I SA/Rz 593/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. NSA Jacek Surmacz (spr.) Sędziowie NSA Bożena Wieczorska WSA Barbara Stukan-Pytlowany Protokolant sekr. sąd. Małgorzata Paśko po rozpoznaniu w Wydziale I Finansowym w dniu 18 listopada 2008 r. sprawy ze skargi M.W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] maja 2008 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] lutego 2008r. nr [...], 2) określa, że uchylone decyzje nie podlegają wykonaniu do chwili uprawomocnienia się wyroku, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącej M.W. kwotę 6409 (słownie: sześć tysięcy czterysta dziewięć) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. I SA/Rz 593/08 Uzasadnienie 1. Skarżąca M.W. , pismem z dnia 21 listopada 2007 r., zwróciła się do Naczelnika Urzędu Skarbowego z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty nienależnie pobranego podatku z tytułu dywidend i innych przychodów związanych z udziałem w zyskach osób prawnych /art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - Dz.U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 ze zm.; powoływana dalej jako: ustawa z 1991 r./ - przez płatnika "C." M. S. i Wspólnicy spółka jawna z siedzibą w K., odnośnie lipca 2006 r. W uzasadnieniu wniosku wskazała, że posiadała 20 % akcji w spółce akcyjnej "C." z siedzibą w K., która została przekształcona w C. M. S. i Wspólnicy spółka jawna, z siedzibą w K. . Kapitał podstawowy /również zapasowy bądź rezerwowy/ został w całości przekazany na kapitał /fundusz/ podstawowy spółki jawnej, zaś kapitał zapasowy oraz kapitały rezerwowe pozostały w spółce jawnej w tych samych pozycjach bilansowych i w tych samych wartościach. Tym samym na dzień przekształcenia nie uzyskała wnioskodawczyni żadnego przychodu, z tytułu przekształcenia posiadanych akcji w spółce przekształcanej we wkład do spółki przekształconej. Płatnik mimo to pobrał zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych i wpłacił go do urzędu skarbowego. W tej sytuacji wniosek o stwierdzenie nadpłaty jest w pełni uzasadniony. Skarżąca powołała się na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego Warszawa-Targówek z dnia [...] czerwca 2007 r. Nr [...], którym to organ uznał za prawidłowe stanowisko skarżącej, że w sytuacji, jak to wyżej opisano, skarżąca nie uzyskała przychodu, a więc nie zaistniał obowiązek podatkowy. 2. Naczelnik Urzędu Skarbowego, pismem z dnia [...] grudnia 2007 r. Nr [...], na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005 r. w sprawie właściwości organów podatkowych /Dz.U. Nr 165, poz. 1371 ze zm.; powoływanego dalej jako: rozporządzenie z 2005 r./ w związku z art. 93a § 1 i § 2 pkt 1 lit.b Ordynacji podatkowej, przekazał do rozpatrzenia zgodnie z właściwością wniosek o stwierdzenie nadpłaty Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w K. . 3. Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. , decyzją z dnia [...] lutego 2008 r. Nr [...], na podstawie art. 207 i art. 75 § 1 ordynacji podatkowej oraz art. 30 a ust. 1 pkt 4 ustawy z 1991 r., odmówił stwierdzenia nadpłaty pobranego przez płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych w kwocie 279 169,80 zł. Organ stanął na stanowisku, że zatrzymany zysk spółki akcyjnej w momencie przekształcenia przechodzi na wspólników spółki jawnej, co oznacza, że u wspólników powstaje dochód z udziału w zyskach osób prawnych. W związku z tym w dacie przekształcenia powstaje obowiązek pobrania i odprowadzenia przez płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego, stosownie do art. 30 a ust. 1 pkt 4 ustawy z 1991 r. Odwołanie od tej decyzji wniosła M.W. , domagając się jej uchylenia oraz stwierdzenia nadpłaty pobranego przez podatnika zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych w kwocie 279 169,080zł. 4. Dyrektor Izby Skarbowej, decyzją z dnia [...] maja 2008 r. Nr [...], utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu swojej decyzji organ odwoławczy stwierdził, że wbrew stanowisku odwołującej się, w momencie przekształcenia spółki akcyjnej w spółkę jawną niepodzielone zyski spółki akcyjnej przechodzą na własność wspólników spółki jawnej, a więc postawione są do ich dyspozycji, co oznacza iż w tej dacie powstaje właśnie obowiązek pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego, w myśl art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy z 1991 r., zgodnie z którym od uzyskanych dochodów /przychodów/ z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19 % zryczałtowany podatek dochodowy. Płatnik tego podatku, na podstawie art. 42 ust. 1 ustawy z 1991 r., zobowiązany jest do przekazania kwoty pobranego zryczałtowanego podatku na rachunek urzędu skarbowego, właściwego według siedziby płatnika, w terminie do 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano podatek i jednocześnie składa deklarację /PIT-8A/. Podkreślił także, że stanowisko takie zostało potwierdzone przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w wyroku z dnia 12 czerwca 2007 r., sygn. I SA/Rz 307/07, oddalającym skargę płatnika na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 20 grudnia 2006 r., Nr [...], w przedmiocie udzielenia pisemnej interpretacji co do sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego, w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, dotyczących obowiązków płatnika w dacie przekształcenia spółki C. akcyjnej w jawną. Stanowisko to, z mocy art. 14b § 2 ordynacji podatkowej, w brzmieniu obowiązującym przed zmianą dokonaną ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw /Dz.U. Nr 217, poz. 1290/ tj. przed dniem 1 lipca 2007r., jest wiążące dla organów podatkowych, w tym Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. - właściwego ze względu na siedzibę płatnika, bowiem nie zostało zmienione w trybie art. 14b § 5 tej ustawy, ani też uchylone przez Sąd. Skoro płatnik zastosował się do wydanej interpretacji i jest to interpretacja wiążąca dla organu to przywołana przez odwołującą się interpretacja wydana przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W.-T. nie może być wiążąca dla Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. , jako organu podatkowego właściwego miejscowo w sprawie nadpłaty podatku pobranego przez płatnika. 6. Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej wniosła M.W. , domagając się uchylenia jej w całości, jako naruszającej prawo i o zasądzenia kosztów postępowania według norm przepisanych. Zarzuciła: - naruszenie przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, a to art. 10 ust. 1 pkt 7 oraz art. 17 ust. 1 pkt 4 i art. 24 ust. 5 ustawy z 1991r. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie skutkujące przyjęciem, iż niepodzielone zyski osoby prawnej w postaci zysków zatrzymanych spółki akcyjnej w wyniku przekształcenia tej spółki w spółkę jawną stanowią inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania były udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną, a dochód (przychód) z tego tytułu został przez podatnika faktycznie uzyskany - w postaci zwolnienia z obowiązku wnoszenia do spółki osobowej udziałów, które zostały zastąpione przysługującym wspólnikom w spółce kapitałowej niepodzielnymi zyskami z akcji - a tym samym u wspólników w wyniku przekształcenia spółki akcyjnej w spółkę jawną powstał dochód z udziału w zyskach osób prawnych, podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy z 1991r., - naruszenie przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, a to art. art. 28 i 50 kodeksu spółek handlowych poprzez ich niewłaściwą wykładnię, skutkującą przyjęciem, iż spółka jawna nie może posiadać majątku odrębnego od majątku wspólników, a tym samym niepodzielone zyski osoby prawnej w postaci zysków zatrzymanych spółki akcyjnej w wyniku przekształcenia