I SA/Lu 458/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Wojciech Kręcisz, WSA Wiesława Achrymowicz, WSA Halina Chitrosz (sprawozdawca), Protokolant Referent stażysta Julita Urbaś, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 14 listopada 2008 r. sprawy ze skargi J. Sp. z o.o. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za wrzesień 2007 r. - oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia 18 czerwca 2008 r., nr [...], Dyrektor Izby Skarbowej, na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U z 2005 roku Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), po rozpatrzeniu odwołania J. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w Z. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 31 marca 2008 roku, Nr [...] odmawiającej zwrotu na rachunek bankowy podatnika kwoty 25.550,49 zł wraz z należnymi odsetkami – utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Jak wskazano w jej uzasadnieniu, Naczelnik Urzędu Skarbowego nie uwzględnił wniosku spółki z dnia 4 marca 2008 roku co do zwrotu kwoty 25.550,49 zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę jako niezwróconej części nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanej do zwrotu na rachunek bankowy wskazany przez podatnika w deklaracji korygującej VAT -7 za miesiąc wrzesień 2007 roku. Od decyzji organu pierwszej instancji, skarżąca spółka złożyła odwołanie, w którym zarzuciła niewłaściwą interpretację przepisu art. 87 ust. 2 ustawy o podatku VAT i błędne ustalenie 60 dniowego terminu dokonania zwrotu bezpośredniego nadwyżki podatku od towarów i usług oraz wniosła o wypłatę żądanej kwoty w związku z nieterminowym, jej zdaniem, dokonaniem zwrotu. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że stosownie do art. 87 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 z późn. zm.), zwrot różnicy podatku następuje na rachunek bankowy podatnika w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika. W przedmiotowej sprawie złożona pierwotnie w dniu 29 października 2007r. (data wpływu do Urzędu Skarbowego) deklaracja podatkowa VAT - 7 za miesiąc wrzesień 2007 roku z wykazaną kwotą zwrotu w wysokości 2.075.206zł została skorygowana poprzez złożenie deklaracji korygującej w dniu 28 listopada 2007r. wskutek czego, kwota nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy uległa zwiększeniu o 140.351,00zł. Zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanej przez stronę w deklaracji korygującej VAT -7 dokonano w dniu 24 stycznia 2008r. W ocenie organu odwoławczego, korekta deklaracji jest nowym rozliczeniem danego okresu rozliczeniowego. Podkreślił on, że "zmiana" rozliczenia w istocie oznacza "nowość" rozliczenia, ponieważ zawiera nowe oświadczenie podatnika o stanie jego wiedzy w kwestiach mających znaczenie dla konkretyzacji jego obowiązku podatkowego, a to z kolei oznacza zmianę stanu faktycznego w stosunku do informacji zawartych w poprzedniej deklaracji podatkowej. Tym samym prawnopodatkowe skutki łączy się z deklaracją zawierającą aktualne rozliczenie. Organ II instancji stwierdził, iż jeżeli w rozliczeniu podatkowym VAT, podatnik obniża kwotę podatku należnego w trybie art. 86 ust. 13 tej ustawy w trakcie biegu terminów określonych w art. 87, przerywa bieg tych terminów i biegną one na nowo od daty wpływu deklaracji korygującej, co oznacza, że złożenie korekty deklaracji podatkowej zastępuje deklarację podatkową złożoną pierwotnie. Nowa deklaracja zastępuje rozliczenie podatku VAT, którym jest związany organ podatkowy, a następnie nakłada na ten organ obowiązek sprawdzenia zasadności zwrotu wynikający ze zdania drugiego art. 87 ust. 2 cyt. ustawy o podatku VAT obwarowany sankcją w postaci naliczenia odsetek w przypadku nie dotrzymania 60-cio dniowego