I SA/Gd 562/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Danuta Oleś, Sędziowie Sędzia NSA Sławomir Kozik, Sędzia NSA Joanna Zdzienicka-Wiśniewska (spr.), Protokolant Starszy Referent Sylwia Górny, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 18 listopada 2008 r. sprawy ze skargi A.K. i B. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 30 maja 2008 r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. określa, za zaskarżona decyzja nie może być wykonana; 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżących kwotę 2.817 zł (dwa tysiące osiemset siedemnaście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania. Decyzją z dnia [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego określił państwu A. i B. K. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 rok w kwocie 34.245 zł. Organ pierwszej instancji zakwestionował wykazane przez pana B. K. w zeznaniu podatkowym odliczenie od dochodu przed opodatkowaniem darowizny wynikającej z odrębnych ustaw w wysokości 30.000 zł dokonanej na rzecz Rzymskokatolickiej Parafii pod wezwaniem [...] z siedzibą w G. Wskazał, że przedstawiony przez podatników przelew bankowy potwierdza fakt dokonania darowizny na cele charytatywno-opiekuńcze przez panią A. K., która wg złożonego zeznania nie osiągnęła dochodu podlegającego opodatkowaniem podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zdaniem Naczelnika, skoro A. K. nie wykazała w zeznaniu dochodu, to nie miała możliwości skorzystania z pomniejszenia dochodu o dokonaną darowiznę, zaś B. K. nie miał podstawy dokonania odliczenia przedmiotowej darowizny, skoro nie przedłożył dowodu przekazania darowizny, o którym mowa w art. 26 ust. 7 pkt 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.). W odwołaniu od powyższej decyzji B. K. wniósł o jej uchylenie i umorzenie postępowania podatkowego w sprawie. Zarzucił naruszenie art. 26 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez przyjęcie, że udokumentowanie darowizny na działalność charytatywno-opiekuńczą kościelnych osób prawnych wymaga potwierdzenia przelewu bankowego, podczas gdy obowiązek ten dotyczy wyłącznie darowizn na cele kultu religijnego. Udokumentowanie darowizny na działalność charytatywno-opiekuńczą wymaga wyłącznie pokwitowania sporządzonego w imieniu kościelnej osoby prawnej przez uprawnioną osobę. Zarzucił nadto naruszenie art. 31 § 1 i § 2 pkt 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego przez błędną wykładnię tego przepisu i uznanie, że zgromadzone na rachunku bankowym jednego z małżonków środki pieniężne pochodzącego z pobranego wynagrodzenia za pracę lub stanowiące dochody z innej działalności zarobkowej drugiego z małżonków nie są objęte wspólnością majątkową małżeńską, a w konsekwencji uznanie, że jeden z małżonków nie ma możliwości dokonania, w imieniu drugiego z małżonków z majątku objętego wspólnością majątkową małżeńską, darowizny na rzecz kościelnej osoby prawnej. W wyniku przeprowadzenia postępowania uzupełniającego Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu, organ II instancji, dokonując oceny skutków prawnych darowizny, analizował zarówno treść art. 26 ust. 1 pkt 9 lit.b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak i treść art. 55 ust. 7 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. z 1989, Nr 29, poz. 154 z późn. zm.) Wskazano, że na mocy postanowień art. 26 ust. 6b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dodany na mocy art. 6 pkt 2 lit. b ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 143, poz. 1199) warunek dotyczący udokumentowania darowizny pieniężnej dowodem wpłaty na rachunek bankowy obdarowanego, odnosi się zarówno do darowizn na cele kultu religijnego, jak i darowizn na kościelną działalność charytatywno-opiekuńczą. Wskazano, że małżonkowie A. i B. K. przedłożyli potwierdzenie przelewu wystawione przez Bank A S.A. I O. w G. F. nr 3 w M., z którego wynika, że zleceniodawca, pani A. K., złożyła w dniu 29 grudnia 2006 r. dyspozycję przelania z jej rachunku bankowego kwoty 30.000 zł na rachunek Parafii Rzymsko-Katolickiej [...] w G. z przeznaczeniem na cele charytatywno – kultowe. Według złożonego zeznania podatkowego w 2006 r. podatniczka nie osiągała dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Na przedmiotowe konto bankowe dokonywane były również wpływy dotyczące A. K. (w dniu 4 lipca 2006 r. został dokonany przelew w kwocie 162.176,76 zł na jej rzecz z B