tej spółki w spółkę jawną nie stały się własnością spółki jawnej, lecz przeszły na własność wspólników spółki jawnej, a tym samym u wspólników w wyniku przekształcenia spółki akcyjnej w spółkę jawną powstał dochód z udziału w zyskach osób prawnych, podlegający opodatkowanie na podstawie art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy z 1991r., - naruszenie przepisów prawa procesowego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, a to art. art. 120 i 121 § 1 Ordynacji podatkowej oraz art. art. 2 i 7 Konstytucji RP poprzez działanie organu naruszające zasadę praworządności, zasadę państwa prawnego, zasadę sprawiedliwości społecznej oraz zasadę pogłębiania zaufania do organów władzy państwowej poprzez wydanie przez dwa organy podatkowe w tym samym stanie faktycznym wobec tego samego podatnika dwóch przeciwnych rozstrzygnięć. 7. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny, zważył co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. Sąd, na mocy art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; powoływanej dalej jako: p.p.s.a.), nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Podczas sądowej kontroli zaskarżonej decyzji Sąd stwierdził naruszenie art. 14b § 2 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym w stanie prawnym do dnia 1 lipca 2007r. Skarżąca do wniosku o stwierdzenie nadpłaty w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za lipiec 2006r. - pobranego przez płatnika - dołączyła postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. - T. z dnia [...] czerwca 2007 r., Nr [...], wydane na podstawie art. 216 w zw. z art. 14a § 4 Ordynacji podatkowej, w którym uznano za prawidłowe stanowisko skarżącej przedstawione we wniosku z dnia 26 czerwca 2007r. W uzasadnieniu postanowienia wskazano, że wnioskodawczyni (skarżąca) wystąpiła o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, formułując pytanie o treści: "czy podatnik uzyskał przychód na dzień przekształcenia spółki akcyjnej w spółkę jawną, w szczególności w wyniku przekształcenia posiadanych akcji w spółce przekształcanej we wkład do spółki przekształconej to jest wkład do spółki jawnej". Organ wskazał dalej, że wnioskodawczyni, jak wynika z przedstawionego we wniosku o udzielenie interpretacji stanu faktycznego, posiadała 20% akcji w spółce akcyjnej " C. " z siedzibą w K. , która to Spółka, planując przekształcenie, przeprowadziła przewidzianą przez Kodeks spółek handlowych procedurę przekształcenia się w spółkę jawną " C. " M. S. i Wspólnicy z siedzibą w K. . Postanowieniem z dnia [...] lipca 2006 r. Spółka Jawna została zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym, a wnioskodawczyni stała się wspólnikiem spółki jawnej. Stosownie do projektu planu przekształcenia sporządzonego przez Zarząd Spółki Akcyjnej, tj. spółki przekształcanej - kapitał (również zapasowy lub rezerwowy) został ujęty w bilansie spółki jako kapitał (fundusz) podstawowy, który stanowił kapitał (fundusz) podstawowy spółki przekształconej, tj. spółki jawnej. Kapitał (fundusz) zapasowy oraz kapitały (fundusze) rezerwowe, w tym również zysk niepodzielony z lat ubiegłych, pozostały na dzień przekształcenia w spółce jawnej w tych samych pozycjach bilansowych i w tych samych wartościach, co w spółce przekształcanej. W przedstawionym stanie faktycznym wnioskodawczyni przedstawiła swoje stanowisko, że z chwilą przekształcenia spółki akcyjnej w spółkę jawną nie uzyskuje wnioskodawczyni żadnego przychodu, a w konsekwencji nie występuje obowiązek podatkowy. Brak jest dochodu w zakresie odpowiadającym wartości nominalnej udziałów, bowiem w spółce jawnej nie występują prawa majątkowe jak udziały czy akcje. Naczelnik Urzędu Skarbowego W.