I SA/Kr 553/08

Sygn. akt I SA/Kr 553/08 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 2 września 2008r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Ewa Michna, Sędziowie: WSA Beata Cieloch, WSA Maria Zawadzka (spr), Protokolant: Iwona Sadowska-Białka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 2 września 2008r., sprawy ze skargi Spółdzielni [...] "T" Zakład Pracy Chronionej, na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia [...] Nr [...], w przedmiocie odmowy wydania zaświadczenia, I. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie organu I instancji. II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie 357 zł ( trzysta pięćdziesiąt siedem złotych). Naczelnik Urzędu Skarbowego, postanowieniem Nr [...] z dnia [...] odmówił stronie skarżącej - Spółdzielni [...] "T" w K, wydania zaświadczenia o pomocy de minimis. W uzasadnieniu decyzji organ podatkowy wskazał, że strona skarżąca w dniu [....] września 2007 r. dokonała przelewu z rachunku bankowego środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych (ZFRON) na swój rachunek bieżący, kwoty 76.000 zł na zakup maszyny - gilotyny hydraulicznej Ermaksan CNS HVR 3100-6, celem przygotowania stanowisk pracy dla trzech osób niepełnosprawnych. W tym samym dniu skarżąca dokonała z rachunku bieżącego, zapłaty za zakup w/w maszyny w kwocie 141 512,68 zł. W związku z tym, że spółdzielnia posiada status zakładu pracy chronionej oraz z uwagi na fakt, że na wyposażenie stanowisk pracy dla osób niepełnosprawnych, ze środków PFRON przyznano refundację poniesionych kosztów w wysokości 69.000 zł, skarżąca wystąpiła do Urzędu Skarbowego o wydanie zaświadczenia o udzielonej pomocy de minimis na kwotę 72 512,68 zł. Organ podatkowy uznał, że nie jest możliwe wydanie takiego zaświadczenia albowiem wydatek ten powinien być pokryty bezpośrednio ze środków zgromadzonych na koncie ZFRON, a nie dopiero w wyniku kompensaty ze środków zgromadzonych na koncie ZFRON. Na powyższe postanowienie strona skarżąca złożyła zażalenie, domagając się jego uchylenia oraz wydania zaświadczenia o pomocy de minimis. Skarżąca podniosła, że spełniła wszystkie wymagane prawem przesłanki do uzyskania takiego zaświadczenia. Podniosła także, że w polskim ustawodawstwie nie istnieje przepis, który wprowadzałby obowiązek dokonywania wydatków w zakresie funduszu ZFRON bezpośrednio z rachunku bankowego tego funduszu. Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia [...], Nr [...] utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego. Organ odwoławczy potrzymał stanowisko organu pierwszej instancji, przyjmując że wydatek poniesiony w dniu [...] września 2007 r., w kwocie 72 512,68 zł nie został poniesiony z konta zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych, na którym gromadzone są środki ze zwolnienia na podstawie art. 38 ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r.Nr 14,poz. 176), a zatem operacja finansowa dokonana przez skarżącą nie kwalifikuje jej jako pomoc de minimis. Na powyższe postanowienie strona skarżąca wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, domagając się uchylenia powyższego postanowienia oraz postanowienia organu pierwszej instancji. Skarżąca zarzuciła: • naruszenie przepisu art. 121 § 1 w zw. z art. 306 k ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, póz. 60, z późn. zm.), poprzez przeprowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych, • naruszenie przepisu art. 122 oraz art. 125 § 1 Ordynacja podatkowa poprzez niewłaściwe wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy, • naruszenie przepisu art. 122 i art. 187 w zw. z art. 306 k Ordynacja podatkowa poprzez dokonanie dowolnych ustaleń i błędną ocenę istniejącego w sprawie stanu faktycznego, • naruszenie przepisu art. 217 § 2 w zw. z art. 306 c i art. 306 k Ordynacja podatkowa poprzez nie przedstawienie uzasadnienia prawnego oraz wystarczającego uzasadnienia faktycznego postanowienia, • naruszenie przepisu art. 5 ust. 3 ustawy z dnia 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej (Dz. U. Nr 1234, póz. 1291, z późn. zm.), poprzez niewydanie zaświadczenia o pomocy de minimis, • naruszenie przepisów rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 26 kwietnia 2007 r. w sprawie szczegółowych warunków udzielania pomocy