terminu. Nie można zatem przyjąć, taj, jak chce skarżąca spółka, że nie wywołuje ona skutków prawnych w postaci uznania, że termin 60-cio dniowy należy zawsze liczyć od daty przedłożenia organowi deklaracji pierwotnej. Wykładnia systemowa wynika z charakteru podatku od towarów i usług, który jest podatkiem samoobliczalnym. Poza tym – jak stwierdził Dyrektor Izby Skarbowej – uprawnienie podatnika do złożenia korekty deklaracji nie może ograniczać ustawowych uprawnień organu podatkowego, gdyż w tym względzie musi istnieć symetria uprawnień. Odnosząc się do kwestii rozpoczęcia biegu terminu, pokreślono, iż rozpoczyna się on z dniem wpływu deklaracji do urzędu skarbowego, przez bezpośrednie jej tam złożenie, czy też w wyniku nadania jej w sposób określony w art. 12 ust. 6 Ordynacji podatkowej. Sposób sformułowania przepisu "Termin uważa się za zachowany ... " – w ocenie organu II instancji – wskazuje, że odnosi się on do strony lub innych uczestników postępowania i ma w stosunku do nich charakter ochronny, natomiast nie ma zastosowania do działań urzędu. Sposób i czas załatwiania spraw w postępowaniu podatkowym przez organy podatkowe został określony w rozdziale 4 działu IV Ordynacji podatkowej lub jak w przedmiotowej sprawie w przepisach szczególnych. Organ odwoławczy zaznaczył, że zwrot kwoty różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika jest dokonywany w drodze czynności materialno technicznej uregulowanej w art.87 ustawy o podatku od towarów i usług. Z wykładni gramatycznej tych przepisów, w szczególności z zestawienia zwrotów "Podatnicy są obowiązani składać w urzędzie skarbowym .... " oraz "Zwrot różnicy następuje ( ... ) w ciągu 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika ... ", także wynika, że bieg terminu zwrotu rozpoczyna się od dnia, w którym urząd skarbowy otrzymał deklarację. Od tej decyzji J. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w Z. wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, zarzucając organom podatkowym wadliwą interpretację art.87 ust.2 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług, z uwagi na to, że: - błędnie uznano, że złożenie w warunkach określonych przez art.42 ust.13 ustawy o VAT korekty deklaracji VAT-7 wyznacza nowy 60 dniowy bieg terminu dla zwrotu różnicy podatku, i w związku z tym, - błędnie stwierdzono, że nie wystąpiły przesłanki uzasadniające zastosowanie w sprawie art.87 ust.7 ustawy o podatku VAT, czyli zaliczenie przez stronę zwróconej kwoty. Wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji wraz z poprzedzającą ją decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego, a także o zasądzenie zwrotu poniesionych kosztów postępowania według norm przypisanych, pełnomocnik skarżącej spółki w uzasadnieniu skargi, w pierwszej kolejności zaznaczył, iż w sprawie niesporne jest, że: 1. w dniu 25 października 2007r. strona złożyła deklarację VAT-7 za wrzesień 2007r., z której wynikała kwota do zwrotu w wysokości 2.075.206 zł 2. w dniu 26 listopada 2007r. strona złożyła je korektę, wykazując kwotę do zwrotu w wysokości 2.215.557 zł, z podkreśleniem, że dotyczyła ona dostaw towarów opodatkowanej stawką 22% (art.42 ust.13 ustawy o podatku VAT); 3. zwrotu kwoty 2.215.557 zł dokonano w dniu 24 stycznia 2008r. Stwierdzając, że w sprawie sporna jest interpretacja przepisów art.87 ust.2 ustawy o VAT, pełnomocnik skarżącej spółki zarzucił, iż pogląd Dyrektora Izby Skarbowej, w myśl którego "jeżeli w rozliczeniu podatkowym VAT podatnik obniża kwotę podatku należnego w trybie art. 86 ust. 13 tej ustawy w trakcie terminów określonych w art. 87, przerywa bieg tych terminów i biegną one na nowo od daty wpływu deklaracji korygującej" jest błędny, gdyż nie uwzględnia wyników analizy systemowej przepisów o podatku