-T., w konsekwencji swoich rozważań, uznał stanowisko wnioskodawczyni za prawidłowe, konstatując że wspólnicy spółki przekształcanej, w przedstawionym stanie faktycznym, nie uzyskują dochodu, który mógłby podlegać opodatkowaniu albowiem majątek spółki przekształconej nie ulega likwidacji i zwrotowi wspólnikom, lecz jest majątkiem przekształcanej spółki jawnej. Żaden ze wspólników spółki jawnej nie będzie miał obowiązku uiszczenia podatku dochodowego od osób fizycznych. W postanowieniu zawarto również stwierdzenie, że interpretacja ta dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawczynię oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania tego postanowienia. Zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej interpretacja nie jest wiążąca dla podatnika, natomiast stosownie do art. 14b § 2 Ordynacji jest wiążąca dla organów podatkowych i organów kontroli skarbowej właściwych dla wnioskodawcy i może być zmieniona albo uchylona wyłącznie w drodze decyzji, w trybie określonym w art. 14b § 5 Ordynacji. Zauważenia wymaga, iż w związku ze złożeniem wniosku przez skarżącą o wydanie interpretacji w dniu 26 czerwca 2007r. wniosek ten podlegał rozpatrzeniu na podstawie Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 lipca 2007r. (art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U. nr 217, poz. 1590; powoływana dalej jako: ustawa zmieniająca z 2006r.). W związku z tym skutki prawne związane z wydaniem tej interpretacji ocenia się wedle przepisów Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym przed 1 lipca 2007r. (art. 4 ust. 3 ustawy zmieniającej z 2006r.). Przepisy Ordynacji podatkowej, w stanie prawnym obowiązującym do dnia 1 lipca 2007r. stanowiły, że stosownie do swojej właściwości naczelnik urzędu skarbowego, naczelnik urzędu celnego, wójt, burmistrz (prezydent miasta), starosta albo marszałek województwa na pisemny wniosek podatnika, płatnika lub inkasenta mają obowiązek udzielić pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w ich indywidualnych sprawach, w których nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym (art. 14a § 1 Ordynacji podatkowej). Składając wniosek podatnik, płatnik lub inkasent jest obowiązany do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego oraz własnego stanowiska w sprawie (zdanie 2 art. 14a § 2). Interpretacja, o której mowa w art. 14a § 1, zawiera ocenę prawną stanowiska pytającego z przytoczeniem przepisów prawa (art. 14a § 3). Interpretacja, o której mowa w art. 14a § 1, nie jest wiążąca dla podatnika, płatnika lub inkasenta. Jeżeli jednak podatnik, płatnik lub inkasent zastosowali się do tej interpretacji, organ nie może wydać decyzji określającej lub ustalającej ich zobowiązanie podatkowe bez zmiany albo uchylenia postanowienia, o którym mowa w art. 14a § 4, jeżeli taka decyzja byłaby niezgodna z interpretacją zawartą w tym postanowieniu (art. 14b § 1). Interpretacja, o której mowa w art. 14a § 1, jest wiążąca dla organów podatkowych i organów kontroli skarbowej właściwych dla wnioskodawcy i może zostać zmieniona albo uchylona wyłącznie w drodze decyzji, w trybie określonym w art. 14b § 5 (art. 14b § 2). Odnosząc powyższe uregulowania prawne, mające zastosowanie w sprawie, zakończonej decyzją, od której wniesiono skargę do Sądu, należy wskazać że płatnik, tj. " C. " M. S. i Wspólnicy Spółka Jawna w K. , jako płatnik, złożyła deklarację (PIT-8a) w zakresie zryczałtowanego podatku dochodowego za lipiec 2006r. i dokonała wpłaty pobranego, zryczałtowanego podatku od przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pomniejszonego o kwotę potrąconego wynagrodzenia przysługującego płatnikom. Wcześniej płatnik wystąpił o udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego do Naczelnika Urzędu Skarbowego wnioskiem z dnia 12 maja 2006r., przedstawiając stan faktyczny tak jak uczyniła to skarżąca we wniosku z dnia 26 czerwca 2007r. skierowanym do Naczelnika Urzędu Skarbowego W.