Fundusz Inwestycyjny [...]). Zdaniem organu powyższe pozwala na przyjęcie, że A. K. była w stanie przekazać darowiznę w kwocie 30.000 zł na rzecz obdarowanej Parafii. A. K., nie uzyskując w 2006 r. dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, nie miała możliwości skorzystania z pomniejszenia dochodu o dokonaną darowiznę, natomiast B. K. nie miał podstawy do dokonania odliczenia od dochodu przed opodatkowaniem przedmiotowej darowizny, gdyż nie przedłożył dowodu przekazania darowizny, o którym mowa w art. 26 ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zdaniem organu także zarzut naruszenia art. 31 § 1 i 2 pkt 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego nie zasługuje na uwzględnienie. Wspólne rozliczenie małżonków nie zmienia zasady art. 6 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą każdy z podatników zamierzających skorzystać z łącznego opodatkowania dochodu uprzednio odrębnie odlicza kwoty dokonanych przez siebie darowizn. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku państwo A. i B. K. wnieśli o uchylenie zaskarżonej decyzji całości oraz o zasądzenie od Dyrektora Izby Skarbowej kosztów sądowych w tym kosztów zastępstwa adwokackiego. Zaskarżonej decyzji zarzucili naruszenie: art. 26 ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez niewłaściwe zastosowanie; art. 55 ust. 7 ustawy o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej poprzez brak zastosowania tego przepisu, a w konsekwencji uznanie, że udokumentowane darowizny na działalność charytatywno-opiekuńczą kościelnych osób prawnych wymaga potwierdzenia przelewu bankowego, podczas gdy obowiązek ten dotyczy wyłącznie darowizn na cele kultu religijnego, zaś udokumentowanie darowizny na działalność charytatywno-opiekuńcza kościelnych osób prawnych wymaga wyłącznie pokwitowania sporządzonego w imieniu kościelnej osoby prawnej przez uprawniona osobę. Zarzucili nadto naruszenie art. 31 § 1 i 2 pkt 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego poprzez błędną wykładnię tego przepisu i uznanie, że zgromadzone na rachunku bankowym jednego z małżonków środki pieniężne pochodzące z pobranego wynagrodzenia za pracę lub stanowiące dochody z innej działalności zarobkowej drugiego z małżonków nie są objęte wspólnością majątkową małżeńską, a w konsekwencji uznanie, że jeden z małżonków nie ma możliwości dokonania w imieniu drugiego z małżonków z majątku objętego wspólnością majątkową małżeńską darowizny na rzecz kościelnej osoby prawnej. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację jak w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Sąd administracyjny w granicach swojej właściwości bada zgodność zaskarżonych decyzji z prawem. W niniejszej sprawie istotne jest wskazanie, że w piśmie z dnia 24 września 2007 r. pan B. K. reprezentowany przez pełnomocnika jako prawną podstawę dokonanej darowizny w wysokości 30.000 zł na działalność charytatywno- opiekuńczą Parafii Rzymsko-Katolickiej pod wezwaniem [...] z siedzibą w G. przepis art. 55 ust. 7 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. z 1989 r. Nr 29, poz. 154 ze zm.). Podatnik pozostawał w przekonaniu, że zachowanie zgodne z poglądem wyrażonym w uchwale NSA z 14 marca 2005 r. (sygn. FPS 5/04) pozwoli na skorzystanie z prawa odliczenia darowizny bez konieczności spełnienia przesłanki przewidzianej w art. 26 ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W przeświadczeniu podatnika przedstawienie umowy darowizny z określeniem w jej treści celu – kościelnej działalności charytatywno-opiekuńczej oraz potwierdzenie przez proboszcza dokonanej wpłaty na rzecz parafii przesądzało o dopełnieniu warunków zwolnienia. Organy podatkowe prawidłowo wskazały, że stan prawny uległ zmianie od 1 stycznia 2006 r. Podłożem sporu są zmiany legislacyjne w u.p.d.f., które weszły w życie 1 stycznia 2006r. i które wprowadzono na mocy ustawy z dnia 30 czerwca 2005r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 143, poz. 1199), w tym zwłaszcza dodanie w art. 26 u.p.d.f. nowego przepisu tj. ust. 6d. Intencją ustawodawcy wyrażoną wprost w tym przepisie było rozciągnięcie wymogów dotyczących sposobu dokumentowania darowizn, w tym przypadku darowizn pieniężnych, które to wymogi odnosiły się dotychczas, tj. do czasu wprowadzenia tego przepisu, do darowizn, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 9 u.p.d.f., na wszystkie darowizny odliczane na podstawie odrębnych