od towarów i usług, oraz kontekstu wspólnotowego takiej wykładni, a także nie odnosi się do stanu faktycznego sprawy. Zarzucono nadto, że uprawnienie do korekty deklaracji w warunkach określonych w art.42 ust.13 ustawy o VAT, to instytucja odmienna od uprawnienia do dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach innych niż te, o których mowa w art. 86 ust. 10, 11, 12, 16 i 18 ustawy o VAT, a więc do korekty deklaracji o której mowa w jej art.86 ust.13, zgodnie z którym uprawnienie do korekty deklaracji przysługuje gdy podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w art. 86 ust.10, 11, 12, 16 i ustawy o VAT. Może on wówczas obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego. Uprawnienie do korekty deklaracji podatkowej określone w art.86 ust.13 ustawy o VAT – w ocenie pełnomocnika strony skarżącej – nie jest tożsame z uprawnieniem do korekty deklaracji o którym mowa w art.42 ust.13 ustawy o VAT. O ile w przypadku uprawnienia do korekty deklaracji podatkowej o której mowa w art.86 ust.13 odpowiednio stosuje się art.81b Ordynacji podatkowej (art.86 ust.15 ustawy o VAT), o tyle w przypadku uprawnienie do korekty składanej w trybie art.42 ust.13 ustawodawca nie wskazuje na odpowiednie stosowanie art.81 b Ordynacji podatkowej, traktując taką korektę w sposób szczególny nie ogranicza jej skuteczności rygorem, o którym mowa w art.81 b §2 Ordynacji podatkowej. Korekta o której mowa w art.42 ust.13 ustawy o VAT jest środkiem technicznym stosowanym w przypadku uprawnienia do zmiany stawki z 22% na 0%, korekta o której mowa w art.86 ust.13 ustawy o VAT z kolei służy realizacji prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego realizowanego w innych terminach niż zakreślone w art.86 ust. 10, 11,12,16 i 18 ustawy o VAT. Niezależnie od powyższego, w uzasadnieniu skargi podkreślono, iż jakakolwiek linia orzecznicza NSA, na którą powołuje się Dyrektor Izby Skarbowej nie może pozostawać w oderwaniu od głównych reguł obowiązujących w podatku od wartości dodanej wynikającej z dorobku acquis communautaire obejmującego nie tylko wiążące prawo pozytywne i wypracowane zasady prawa Wspólnoty, ale również dorobek orzeczniczy ETS. Zdaniem pełnomocnika skarżącej spółki, gdyby uogólnić wykładnię dokonaną przez organ II instancji, opartą na powołanych orzeczeniach NSA w zakresie terminu zwrotu, to wówczas okazałoby się, że polskie regulacje krajowe są niezgodne z fundamentalnymi zasadami podatku od wartości dodanej, gdyż nie gwarantują zwrotu podatku w rozsądnym czasie, co narusza zasadę jego neutralności. Realizacją zasady zwrotu w rozsądnym terminie jest przepis art.87 ust.2 ustawy o VAT, ustalający termin zwrotu na 60 dni. Uprawnieniem organu podatkowego jest dokonanie sprawdzenia zasadności zwrotu. Ustawodawca używając terminu "dodatkowe sprawdzenie" wskazuje na istnienie sprawdzenie o charakterze podstawowym, pierwotnym w stosunku do dodatkowego. Sprawdzenie poprzedzające sprawdzenie dodatkowe realizowane jest na zasadach określonych w dziale V Ordynacji podatkowej i również może skutkować wydłużeniem terminu zwrotu. Zgodnie z art. 274b § 1 w związku z art.277 Ordynacji podatkowej, jeżeli przeprowadzenie czynności sprawdzających zasadność zwrotu podatku wymaga przedłużenia terminu zwrotu podatku wynikającego z odrębnych przepisów, organ podatkowy może postanowić o przedłużeniu tego terminu do czasu zakończenia czynności sprawdzających. W takiej sytuacji jednakże, jeżeli przekroczony zostanie określony w art.87 ust.2 ustawy o VAT termin zwrotu, gdy zasadność zwrotu nie została zakwestionowana, zwrócona po terminie kwota będzie podlegać oprocentowaniu wyższemu niż w przypadku, gdy organ podatkowy w tym trybie prowadził dodatkowe sprawdzenie. Za błędny i bezprawny został uznany pogląd Dyrektora Izby Skarbowej, iż złożone rozliczenie nie jest ostateczne, o ile nie jest aktualne i dopiero data złożenia takiego aktualnego, ostatecznego rozliczenia wyznacza 60 dniowy termin zwrotu, gdyż każda weryfikacja rozliczania dokonana przez podatnika pozbawia to rozliczenie w całości waloru aktualności. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał w całości argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. Rozpoznając sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje: Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem w oparciu o dyspozycję zawartą w przepisie art. 1§ 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych / Dz. U. Nr 153, poz. 1269 / oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi / Dzu. U. Nr 153, poz. 1270 z póżn. zm. / - wskazać należy, iż stan faktyczny, w którym spółka: 1. w dniu 25 października 2007r. złożyła deklarację VAT-7 za wrzesień 2007r., z której wynikała kwota do zwrotu w wysokości 2.075.206 zł, 2. w dniu 28 listopada 2007r. złożyła korektę deklaracji j/w wykazując kwotę do zwrotu w wysokości 2.215.557 zł, a korekta skutkująca podwyższeniem kwoty do zwrotu dotyczyła dostaw towarów opodatkowanej stawką 22% (art.42 ust.13 ustawy o podatku VAT); 3. zwrotu kwoty 2.215.557 zł dokonano w dniu 24 stycznia 2008r., pozostaje pomiędzy stronami poza sporem, który sprowadza się do wykładni przepisu art. 87 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, a w konsekwencji do oceny, od kiedy rozpoczyna swój bieg termin, w którym organ podatkowy powinien dokonać zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. W myśl tego przepisu z zastrzeżeniem ust. 3 i 3a, nie mającymi zastosowania w niniejszej sprawie, zwrot różnicy podatku następuje na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju wskazanym w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa w odrębnych przepisach, w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika. Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego sprawdzenia, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia postępowania wyjaśniającego. Jeżeli przeprowadzone postępowanie wykaże zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca podatnikowi należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty. W przedmiotowej sprawie złożona pierwotnie w dniu 29 października 2007r. (data wpływu do Urzędu Skarbowego) deklaracja podatkowa VAT - 7 za miesiąc wrzesień 2007 roku z wykazaną kwotą zwrotu w wysokości 2.075.206zł została skorygowana poprzez złożenie deklaracji korygującej w dniu 28 listopada 2007r., wskutek czego, kwota nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy uległa zwiększeniu o 140.351,00zł. W ocenie Sądu, organy obu instancji prawidłowo uznały, że złożenie korekty deklaracji zastępuje deklarację podatkową złożoną pierwotnie. Skoro zatem deklaracja podatkowa zastępuje rozliczenie podatku VAT, którym jest związany organ podatkowy, a następnie nakłada na ten organ obowiązki wynikające ze zdania 2 art. 87 ust. 2 ustawy o VAT obwarowany sankcją w postaci naliczenia odsetek w przypadku nie dotrzymania terminu 60 dniowego, to nie można uznać, że nie wywołuje ona skutków prawnych w postaci uznania, że termin 60 - dniowy należy liczyć od daty przedłożenia skorygowanej deklaracji. Podzielić należy w tym zakresie wyrok NSA z dnia 10 listopada 2006r., w sprawie o sygnaturze I FSK 1352/06, w którym wyrażono pogląd, iż "skoro deklaracja podatkowa zastępuje rozliczenie podatku VAT, którym jest związany organ podatkowy, a następnie nakłada na ten organ obowiązki wynikające ze zdania 2 art. 87 ust. 2 ustawy o VAT obwarowany sankcją w postaci naliczenia odsetek w przypadku nie dotrzymania terminu 60 dniowego, to nie można uznać, że nie wywołuje ona skutków