-T., z tym że płatnik w przedstawionym stanie faktycznym sformułował pytanie czy w konsekwencji opisanego zdarzenia wystąpił obowiązek podatkowy, a płatnik będzie zobowiązany do poboru takiego podatku. Naczelnik Urzędu Skarbowego, postanowieniem z dnia [...] lipca 2006r. Nr [...], uznał stanowisko płatnika stwierdzające, że w przedstawionym stanie faktycznym nie wystąpi obowiązek podatkowy, za nieprawidłowe. Według organu za dochód bowiem, w przedstawionym stanie faktycznym, należy uznać niepodzielone zyski Spółki Akcyjnej, które przejdą na wspólników spółki jawnej, a więc są postawione do ich dyspozycji. Stanowią one w dacie przekształcenia faktycznie uzyskany dochód z tytułu udziału w zyskach spółki akcyjnej, podlegające opodatkowaniu, stosownie do art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy z 1991 r. Dyrektor Izby Skarbowej, decyzją z dnia [...] października 2006r. Nr [...], po rozpatrzeniu zażalenia pytającego płatnika na opisane powyżej postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego, odmówił zmiany zaskarżonego postanowienia. Odwołanie od decyzji Dyrektora Izby Skarbowej wniosła spółka jawna " C. " M. S. i Wspólnicy, a Dyrektor Izby Skarbowej, decyzją z dnia [...] grudnia 2006r. Nr [...], utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję z dnia [...] października 2006r. Skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] grudnia 2006 r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wniosła Spółka Jawna, a Wojewódzki Sąd Administracyjny , wyrokiem z dnia [...] czerwca 2007r. sygn. akt I SA/Rz 307/07, oddalił skargę. Skargę kasacyjną od tego wyroku wniosła skarżąca Spółka. Skarga kasacyjna nie została do dnia wydania wyroku w niniejszej sprawie rozpoznana. W kontekście przestawionych wyżej uregulowań ustawowych i okoliczności faktycznych rozważenia wymaga, w zakresie skutków prawno-podatkowych, art. 14b § 2 Ordynacji podatkowej. Stosownie do tego przepisu interpretacja, o której mowa w art. 14a §1, jest wiążąca dla organów podatkowych i organów kontroli skarbowej właściwych dla wnioskodawcy. Oznacza ten przepis, że o ile pomiędzy wnioskodawcą, a właściwym dla tego wnioskodawcy organem podatkowym lub organem kontroli skarbowej istnieje stosunek publiczno-prawno-podatkowy, to każdy ze wspomnianych organów będzie związany tą interpretacją. W okolicznościach sprawy nie do zaakceptowania z punktu widzenia przepisów mających zastosowanie w sprawie jest konstatacja zwarta w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej , że wobec mocy wiążącej interpretacji wydanej dla płatnika dla Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. , właściwego ze względu na siedzibę płatnika, interpretacja wydana przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W.-T. (postanowienie z dnia [...] czerwca 2007r.) nie może być wiążąca dla wspomnianego organu, jako organu podatkowego właściwego miejscowo w sprawie nadpłaty podatku pobranego przez płatnika. Przedmiotem postępowania w sprawie zakończonej decyzją, która została zaskarżona do Sądu jest wniosek skarżącej jako podatnika o stwierdzenie nadpłaty w podatku pobranym przez płatnika. Jak już wyżej wspomniano przedmiotowy podatek został obliczony i pobrany przez płatnika, a następnie wpłacony na rachunek właściwego urzędu skarbowego. Na tym etapie podatnik nie mógł kwestionować zasadności pobrania tego podatku przez płatnika, a prawo do kwestionowania zasadności pobrania podatku powstało dopiero po pobraniu przez płatnika podatku i jego wpłacenia na rachunek urzędu skarbowego. Ustawodawca przewidział taką sytuację, czego wyrazem jest art. 75 § 1 Ordynacji podatkowej, który stanowi, że jeżeli podatnik kwestionuje zasadność pobrania przez płatnika podatku albo wysokość pobranego podatku może złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty podatku. Złożenie wniosku przez podatnika w takiej sytuacji faktyczno-prawnej jest jedynym sposobem, którym dysponuje podatnik, aby zastosować się do uzyskanej interpretacji w trybie art. 14a § 1 Ordynacji