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie ( pkt 1 ) albo naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy ( pkt 2 ). Oceniając pod tym względem skargę kasacyjną w niniejszej sprawie należy stwierdzić, iż odpowiada ona wymaganiom ustawowym. Na wstępie należy zaakcentować słuszność tezy powołanej przez WSA w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, że decyzje uznaniowe organów podatkowych podlegają ograniczonej kontroli sądu administracyjnego. W utrwalającej się linii orzeczniczej NSA podkreśla się, iż nie jest on organem III instancji w postępowaniu administracyjnym i nie może poddawać ocenie, czy dokonany przez organ administracji państwowej wybór jest słuszny, a zatem Sąd nie jest uprawniony do badania merytorycznej zasadności (celowości) decyzji administracyjnej; sąd administracyjny nie rozstrzyga o tym, czy pobór podatku powinien być zaniechany. Takie rozstrzygnięcie należy wyłącznie do organów administracyjnych. Natomiast w pełnym zakresie zaskarżona decyzja podlega badaniu, co do jej zgodności z przepisami proceduralnymi ( zob. wyrok NSA z 23 kwietnia 1998 r., syg. akt I SA/Kr 1227/97, opublikowany w: Lex nr 33 404. ). Podobnie w orzeczeniu z 7 lutego 2001 r. NSA stwierdzając, iż sądowa kontrola legalności uznaniowych decyzji sprowadza się do oceny, czy organ podatkowy prawidłowo zgromadził materiał dowodowy oraz czy wyciągnięte wnioski w zakresie merytorycznym decyzji o odmowie umorzenia zaległości podatkowych mają swoje uzasadnienie w zebranym w sprawie materiale dowodowym oraz, czy dokonana ocena mieści się w ustawowych granicach, zaś wyciągnięte wnioski są logiczne i poprawne ( zob. wyrok NSA, syg. akt I SA/Gd 1507/00, opublikowany w: Lex nr 46 473.). W rozpatrywanej sprawie Naczelny Sąd Administracyjny za zasadny uznaje jednakże wywiedziony na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a., zarzut naruszenia unormowań art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a. w zw. z art. 122 i art. 187 § 1o.p. poprzez błędne uznanie, iż organy podatkowe naruszyły przepisy postępowania, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a w szczególności nie dokonały wszechstronnego zebrania i zbadania materiału dowodowego oraz nie wyjaśniły wszystkich istotnych dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy okoliczności, a także nie dokonały oceny, czy wystąpił interes publiczny uzasadniający umorzenie zaległości podatkowej. Słusznie bowiem wywodzi skarżący, że w uzasadnieniu swojej decyzji organ podatkowy I instancji wyjaśnił pojęcie "interesu publicznego", oraz wskazał, iż w jego ocenie nie występują w sprawie przesłanki o charakterze "interesu publicznego". Podkreślano, iż od 1993 r. Prezydent Miasta T. wielokrotnie wydawał S. J. decyzję o umorzeniu lub zaniechaniu poboru przedmiotowego podatku. Również skarżący w uzasadnieniu swojej decyzji ocenił przesłankę "interesu publicznego" podnosząc, iż nie została ona spełniona, a "trudna sytuacja zdrowotna rodziny nie może skutkować ciągłym umorzeniem zaległości podatkowych w sytuacji, gdy dochód rodziny umożliwia jej uregulowanie zaległego podatku". W tej sytuacji WSA w przedmiotowej sprawie bezpodstawnie przyjął, że "organy podatkowe nie dokonały oceny, czy wystąpił interes publiczny uzasadniający umorzenie zaległości podatkowej". Naczelny Sąd Administracyjny za usprawiedliwiony uznaje także wywiedziony zarzut naruszenia przepisów postępowania, a mianowicie art.141 § 4 p.p.s.a., poprzez nie zawarcie precyzyjnych wskazań, co do dalszego postępowania. Stosownie bowiem do treści art. 141 § 4 p.p.s.a, uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Jeżeli w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ administracji, uzasadnienie powinno ponadto zawierać wskazania, co do dalszego postępowania. Jeśli WSA postawił ( w domyśle ) zarzut "naruszenia art. 187 § 1 i art. 122 o.p.", a w szczególności, że "organy podatkowe orzekające w niniejszej sprawie skupiły się jedynie na ocenie sytuacji majątkowej podatnika, nie biorąc pod uwagę, iż jest on osobą niepełnosprawną, zasługującą na szczególną ochronę.", to jednocześnie miał obowiązek szczegółowo podać, do wykonania jakich czynności zobowiązany jest organ podatkowy, aby można było w przedmiotowej sprawie wydać decyzję odpowiadającą prawu. W tej sytuacji nie wystarczyło bowiem stwierdzenie WSA, że "badając sprawę, organy podatkowe obowiązane będą do ponownego przeanalizowania i oceny sytuacji majątkowej i zdrowotnej skarżącego". Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny uznał skargę kasacyjną jako zasługującą na uwzględnienie i stosując przepisy art. 185 § 1 p.p.s.a., oraz będąc związany wnioskami skargi kasacyjnej, poprzez treść art. 183 § 1 p.p.s.a., orzekł o uchyleniu zaskarżonego wyroku i o przekazaniu sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi administracyjnemu I instancji. O kosztach postępowania kasacyjnego rozstrzygnięto zgodnie z art. 203 pkt 2 w zw. z art. 207 § 2 tej ustawy.