ustaw. Konstatacji tej nie zmienia użycie w treści dodanego przepisu słowa "odpowiednio", co wynika z faktu, iż wymogi określone w art. 26 ust. 7 u.p.d.f. odnoszą się wprost jedynie do odliczeń, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 9 u.p.d.f. Pomiędzy normami prawnymi zawartymi w art. 26 ust. 7 w związku z ust. 6d u.p.d.f. i art. 55 ust. 7 ustawy o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego nie zachodzi sprzeczność sprawiająca, iż konieczne jest derogowanie jednej z nich przy zastosowaniu reguł interpretacyjnych. Z brzmienia zdania drugiego w art. 55 ust. 7 powołanej ustawy z 17 maja 1989 r. nie można wyciągnąć wniosku, że w stosunku do darowizn przeznaczanych na cele kościelnej działalności charytatywno-opiekuńczej wykluczone jest w jakimkolwiek zakresie zastosowanie przepisów ustawy podatkowej, a zwłaszcza takich, które nie podważają istoty tej ulgi oraz jej zakresu. Wymóg potwierdzenia dokonania darowizny pieniężnej dowodem wpłaty na rachunek bankowy obdarowanego w żaden sposób nie wpływa na zakres przewidzianych w ustawie o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego preferencji podatkowych dla darczyńców i tym samym również na zakres otrzymywanego w ten sposób wsparcia przez kościelne osoby prawne. Zmiany jakie nastąpiły na przestrzeni kilkunastu lat, czyli od wejścia w życie powyższej ustawy do 2006r. w unormowaniach prawnych i w praktyce obrotu finansowego sprawiają, iż wymóg wpłaty darowizny pieniężnej na rachunek obdarowanego nie jest wymogiem, który w obecnych czasach mógłby powodować dla darczyńców jakiekolwiek problemy natury praktycznej. Wprowadzone rozwiązanie prawne sprzyja zapewnieniu bezpieczeństwa przy przekazywaniu środków finansowych (por. wyrok WSA w Warszawie z 9 lipca 2008 r. sygn. akt III SA/Wa 789/08. W niniejszej sprawie podatnik pomimo przekonania, że wystarczające dla odliczenia darowizny są umowa oraz potwierdzenie odbioru darowizny pieniężnej, przedłożył również pokwitowanie przelewu z dnia 29 grudnia 2006 r. na kwotę odpowiadającą kwocie darowizny na rzecz Parafii [...] w G. Jest okolicznością bezsporną, że dyspozycji dokonała żona podatnika pani A. K. z konta prowadzonego na jej rzecz. W ocenie Sądu zapis art. 26 ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie może być odczytywany jako uzasadniający stanowisko, że przelew bankowy jest jedynym dokumentem mogącym potwierdzić tożsamość podatnika jako darczyńcy. W treści tego przepisu podkreślono, że dokument bankowy (dowód wpłaty na rachunek bankowy obdarowanego) potwierdza wysokość darowizny. W sprawie nie jest sporna kwota darowizny wynosząca 30.000 zł. Wprawdzie dyspozycji z rachunku bankowego dokonała żona podatnika, ale ocena organów w zakresie ustaleń, czy darowizna została dokonana przez podatnika, nie może być ograniczona wyłącznie do treści tego dokumentu. Złożona do akt sprawy dokumentacja historii rachunku bankowego za rok 2006 została prawidłowo odczytana przez organ II instancji jako odzwierciedlenie wpływów obojga małżonków. Potwierdzenie po ponownym rozpoznaniu sprawy, że na rachunek wpływały środki stanowiące majątek wspólny obojga małżonków objęty wspólnością ustawową małżeńską oraz dokonanie oceny poświadczenia proboszcza obdarowanej parafii i treści umowy darowizny umożliwiają ustalenie, czy kwota darowizny mogła być odliczona w celu ustalenia podstawy obliczenia podatku od pana B. K. W sprawie podatkowej nie można pominąć przepisów prawa rodzinnego – art. 31 § 1 i § 2 pkt 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, albowiem wbrew stanowisku organu podatkowego II instancji treść art. 26 ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie pozostaje w sprzeczności z uprawnieniem każdego z małżonków dokonywania dyspozycji majątkiem wspólnym. Jedynie marginalnie można wskazać, że wspólność majątkowa normowana przepisami Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego stanowiła istotny argument rozstrzygnięcia w innej sprawie rozpoznawanej na podstawie art. 26 ust. 1 pkt 6 a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (szerzej wyrok WSA w Łodzi z 19.08.2008 r. sygn. I SA/Łd 127/08). Z tych względów uznając skargę za zasadną Sąd na mocy art. 145 § 1 ust. 1 lit.a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270 z późn. zm.) orzekł jak w punkcie I wyroku. Na mocy art. 152 p.p.s.a. Sąd orzekł jak w punkcie II wyroku. O kosztach postępowania orzeczono na mocy art. 200 p.p.s.a.