podatkowej. Jednocześnie art. 75 Ordynacji w § 7 zawiera delegację dla ministra właściwego do spraw finansów publicznych, który określi w drodze rozporządzenia, właściwość miejscową organów podatkowych w sprawach, o których mowa w art. 75 § 1, uwzględniając w szczególności rodzaj podatku i przypadku poboru podatku przez płatnika. Minister Finansów, na podstawie m.in. art. 75 § 7 Ordynacji podatkowej, wydał rozporządzenie z dnia 22 sierpnia 2005r. w sprawie właściwości organów podatkowych (Dz.U. Nr 165, poz. 1371 ze zm.), w którym w § 16 ust. 1 pkt 1 lit.b unormował, że organami podatkowymi właściwymi miejscowo w sprawach dotyczących stwierdzenia nadpłaty podatków pobieranych przez płatników są naczelnicy urzędów skarbowych, jeżeli podatki, zgodnie z odrębnymi przepisami, są wpłacane na rachunki urzędów skarbowych, właściwi ze względu na: adres siedziby płatnika, jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną. Przytoczone przepisy, w tym przepis delegacyjny ustawy oraz rozporządzenia wykonawczego pozwalają w sposób uprawniony stwierdzić, że organem właściwym do rozstrzygnięcia w I instancji w zakresie wniosku o stwierdzenie nadpłaty, złożonego w trybie art. 75 § 1 Ordynacji podatkowej, jest naczelnik właściwy ze względu na adres siedziby płatnika, jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, a podatek, którego dotyczył wniosek jest wpłacany na rachunki urzędów skarbowych. Właściwość ta obejmuje zarówno właściwość rzeczową, jak i miejscową i dotyczy organu, który z urzędu przestrzega właściwości, a także strony tego postępowania tj. wnioskodawcy. W tej sprawie, o stwierdzenie nadpłaty stosunek publiczno-prawno-podatkowy dotyczy właściwego organu i wnioskodawcy. Mimo, iż ta właściwość została unormowana przez Ministra Finansów poprzez odwołanie się do adresu siedziby płatnika, jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, to jednakże ta konstrukcja nie powoduje, że płatnik jest stroną postępowania wszczętego wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty, a w konsekwencji nie można twierdzić, że w przepisie art. 14b § 2 w pojęciu: "właściwych dla wnioskodawcy" nie mieści się organ właściwy w sprawie o stwierdzenie nadpłaty w trybie art. 75 § 1 Ordynacji podatkowej. Stanowisko zaprezentowane przez Dyrektora Izby Skarbowej jest pozbawione podstaw prawnych. Reasumując w sprawie wszczętej wnioskiem skarżącej o stwierdzenie nadpłaty organem właściwym dla niej jest organ ustalony zgodnie z § 16 ust. 1 pkt 1 lit.b rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005r., który jest również organem, o którym mowa w art. 14b § 2 Ordynacji podatkowej i organ ten jest związany uzyskaną przez skarżącą interpretacją. Dodać w tym miejscu należy, że interpretacja uzyskana przez płatnika jest wiążąca dla organu wskazanego przez Dyrektora Izby Skarbowej, ale w stosunku publiczno-prawno-podatkowym wiążącym ten organ i płatnika. Oczywiście Sąd zauważa, że z punktu widzenia pewności prawa, jednolitości jego interpretacji wysoce niepożądana jest sytuacja, w której występuje dychotomia w zakresie interpretacji przepisów co do tego samego stanu faktycznego. Jest to jednak konsekwencja stanu prawnego sprzed 1 lipca 2007r. i nie może mieć negatywnych skutków dla podatnika, jeśli zastosował się do uzyskanej interpretacji. W orzecznictwie należy odnotować pewne rozbieżności odnośnie skutków prawno-procesowych złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty. Przywołać należy wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 22 lutego 2007 r. II FSK 345/06 (system informacyjny Lex nr 216725), w którym sformułowano tezę, że nie jest możliwe orzekanie przez organy podatkowe w sprawie stwierdzenia nadpłaty (pozytywnie lub negatywnie dla wnioskodawcy) bez uprzedniego określenia podatnikowi wysokości zobowiązania podatkowego. Decyzja wydana przez organ podatkowy I instancji w sprawie nadpłaty, musi