prawnych w postaci uznania, że termin 60 - dniowy należy liczyć od daty przedłożenia skorygowanej deklaracji. Wykładnia systemowa wynika z charakteru podatku od towarów i usług, który jest podatkiem samoobliczalnym. Poza tym uprawnienia strony do złożenia korekty deklaracji nie może ograniczać ustawowych uprawnień organu podatkowego". Sąd zauważa, że ustawodawca przewidując termin 60 dniowy na zwrot różnicy podatku od złożenia rozliczenia przez podatnika, nie sprecyzował w przedmiotowej regulacji prawnej o jakim rozliczeniu stanowi, tj. czy wyłącznie o pierwotnym czy też także o takim, które stanowi jego korektę. Nie mniej jednak należy uznać, że termin ten został przez niego zastrzeżony dla każdego rozliczenia przedłożonego organowi podatkowemu za dany okres przez podatnika, a więc w tym również jego korekty. Korekta deklaracji podatkowej, jako że zmienia jej pierwotną treść stanowi w swojej istocie rozliczenie o nowym brzmieniu. Zatem termin 60 dniowy musi biec od jej złożenia, ponieważ będąc o nowym brzmieniu oświadczeniem nie tylko wiedzy w zakresie danego okresu rozliczeniowego, ale i woli otrzymania zwrotu różnicy podatku w wysokości wyższej od wskazanej w uprzednio złożonej deklaracji, nie może działać wstecz. Odmienne stanowisko, takie jak zaprezentowane w skardze doprowadziłoby niekiedy do pozbawienia organu podatkowego możliwości weryfikacji danej deklaracji w zwykłym trybie, tzn. bez konieczności przedłużania przedmiotowego terminu. Wystarczyłoby bowiem, aby podatnik złożył korektę deklaracji na kilka dni przed jego upływem. Wówczas organ podatkowy musiałby zwrócić zadeklarowaną różnicę podatku wraz z upływem 60 dniowego terminu od dnia złożenia - jak chce skarżąca - pierwotnej deklaracji. Gdyby bowiem tego nie uczynił, a jednocześnie nie przedłużył tego terminu zgodnie z art. 87 ust. 2, musiałby dokonać zwrotu tej różnicy, traktowanej już jako nadpłata podatku, ze stosownym oprocentowaniem w rozumieniu przepisów Ordynacji podatkowej. Takie stanowisko ostatecznie skutkowałoby nadużyciami ze strony podatników poprzez pierwotne deklarowanie niższych kwot zwrotu podatku, a następnie "korektowanie" ich w kierunku podwyższenia w krótkim okresie przed upływem 60 dniowego terminu do zwrotu i osiąganiu tym samym nieuzasadnionego wzbogacenia kosztem Skarbu Państwa. Nie można też przyjąć, by w takiej sytuacji nie jako automatycznym było przedłużanie przez organ podatkowy przedmiotowego terminu do zbadania zasadności zwrotu. Instytucja wydłużania terminu zwrotu - jak już wcześniej wspomniano - ma charakter wyjątkowy. Innymi słowy ma zastosowanie, gdy powstają uzasadnione wątpliwości co do wysokości przysługującej nadwyżki podatku, a nie w sytuacji samego faktu przysługiwania jej podatnikowi. Stąd też słusznym okazało się twierdzenie organów podatkowych, że złożenie korekty deklaracji przez podatnika prowadzi do przerwania biegu terminu dla dokonania sprawdzenia samoobliczeania podatku w tej korekcie przez ograny podatkowe i sprawia, że zaczynają one biec od początku, tj. od dnia złożenia korekty deklaracji / por. wyrok NSA z dnia 16 listopada 2006r., sygn. akt I FSK 87/06, a także wyrok WSA w Krakowie z dnia 9 maja 2007 r., sygn. akt I SA/Kr 1210/05 /. W ocenie Sądu, podnoszona przez autora skargi okoliczność, iż w niniejszej sprawie mamy do czynienia z korektą dokonaną na podstawie przepisu art. 42 ust.13 ustawy o VAT, zgodnie z którym otrzymanie przez podatnika dowodu, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, w terminie późniejszym niż określony w ust. 12 upoważnia podatnika do dokonania korekty złożonej deklaracji podatkowej oraz informacji podsumowującej, o której mowa w art. 100 ust. 1, w której wykazał dostawę towarów, sama przez się nie czyni uzasadnionym wyrażonego przez niego