de minimis przedsiębiorcom prowadzącym zakłady pracy chronionej (Dz. U. Nr 76, póz. 496) oraz art. 33 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz. U. Nr 123, póz. 776 z późn. zm.) w związku z błędnym ustaleniem, iż strona nie dokonała wydatku ze środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych albowiem nie został poniesiony z konta zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych. W uzasadnieniu skargi strona skarżąca przytoczyła stosowne przepisy ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych, rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych oraz rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie szczegółowych warunków udzielania pomocy de minimis przedsiębiorcom prowadzącym zakłady pracy chronionej. Stwierdziła jednocześnie, że żaden z nich nie przewiduje obowiązku dokonywania wydatków na wskazane w przepisach cele bezpośrednio z rachunku bankowego ZFRON. Zdaniem skarżącej rygory związane z prowadzeniem odrębnego rachunku zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych mają na celu wprowadzenie jasności i przejrzystości wydatkowania środków publicznych przekazywanych zakładom pracy chronionej na cele rehabilitacji osób niepełnosprawnych, nie zaś dodatkowe obciążanie podmiotów uprawnionych. Skarżąca dodała, że organ podatkowy nie miał podstawy do odmowy wydania żądanego zaświadczenia albowiem skarżąca domagała się potwierdzenia faktów i stanu prawnego, które wynikały z prowadzonych przez organ podatkowy ewidencji, rejestrów i danych będących w posiadaniu tego organu. Jednocześnie nie zaistniały zdaniem skarżącej, okoliczności uzasadniające odmowę wydania zaświadczenia. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie. Organ drugiej instancji podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko dodając, że do czasu przekazania środków funduszu rehabilitacji na konto ZFRON wyłączona jest możliwość dysponowania nimi przez pracodawcę i przeznaczania ich na ustawowe cele związane z rehabilitacją osób niepełnosprawnych. Jak stwierdził organ podatkowy, nie można uznać za poniesienie wydatku w ramach pomocy de minimis, dokonania zapłaty ze środków innych, niż zgromadzone na ZFRON, które następnie są refundowane ze środków tego funduszu. W piśmie procesowym z dnia [...] maja 2008 r. strona skarżąca powtórzyła argumentację zawartą w skardze, a nadto powołała się na treść uzasadnienia wyroku WSA z dnia 28 lutego 2008 r. ,sygn. akt I SA/Kr 677/07, zgodnie z którą sam fakt, że początkowo środki na określony w przepisach wydatek są przeznaczane z rachunku obrotowego podmiotu, a później dopiero odpowiednia suma jest przelewana z funduszu ZFRON na rachunek bieżący, nie ma wpływu na zakwestionowanie wydatku jako dokonanego w ramach pomocy de minimis. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył co następuje: Skarga jest zasadna i zasługuje na uwzględnienie. Na wstępnie zaznaczyć należy, że stosownie do treści art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, póz. 1269), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie Sądu podlega zatem zgodność aktów administracyjnych z przepisami prawa materialnego i procesowego. Kontrola ta ogranicza się więc do badania, czy rozpoznając sprawę nie naruszyły one prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na jej wynik. Ocena dokonywana jest według stanu prawnego i na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu. Sąd w składzie orzekającym w rozpoznawanej sprawie, biorąc pod uwagę wskazane powyżej kryteria oceny prawnej zaskarżonej decyzji znalazł podstawy do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Skarbowej została wydana z naruszeniem przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy. Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie była kwestia zachowania przez stronę skarżącą, warunków uprawniających do uzyskania zaświadczenia potwierdzającego, że dokonanie przez przedsiębiorcę prowadzącego zakład pracy chronionej, wydatku ze środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych, nastąpiło w ramach pomocy de minimis. Status zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych reguluje art. 31 i art. 33 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz.U.97, Nr 123, poz. 776 ze zm.) oraz w art. 