uwzględniać sentencję rozstrzygnięcia w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego i z pewnością rozstrzygnięcie to będzie w konsekwencji miało wpływ na treść rozstrzygnięcia w sprawie nadpłaty i jego podstawę prawną. Dla potrzeb niniejszej sprawy zbędnym jest rozważanie czy określenie wysokości zobowiązania podatkowego powinno nastąpić w odrębnym postępowaniu od toczącego się postępowania z wniosku o stwierdzenie nadpłaty, ale niewątpliwie organ rozstrzygający zasadność wniosku o stwierdzenie nadpłaty musi rozstrzygnąć, przynajmniej w uzasadnieniu decyzji w przedmiocie nadpłaty, o wysokości zobowiązania podatkowego (w zależności od sposobu powstania tego zobowiązania - określić lub ustalić jego wysokość). Jak wynika z przytoczonego wyżej przepisu art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - jeżeli podatnik zastosował się do interpretacji, organ nie może wydać decyzji określającej lub ustalającej jego zobowiązanie podatkowe bez zmiany albo uchylenia postanowienia, zawierającego interpretację, jeżeli taka decyzja byłaby niezgodna z interpretacją zawartą w tym postanowieniu. Z akt sprawy wynika, że postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W.-T. - z dnia 26 czerwca 2007 r. nie zostało zmienione ani uchylone w trybie art. 14b § 5 Ordynacji. Ponadto art. 14c Ordynacji podatkowej wprost statuował zasadę, że zastosowanie się podatnika do interpretacji nie może mu szkodzić. Powyższe oznacza, że stanowisko organów narusza przepisy art. 14b § 1 i 2 Ordynacji podatkowej i naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy w rozumieniu art. 145 § 1 pkt 1 lit.c p.p.s.a., przy czym to naruszenie prawa nastąpiło zarówno przed organami I i II instancji. W tym stanie rzeczy, stwierdzając naruszenie przepisów postępowania, o którym mowa w art. 145 § 1 pkt 1 lit.c p.p.s.a. i stosując art. 135 p.p.s.a., gdyż jest to niezbędne dla końcowego załatwienia sprawy, Sąd uchylił zaskarżoną oraz poprzedzającą ją decyzję wydaną przez organ I instancji, określając że uchylone decyzje nie podlegają wykonaniu do chwili uprawomocnienia się wyroku. W tym zakresie Sąd kierował się przepisem art. 152 p.p.s.a. Mając na uwadze dyspozycję art. 200 p.p.s.a., art. 205 § 2 p.p.s.a., art. 211 p.p.s.a. oraz § 1 pkt 4 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 grudnia 2003 r. w sprawie wysokości oraz szczegółowych zasad pobierania wpisu w postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. z .2003 r., Nr 221, poz. 2193, ze zm./, a także art. 225 ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o radcach prawnych, /Dz.U. z 2002 r., Nr 123, poz. 1059, ze zm./ oraz § 2 i § 14 ust. 2 pkt a w zw. z § 6 Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu, /Dz.U. z 2002, Nr 163, poz. 1349, ze zm./ zasądził od Dyrektora Izby Skarbowej w Rzeszowie na rzecz skarżącej 6.409zł, tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Na tę kwotę składa się zwrot kosztów sądowych w wysokości 2.792 zł, obejmujący kwotę wpisu uiszczonego od skargi, opłatę skarbową od pełnomocnictwa procesowego, w wysokości 17 zł. oraz koszty zastępstwa procesowego przez radcę prawnego, w wysokości 3.600zł. Zasądzając opłatę za czynności radcy prawnego z tytułu zastępstwa prawnego Sąd wziął pod uwagę, iż skarga została sporządzona osobiście przez skarżącą, a skarga została uwzględniona z powodu uchybienia, które nie było podnoszone w skardze ani też przez pełnomocnika skarżącej na rozprawie w dniu 18 listopada 2008r., co uzasadniało przy zastosowaniu § 2 cyt. rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu, do określenia tej opłaty poniżej stawki wynikającej z § 6 pkt 7 tego rozporządzenia. Podstawa rozstrzygnięcia Sądu powoduje, że odnoszenie się do dalszych zarzutów skargi, a w szczególności do merytorycznej oceny interpretacji uzyskanych przez płatnika i podatnika, jest bezprzedmiotowe i prawnie niedopuszczalne.