poglądu, iż "uprawnienie do korekty deklaracji podatkowej określone w art.86 ust.13 ustawy o VAT nie jest tożsame z uprawnieniem do korekty deklaracji o którym mowa w art.42 ust.13 ustawy o VAT". Sąd wyraża nadto pogląd, iż stanowisko organów podatkowych zaprezentowane w wydanych decyzjach nie stoi w sprzeczności z przypadkiem, gdy złożenie przez podatnika korekty deklaracji jest następstwem działań organu podatkowego podjętych w trybie art. 274 w zw. z art. 272 Ordynacji podatkowej. Artykuł 274 normuje bowiem sytuację, gdy w wyniku czynności sprawdzających zostaną ujawnione wyłącznie braki formalne (błędne lub oczywiste omyłki, takie jak np. nieprawidłowe obliczenia, błędy literowe, niezgodne ze stanem faktycznym informacje dotyczące podmiotu itp.) w deklaracjach składanych przez podatników, a nie nieprawidłowości w wykonaniu ciążących na nich obowiązków od strony materialnoprawnej. Odnosząc się do kwestii związanej z poglądem pełnomocnika strony skarżącej, iż "jakakolwiek linia orzecznicza nie może pozostawać w oderwaniu od głównych reguł obowiązujących w podatku od wartości dodanej wynikającej z dorobku acquis communautaire obejmującego nie tylko wiążące prawo pozytywne i wypracowane zasady prawa Wspólnoty, ale również dorobek orzeczniczy ETS, Sąd nie znajduje podstaw do jego podzielenia poglądu, a w szczególności, iż wydane w sprawie rozstrzygnięcia pozostają w opozycji do podstawowej zasady rządzącej podatkiem od towarów i usług - zasady neutralności podatku VAT, na skutej przyjętej wykładni przepisu art. 87 Ordynacji podatkowej. Artykuł 18 ust. 4 VI Dyrektywy Rady z 17 maja 1977 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (77/388/EEC) stanowi, że jeśli za dany okres rozliczeniowy kwota przysługujących odliczeń przekracza kwotę podatku należnego, państwa członkowskie mogą dokonać zwrotu lub przenieść nadwyżkę na okres następny, na ustalonych przez dane państwo warunkach. Szósta Dyrektywa pozostawia zatem w gestii poszczególnych państw regulacje odnośnie zwrotów bezpośrednich i pośrednich nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Oczywiście bezspornym jest - na co wskazuje także strona skarżąca - że warunki te nie mogą pozostawać w antynomii z nadrzędną zasadą neutralności VAT i zdaniem Sądu, nie pozostają. W przedstawionej wykładni art. 87 ust. 2 Ordynacji podatkowej nie mamy do czynienia ze znaczącym odsunięciem w czasie otrzymaniem zwrotu podatku. Powstaje w tym momencie pytanie o możliwość powołania się przez podatników dochodzących zwrotu bezpośredniego na przepisy dyrektywy. Co do zasady możliwe jest powołanie się bezpośrednio na regulacje dyrektyw, ale tylko gdy są one dostatecznie wyraźne i precyzyjne. Przepisy dyrektywy w zakresie prawa do zwrotu są lakoniczne i w zasadzie odsyłają do prawa krajowego. Z tych względów Sąd stwierdza, że złożenie przez podatnika korekty pierwotnej deklaracji podatkowej, przerywało bieg terminu określonego w art. 87 ust. 2 ustawy o VAT, w związku z czym zaczął on biec na nowo, począwszy od dnia złożenia rozliczenia korygującego, co w niniejszej sprawie miało miejsce w dniu 28 listopada 2007r. / k – 3 akt podatkowych /. Jeśli zatem bezsporne jest, iż zwrotu kwoty 2.215.557zł, wynikającej z korekty deklaracji dokonano w dniu 24 stycznia 2008r., to należy przyznać rację organom podatkowym, że nie doszło do uchybienia 60 – cio dniowego terminu w rozumieniu przepisu art. 87 ust.2 ustawy o VAT, który upływał z dniem 28 stycznia 2008r. W związku z powyższym, skoro zaskarżone decyzje nie naruszają prawa materialnego lub procesowego, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie, uznając je za zgodne z prawem, skargę oddalił na podstawie przepisu art. 151 powołanej na wstępie ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.