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U.97, Nr 123, poz. 776 ze zm.). Regulacje dotyczące tego funduszu zawarte są również w rozporządzeniu ministra pracy i polityki socjalnej z dnia 31 grudnia 1998 r. w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych (Dz. U. z 99r, Nr 3, poz. 22 ze zm.). Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że w zakładowym funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych (dalej ZFRON) gromadzone są w środki pochodzące z wielu źródeł, jednakże w przeważającej mierze pochodzą one z licznych zwolnień i ulg podatkowych ustanowionych dla zakładów pracy chronionej. Stosownie do treści art. 33 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych, prowadzący zakład pracy chronionej tworzy zakładowy fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych oraz jest zobowiązany do prowadzenia ewidencji i odrębnego rachunku bankowego środków tego funduszu. Cele na jakie mogą być przeznaczane środki z funduszu ZFRON zostały wyszczególnione w § 2 mającego zastosowanie w niniejszej sprawie rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 31 grudnia 1998 r. w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych (Dz. U. z 99r., Nr 3, poz. 22 ze zm.). Znajduje się wśród nich zakup urządzeń i maszyn na przygotowywanie stanowisk pracy dla osób niepełnosprawnych - cel na który zostały przekazane środki przez skarżącego, posiadającego status zakładu pracy chronionej. Wydatek tego rodzaju jest również ujęty w przedsięwzięciach, na finansowanie których uprawnione podmioty mogą przeznaczać środki, tak aby mogło to stanowić podstawę do zakwalifikowania pomocy jako pomocy de minimis, określonej w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 26 kwietnia 2007 r. w sprawie szczegółowych warunków udzielania pomocy de minimis przedsiębiorcom prowadzącym zakłady pracy chronionej (Dz. U. z 07 r, Nr 76. poz.496 ze zm.). Warunkiem uznania pomocy jako pomoc de minimis, określonym w § 5 w/w rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 26 kwietnia 2007 r. w sprawie szczegółowych warunków udzielania pomocy de minimis przedsiębiorcom prowadzącym zakłady pracy chronione, jest uzyskanie przez przedsiębiorcę zaświadczenia wydanego przez organ podatkowy lub inne uprawnione podmioty. Jednocześnie cytowane rozporządzenie zastrzega, że w celu uzyskania zaświadczenia przedsiębiorca ma obowiązek przedstawienia informacji o dokonaniu wydatku ze środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych w ciągu 30 dni od dnia jego dokonania oraz złożenia stosownych oświadczeń. W niniejszej sprawie poza sporem były kwestie prawidłowości celu przeznaczenia środków z funduszu ZFRON, spełnienia przesłanek formalnych wynikających z § 5 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 26 kwietnia 2007 r. w sprawie szczegółowych warunków udzielania pomocy de minimis przedsiębiorcom prowadzącym zakłady pracy chronione oraz fakt posiadania przez stronę skarżącą statusu zakładu pracy chronionej. Analiza mających zastosowanie w sprawie przepisów prawa wskazuje, że żadne nich nie wymagają pokrycia wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą de minimis bezpośrednio z konta ZFRON. Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 26 kwietnia 2007 r. w sprawie szczegółowych warunków udzielania pomocy de minimis przedsiębiorcom prowadzącym zakłady pracy chronione, w żaden sposób nie stanowi o trybie dysponowania środkami z funduszu ZFRON na wskazane w nim cele. Regulacji takich nie zawierają także pozostałe, wspomniane wyżej akty prawne. Z rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 31 grudnia 1998 r. w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych wynika jedynie, że środki na wskazane w nim rodzaje wydatków pochodzą z zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych. Także ustawa z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych stanowi wyłącznie o przeznaczeniu środków zgromadzonych w funduszu i konsekwencjach niezgodnego z tym przeznaczeniem rozdysponowaniem pieniędzy. Zatem, w aktualnym stanie prawnym nie istnieje regulacja zakazująca wprost pokrywania z funduszu ZFRON wydatków uprzednio poczynionych na wskazany w przepisach cel z bieżącego rachunku bankowego lub innych funduszy. Również wykładnia istniejących przepisów nie daje uprawnienia do potwierdzenia zajętego przez organy podatkowe stanowiska. W tym miejscu należy odnieść się do stanowiska organu podatkowego, z którego wynika, że zapis o obowiązku prowadzenia ewidencji, jak i wyodrębnionego rachunku bankowego funduszu ZFRON miał na celu wprowadzenie jasności i przejrzystości wydatkowania środków publicznych. Z tego też organ podatkowy wywiódł, że do czasu przekazania środków funduszu rehabilitacji na konto ZFRON wyłączona jest możliwość dysponowania nimi przez pracodawcę i przeznaczania ich na ustawowe cele związane z rehabilitacją osób niepełnosprawnych. Tym czasem w ocenie Sądu wnioskowanie to jest nieuprawnione. Spełnienie warunków określonych w cyt. wyż. przepisach prawa dotyczących pomocy de minimis daje wystarczającą gwarancję kontroli i przejrzystości dysponowania środkami publicznymi. Świadczy o tym chociażby fakt, że organy podatkowe bez trudu ustaliły moment, cel oraz wysokość kwoty wydatkowanej ze środków zgromadzonych na koncie ZFRON. Ponadto z analizy przepisów prawa regulujących zagadnienie pomocy de minimis wynika, że zawarte są w nich liczne warunki, które przedsiębiorcy posiadający status zakładu pracy chronionej muszą spełnić, by poszczególne wydatki mogły być objęte pomocą de minimis. Biorąc pod uwagę ich szczegółowość należy przyjąć, że ustawodawca uznał, iż dają one wystarczają gwarancję właściwego dysponowania środkami publicznymi. Z pewnością zatem, gdyby tylko uznał, że jest to konieczne do zachowania przejrzystości i jasności wydatkowania tych środków, ustanowiłby także warunek dokonywania wydatków w zakresie funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych bezpośrednio z konta ZFRON. Podsumowując, stwierdzić należy, że strona skarżąca finansując zakup maszyn dla stworzenia nowych stanowisk pracy dla niepełnosprawnych pracowników, wydatkowała środki na cel zawarty w katalogu wydatków uprawniających do objęcia pomocą de minimis , a jednocześnie środki te pochodziły z funduszu ZFRON. Ponadto w przepisany prawem terminie przedstawiła informację o dokonaniu wydatku ze środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych, wymagane zaświadczenia i oświadczenia. Wynika z tego, że skarżąca posiadając status zakładu pracy chronionej, spełniła warunki zakwalifikowania pomocy jako pomocy de minimis. W ocenie Sądu, sam fakt, że początkowo środki na zakup sytemu zarządzania zostały przeznaczone z bieżącego rachunku firmy, a później przekazano odpowiednią kwotę z funduszu ZFRON na rachunek bieżący, nie ma wpływu na zakwalifikowanie pomocy jako pomoc de minimis. Przedstawioną wyżej wykładnię organ podatkowy powinien uwzględnić przy ponownym rozpoznaniu sprawy. Odnosząc się do zarzutów naruszenia przepisów postępowania, mogącego mieć istotny wpływ na wynik sprawy, Sąd uznał, że naruszenie takie nie miało miejsca. "Naruszenie przepisów postępowania może polegać w szczególności na niedopełnieniu wynikających z tych przepisów obowiązków organu lub uniemożliwieniu stronie skorzystania z przysługujących jej uprawnień procesowych albo błędnej wykładni tych przepisów. Warunkiem uwzględnienia skargi z tego powodu jest ustalenie, że stwierdzone naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy" (Komentarz do ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, J.P.Tarno, Lex Polonica).W rozpoznawanej sprawie okoliczności fatyczne mające znaczenie dla rozstrzygnięcia zostały ustalone w prawidłowy sposób i nie były co do zasady przedmiotem sporu. W ocenie Sądu skarżąca nie wykazała aby postępowanie zostało przeprowadzone w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych. Sąd nie dopatrzył się także dowolności ocen organów podatkowych oraz naruszenia przepisów działu VIII a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) dotyczących zaświadczeń. Nieprawidłowość rozstrzygnięcia organów podatkowych nie wynikała bowiem z naruszenia przepisów postępowania ale była konsekwencją naruszenia prawa materialnego poprzez jego błędną wykładnię, co miało istotny wpływ na wynik sprawy. Mając na uwadze powyższe, Sąd orzekł jak w punkcie I sentencji wyroku, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przez sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 r., Nr 153, poz. 1270 ze zm.) W przedmiocie punktu II Sąd orzekł na podstawie art. 200 cytowanej wyżej ustawy.