I SA/Ke 385/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Mirosław Surma, Sędziowie Sędzia WSA Danuta Kuchta,, Sędzia WSA Ewa Rojek (spr.), Protokolant Starszy sekretarz sądowy Anna Adamczyk, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 27 listopada 2008r. sprawy ze skargi D. Z. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...]. nr [...] w przedmiocie podatku od spadków i darowizn oddala skargę. Decyzją z dnia [...]. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. z dnia [...].nr [...].orzekającą D. Z. zobowiązanie podatkowe w podatku od spadków i darowizn w wysokości 5.972 zł. W uzasadnieniu decyzji organ wyjaśnił, że prawomocnym postanowieniem Sądu Rejonowego w K. z dnia 30 maja 2007r. sygn. akt I Ns 303/07 spadek po zmarłej w dniu 16 października 2006r. Z. J. Z. nabyły córki J. M. i D. Z. po ½ części każda z nich. W dniu 20 lipca 2007r. spadkobierczynie złożyły wspólne zeznanie podatkowe SD-3 wraz z załącznikami, z którego wynika, iż w skład masy spadkowej weszły: niezabudowana nieruchomość o powierzchni 3.752 m2 położona w K. przy ul. W. oraz udział 117/289 części własności nieruchomości o powierzchni 1.059 m2 zabudowanej budynkiem mieszkalno-użytkowym o powierzchni 359 m2 i budynkiem gospodarczym położonej w K. przy ulicy P. [...].. W ocenie organu pierwszej instancji wartość nieruchomości niezabudowanej położonej w K. przy ul. W. określona przez spadkobierczynie w kwocie 37.520 zł odpowiada wartości rynkowej określonej zgodnie z art. 8 ust. 3 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Organ ten zakwestionował natomiast podaną wartość udziału w nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalno-użytkowym i gospodarczym położonej w K. przy ul. P. [...] określonej w złożonym zeznaniu w wysokości 43.462 zł. Po przeprowadzeniu w tym zakresie postępowania dowodowego Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. wydał w dniu [...] decyzję nr [...], którą określił D.Z. należny podatek od spadków i darowizn. Rozstrzygnięcie to uchylił Dyrektor Izby Skarbowej w K. decyzją z dnia [...].. nr [...].. W toku ponownie prowadzonego postępowania, na podstawie uzupełnienia do operatu szacunkowego sporządzonego przez rzeczoznawcę majątkowego ustalono wartość udziału 117/289 części własności nieruchomości zabudowanej położonej w K. przy ul. P. [...]. w wysokości 170.000 zł, w tym wartość tego udziału w budynku mieszkalno- użytkowym w kwocie 137.650 zł. Opinia biegłego stanowiła podstawę do wyliczenia czystej wartości spadku nabytego przez podatniczkę w wysokości 103.760 zł. Na tej podstawie ustalono zobowiązanie podatkowe w podatku od spadku i darowizn w kwocie 5.972 zł. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w K. zwolnienie uregulowane w art. 4a znowelizowanej ustawy o podatku od spadków i darowizn nie znajduje zastosowania do spadku nabytego przez D. Z. z uwagi na brzmienie art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006r. o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Zgodnie z jego treścią do nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych, które nastąpiło przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy zmieniającej, stosuje się przepisy ustawy wymienionej w art. 1 (ustawy o podatku od spadków i darowizn), w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy zmieniającej tj. przed 1 stycznia 2007r., z zastrzeżeniem ust. 2 i 3. W przedmiotowej sprawie nabycie rzeczy i praw majątkowych tytułem spadku po Z. Z. miało miejsce przed wejściem w życie znowelizowanych przepisów tj. w dniu 16 października 2006r. W związku z tym w sprawie zastosowanie mają przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006r. Organ nie zgodził się z twierdzeniem podatniczki, że o wcześniejszym wejściu w życie art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn stanowi art. 3 ust. 2 ustawy zmieniającej, zgodnie z którym przepis art. 4 ust. 4 ustawy wymienionej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, ma zastosowanie również do nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych, które nastąpiło po dniu 12 maja 2006 r. Organ wyjaśnił, że nowelizacja ustawy o podatku od spadków i darowizn przez zmianę art. 4 ust. 4 zapewniła prawo do korzystania z ulg podatkowych, określonych w przepisach cytowanej ustawy obywatelom państw członkowskich Unii Europejskiej (EOG). Przed wejściem w życie powołanej zmiany uprawnionymi do korzystania z ulg podatkowych byli bowiem jedynie obywatele polscy oraz osoby mające miejsce stałego pobytu na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej. Na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. D. Z. złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K.. Wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji jako naruszającej prawo. W ocenie skarżącej, powinna być ona zwolniona od podatku od spadków i darowizn w oparciu o treść art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 16 listopada 2006r. o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz o podatku od czynności cywilnoprawnych. Skarżąca nie kwestionował wysokości podatku, ale samą zasadność jego wymierzenia. Skoro matka skarżącej zmarła w dniu 16 października 2006r., to zastosowanie w sprawie powinien znaleźć cyt. wyżej art. 3 ust. 2 ustawy zmieniającej, a skarżąca powinna zostać z podatku zwolniona. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach zważył, co następuje. Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art.1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r.- Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) i art. 134 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270 ze zm.), określanej dalej jako ustawa P.p.s.a., Sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem i nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skarga nie jest zasadna, bowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa. W niniejszej sprawie spór sprowadza się w istocie do odpowiedzi na pytanie, czy skarżącej D. Z. przysługuje prawo do skorzystania ze zwolnienia od podatku od spadków i darowizn z tytułu nabycia w dniu 16.X.2006r. własności rzeczy i praw majątkowych w drodze spadku po matce Z. J. Z. na mocy art. 4 a ustawy z dnia 28 lipca 1983r. o podatku od spadków i darowizn ( t.j. Dz.U. z 2004 Nr 142 poz. 1514 ze zm.), zwanej dalej ustawą p.s.d.. W ocenie organu zwolnienia przewidzianego w art. 4 a ustawy p.s.d nie stosuje się do nabycia własności rzeczy i praw majątkowych, które nastąpiło do 31 grudnia 2006r., natomiast ze stanowiska skarżącej wynika, że zwolnienie takie przysługuje jej na mocy art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 16 listopada 2006r. o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. Nr 222 poz. 1629) i stosuje się je również do nabycia własności rzeczy i praw majątkowych, które nastąpiło po dniu 12 maja 2006r. Powołany przepis art. 4 a, dodany został przez art. 1 pkt 4 cyt. wyżej ustawy o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych zmieniającej ustawę p.s.d. z dniem 1 stycznia 2007r. Przepis ten przewiduje, iż nabycie własności rzeczy i prawa majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę jest zwolnione od podatku od spadków i darowizn. Początek obowiązywania tego przepisu wynika z normy intertemporalnej zawartej w art. 3 ust.1 ustawy zmieniającej. Wynika z niego, iż do nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych, które nastąpiło przed dniem 1 stycznia 2007r., stosuje się przepisy ustawy p.s.d., w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007r., z zastrzeżeniem ust. 2 i 3. W ust. 2 tego artykułu przewidziano odstępstwo od tej zasady, stanowiąc, że przepis 4 ust. 4 ustawy p.s.d., w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą, ma zastosowanie również do nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych, które nastąpiło po dniu 12 maja 2006r. Powyższy przepis przejściowy ( art. 3 ust. 2) rozszerzył z mocą wsteczną jedynie krąg podmiotów uprawnionych do korzystania ze zwolnień i ulg podatkowych obowiązujących do 31.XII.2006r. o obywateli UE lub państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA), którzy nabyli majątek po 12.V.2006r. A zatem nowelizacja ustawy p.s.d. poprzez zmianę art. 4 ust. 4 zapewniła w konsekwencji zgodność polskich przepisów z prawem wspólnotowym (patrz S. Babiarz : Spadek i darowizna w polskim prawie cywilnym i podatkowym, Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis Warszawa 2008 str. 260). Również analiza rządowego uzasadnienie do ustawy nowelizującej prowadzi do tego samego wniosku. Czytamy w nim, że art. 4 ust. 4 ustawy od spadków winien otrzymać brzmienie określone w noweli, dla zapewnienia zgodności polskiego prawa z Traktatem ustanawiającym Wspólnotę Europejską oraz Porozumienie o Europejskim Obszarze Gospodarczym. Dlatego proponuje się rozszerzenie katalogu podmiotów uprawnionych do korzystania z ulg podatkowych o osoby posiadające obywatelstwo jednego z państwa stron umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym albo mające miejsce zamieszkania na terytorium takiego państwa ( art. 1 pkt 3 lit. c projektu). Z powyższych rozważań wynika więc, że do nabycia rzeczy i praw majątkowych, które nastąpiło przed dniem 1 stycznia 2007r. stosuje się przepisy obowiązujące przed tą datą zgodnie z dyspozycją art. 3 ust.1 ustawy nowelizującej. Stanowisko takie znalazło też odzwierciedlenie w obszernym orzecznictwie administracyjnym ( patrz dostępne na stronie internetowej NSA wyroki np. WSA w Warszawie z dnia 26.II.2008r. IIISA/Wa 1962/07, z dnia 19.XII.2007r. III SA/Wa 1375/07, z dnia 29.I.2008r. IIISA/Wa 1675/07, wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 11.III.2008r. ISA/Wr 1862/07) Pogląd , iż do nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych, które nastąpiło przed dniem 1 stycznia 2007 r. stosuje się przepisy obowiązujące przed tą datą wyrażony został także w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 czerwca 2008r. sygn. akt II FSK 606/08, sygn. akt II FSK 722/08, oraz sygn. akt II FSK 329/08 – również dostępnych na stronie internetowej NSA. Oznacza to, że organy podatkowe zasadnie uznały, że skarżącej D. Z. nie przysługuje zwolnienie z podatku od spadków i darowizn albowiem w sprawie zastosowanie mają przepisy ustawy p.s.d. w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007r., a tym samym, że nie ma zastosowania art. 4 a tej ustawy. W związku z powyższym Wojewódzki Sąd Administracyjny w K. na podstawie art. 151 ustawy P.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku.