I SA/Ol 529/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ryszard Maliszewski (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Wiesława Pierechod, Sędzia WSA Wojciech Czajkowski, Protokolant Paweł Guziur, po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 14 stycznia 2009 r., sprawy ze skargi I. M. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego oddala skargę ISA/OI 529/08 Uzasadnienie W odpowiedzi na wezwanie I.M. z dnia "[...]" do usunięcia naruszenia prawa poprzez zmianę interpretacji indywidualnej z dnia "[...]", znak "[...]", złożone na podstawie art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), dalej zwaną p.p.s.a., przez pełnomocnika Strony, Dyrektor Izby Skarbowej działając w imieniu Ministra Finansów - stwierdził brak podstaw do zmiany ww. interpretacji indywidualnej. W dniu 19 maja 2008 roku I.M. złożyła wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług dostawy gruntów przeznaczonych pod zabudowę. Z przedstawionego stanu faktycznego wynikało, iż I.M. wraz z mężem J.M. nabyła do ich majątku wspólnego, w drodze umowy przekazania gospodarstwa rolnego, min. własność działki nr 30/2, położonej w miejscowości K. Przedmiotowa nieruchomość nie miała być przedmiotem sprzedaży. Do jesieni 2007 roku działka była wykorzystywana przez małżonków M. w celach rolnych. W dniu "[...]" Wójt Gminy, na wniosek stron, wydał decyzję o warunkach zabudowy tej działki, ustalając jednocześnie warunki podziału nieruchomości. W dniu "[...]" ten sam organ wydał decyzję o zatwierdzeniu projektu podziału działki, wyodrębniając z niej 14 działek. Jedna z nich ma stanowić drogę, a 13 przeznaczonych jest pod zabudowę. W celu uzbrojenia wyodrębnionych działek małżonkowie M. zawarli umowę z osobami trzecimi o wybudowanie sieci elektroenergetycznej i o wybudowanie sieci wodociągowej. W chwili obecnej umowy są wykonywane, a małżonkowie M. nie dokonują odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach wystawionych przez podmioty realizujące nałożone umową zadania. W związku z powyższym I.M. zwróciła się o wydanie interpretacji dotyczącej sprzedaży 13 działek budowlanych, czy będą one opodatkowane podatkiem VAT. Zdaniem wnioskodawczyni, przedmiotowa sprzedaż nie powinna być opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Powołała się na wyrok siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 października 2007 roku o sygn. akt I FPS 3/07, który jej zdaniem jest potwierdzeniem jej stanowiska. W przypadku sprzedaży towarów, nawet dokonanej w częściach, poprzedzonej skomplikowanymi czynnościami przygotowawczymi jak np. uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy i decyzji o zatwierdzeniu projektu podziału nieruchomości, by móc uznać sprzedającego za podatnika decydujące jest ustalenie, czy nabywał nieruchomość z zamiarem jej sprzedaży. Jeżeli taki stan faktyczny nie miał miejsca, nie można wnioskodawcy zakwalifikować jako podatnika podatku VAT, bez względu na fakt, czy ma on status zarejestrowanego podatnika podatku VAT. Dyrektor Izby Skarbowej działając w imieniu Ministra Finansów w wydanej interpretacji indywidualnej z dnia "[...]" uznał stanowisko wnioskodawczyni za nieprawidłowe. W ocenie wnioskodawczyni w wydanej interpretacji indywidualnej Dyrektor Izby Skarbowej pominął istotny element opisu stanu faktycznego, przez co w procesie jego oceny pominął również treść art. 15 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, jak również dokonał błędnej wykładni art. 15 ust. 1 i 2 w/w ustawy. Wnioskodawczyni stwierdziła, że organ podatkowy pominął jej pismo z dnia 13 czerwca 2008 roku, w którym uzupełniając opis stanu faktycznego doprecyzowała, że wnioskodawczyni jest osobą prowadzącą działalność gospodarczą - zakład stolarski - i w związku z tą działalnością zarejestrowana jest jako podatnik podatku VAT, natomiast to J.M. prowadził i nadal prowadzi gospodarstwo rolne, w skład którego wchodziła działka 30/2. Zdaniem wnioskodawczyni ten podział obowiązków pomiędzy małżonkami umknął uwadze organu podatkowego, a ma on istotne znaczenie dla oceny niniejszej sprawy. Zwróciła ona uwagę na fakt, iż w związku z tym podziałem wnioskodawczyni jest osobą, której jedynym przedmiotem działalności zarobkowej jest prowadzenie zakładu stolarskiego. Natomiast, jedynym przedmiotem działalności J.M. było i jest prowadzenie gospodarstwa rolnego. Odnosząc ten stan faktyczny na grunt przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, zwróciła ona uwagi na art. 15 ust. 4 ustawy. Zgodnie z treścią tego przepisu w przypadku osób fizycznych prowadzących wyłącznie gospodarstwo rolne, leśne lub rybackie za podatnika uważa się osobę, która złoży zgłoszenie rejestracyjne, o którym mowa w art. 96 ust. 1 ustawy. Mając to na uwadze nie zgodziła się ze stanowiskiem organu podatkowego, że działka 30/2 przed dokonaniem podziału była wykorzystywana do działalności opodatkowanej podatkiem VAT. Wnioskodawczyni prowadzi wprawdzie działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem VAT, ale o innym profilu. Z opisu stanu faktycznego w żaden sposób nie można wywieść wniosku, że J.M. złożył zgłoszenie rejestracyjne, o którym mowa w art. 96 ust. 1 ustawy. Wnioskodawczyni również nie zgodziła się z zawartą w interpretacji oceną, zgodnie z którą sam fakt podziału jednej działki na kilkanaście mniejszych działek i zamiar dokonania ich sprzedaży przesądza o objęciu tych transakcji podatkiem VAT. Jej zdaniem do zaistnienia zobowiązania podatkowego z tytułu dostawy nieruchomości powinny zostać łącznie spełnione dwie przesłanki: czynności te powinny zostać wykonane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz czynności te powinny być wykonywane w sposób częstotliwy, lub nawet jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar częstego ich wykonywania. W związku z tymi przesłankami, wnioskodawczyni stwierdziła, iż nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami. Prowadzenie takiej działalności wiąże się bowiem z zamiarem nabywania nieruchomości w celu ich dalszej odsprzedaży. Nie sposób natomiast przypisać takiego zamiaru ani wnioskodawcy, ani J.M., którzy nabyli przedmiotową działkę w okolicznościach opisanych we wniosku o udzielenie interpretacji. Po ponownej analizie przedstawionego stanu faktycznego oraz przepisów prawa podatkowego mających zastosowanie w przedmiotowej sprawie organ stwierdził, że stanowisko wnioskodawczyni nie jest prawidłowe. Zgodnie treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatana dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Definicję towaru ustawodawca zawarł w art. 2 pkt 6 powołanej ustawy. Zgodnie z tą definicją, pod pojęciem towaru należy rozumieć rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Ponadto zgodnie z ust. 2 cytowanego przepisu, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Z powyższego wynika, iż rolnik prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, natomiast podatnikiem podatku od towarów i usług jest rolnik, który złoży zgłoszenie rejestracyjne. Brak obowiązku złożenia zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa wart. 96 ust. 2 ustawy, dotyczy wyłącznie sprzedaży płodów rolnych wyprodukowanych w gospodarstwie rolnym. W pozostałych przypadkach pomimo braku złożenia zgłoszenia rejestracyjnego rolnik może być podatnikiem podatku od towarów i usług w myśl art. 15 ust. 1 ustawy. Zatem brak złożenia zgłoszenia rejestracyjnego w zakresie sprzedaży płodów rolnych nie powoduje, że rolnik nie prowadzi działalności gospodarczej i nie może być podatnikiem podatku od towarów i usług wykonując inne opodatkowane czynności. Ponadto wcześniejsze użytkowanie gruntu do celów działalności rolniczej jest istotnym elementem w aspekcie opodatkowania czynności sprzedaży działek. Sprzedaż przedmiotowego gruntu wykorzystywanego w działalności rolniczej należy uznać za działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, zaś sprzedaż gruntów należy traktować jako dostawę towaru, która w oparciu o regulację zawartą wart. 5 ust. 1 ww. ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Wprawdzie na mocy art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy dostawa taka korzysta ze zwolnienia od tego podatku, jednak zwolnienie to dotyczy tylko produktów rolnych pochodzących z własnej działalności oraz w zakresie usług rolniczych. W związku z tym organ nie zgodził się ze stanowiskiem, że sprzedaż podzielonego na działki gruntu to sprzedaż majątku osobistego. Pokreślił, że prowadzenie przez wnioskodawczynię zakładu stolarskiego nie ma znaczenia dla opodatkowania podatkiem VAT sprzedanych działek. Istotną przesłanką jest to, że sprzedawane grunty były wcześniej wykorzystywane w działalności gospodarczej w formie gospodarstwa rolnego. W celu wykazania częstotliwości należy wykazać, że czynności te powinny być wykonane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. W stanie faktycznym wskazanym przez wnioskodawczynię sprzedaż działek następuje w ramach prowadzonego gospodarstwa rolnego. Ponadto sprzedaż 13 działek wskazuje, że te czynności wykonywane będą w sposób częstotliwy. W skardze wniesionej do Sądu skarżąca zarzuciła, że indywidualna interpretacja została wydana z naruszeniem prawa materialnego : art. 15 ust. 4 ustawy VAT poprzez jego pominięcie co w konsekwencji doprowadziło do naruszenia art. 15 ust. 1 ww ustawy poprzez uznanie, że dostawa działek budowlanych będzie dokonywana przez podatnika podatku VAT, art. 15 ust. 2 ustawy VAT poprze wadliwą jego wykładnię polegającą na przyjęciu, że planowana sprzedaż 13 działek budowlanych ze względu na samą zamierzona ilość zamierzonych transakcji, jest działalnością gospodarcza. W uzasadnieniu skargi skarżąca przedstawiła stanowisko organu. W ocenie skarżącej dopuszczalna jest taka sytuacja, w której osoba prowadząca gospodarstwo rolne niezarejestrowana jako podatnik VAT, uznana zostanie za podatnika tego podatku, gdy rolnik trudni się również zawodowym obrotem nieruchomości. W takim wypadku czynności wykonywane przez taką osobę powinny wykazywać cechy innej działalności niż działalność rolnicza tj. w momencie nabycia danej nieruchomości zakłada jej sprzedaż. Mając na względzie datę nabycia nieruchomości, sposób jej wykorzystania oraz deklarację skarżącej , że w chwili nabycia nie miała zamiaru jej dalszej sprzedaży, nie sposób przypisać jej ani jej małżonkowi, że prowadzą działalność handlową w zakresie obrotu nieruchomości. W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie i domagał się oddalenia skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Zgodnie z przepisem art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W świetle powołanego przepisu ustawy wojewódzki sąd administracyjny w zakresie swojej właściwości ocenia zaskarżone akty administracyjne z punktu widzenia ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, według stanu faktycznego i prawnego obowiązującego w dacie wydania tych aktów. Zgodnie z treścią art. 14b, w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U.06.217.1590 ) Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. W postępowaniu w sprawie interpretacji podatkowej nie może toczyć się spór o stan faktyczny, ani też nie może być prowadzone klasyczne postępowanie dowodowe zmierzające do zbierania materiałów dowodowych, a następnie poddawanie ich swobodnej ocenie, zgodnie z art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa. Postępowanie to nie może również zmierzać do kwestionowania przez organ podatkowy stanu faktycznego podawanego przez wnioskodawcę. Organ ma obowiązek przyjąć do sformułowania oceny prawnej taki stan faktyczny, jaki podaje podatnik. (wyrok z dnia 6 grudnia 2007 r. ,Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, I SA/Sz 518/07,LEX nr 332325). W wyroku z dnia 7 maja 2008r NSA w Warszawie, syg. IFSK 646/07 stwierdził, że "nie znajdujące żadnego uzasadnienia twierdzenie, że przedmiotem transakcji sprzedaży był majątek osobisty skarżącego, skoro mamy do czynienia z częścią majątku w postaci gruntu związaną z działalnością skarżącego jako rolnika, zdefiniowaną w art. 4 ust. 2 VI Dyrektywy i art. 15 ust. 2 ustawy P.t.u., nadto majątku zbywanego na cele tej działalności, na dalszą rozbudowę gospodarstwa. Inaczej rzecz ujmując, gdyby skarżący zbywał przedmiotowe działki, które nie wchodziły w skład prowadzonego gospodarstwa rolnego, na potrzeby prywatne, osobiste, swoje i rodziny, wniosek Sądu I instancji byłby uprawniony". Dyrektywa 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 06.347.1) zastąpiła VI Dyrektywę. Koniecznym warunkiem do przyjęcia czy sprzedawca jest podatnikiem podatku VAT jest ustalenie, czy sprzedaż pozostaje w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Dyrektywa w art. 9 posługuje się pojęciem podatnika. "Podatnikiem" jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. "Działalność gospodarcza" obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu. Zgodnie z "polską" definicją podatnika zawartą w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Ustęp 2 stanowi zaś, iż działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych Zgodnie z art. 46 § 1 kodeksu cywilnego nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Kodeks cywilny rozróżnia pojęcie nieruchomości rolnej ( art. 46¹ kc) i gospodarstwa rolnego ( art.553 kc). Zgodnie z treścią przepisu art.553 Kodeksu cywilnego za gospodarstwo rolne uważa się grunty rolne wraz z gruntami leśnymi, budynkami lub ich częściami, urządzeniami i inwentarzem, jeżeli stanowią lub mogą stanowić zorganizowaną całość gospodarczą oraz prawami i obowiązkami związanymi z prowadzeniem gospodarstwa rolnego. Nieruchomość rolna w rozumieniu art.461 Kodeksu cywilnego, tj. grunty rolne, które są lub mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności wytwórczej w rolnictwie. W stanie faktycznym sprawy zostały wyodrębnione części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty) w celu ich sprzedaży. W związku z powyższym nie można zgodzić się z zarzutem skargi, że jest to sprzedaż jednego składnika majątku prywatnego skarżącej, dokonywana etapami lub częściami. Każda bowiem wydzielona działka jest nieruchomością w rozumieniu art. 46 kodeksu cywilnego. Ponadto w świetle powyższych rozważań nie można uznać, że chodzi o sprzedaż majątku osobistego. Przedmiotowe działki były wykorzystywane do prowadzenia działalności wytwórczej w rolnictwie. W związku z tym nie można również negować wniosku prawnego, że chodzi o sprzedaż majątku produkcyjnego. Majątkiem osobistym jest mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych jego właściciela. Natomiast działki gruntu zostały wyodrębniane z majątku o charakterze produkcyjnym, nie w celu zaspokojenia potrzeb osobistych właściciela, a w celu sprzedaży. Nie jest bowiem działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 VAT, dostawa (sprzedaż) majątku prywatnego, wykorzystywanego dla zaspokojenia potrzeb osobistych. W rozpoznawanej sprawie taka sytuacja nie występuje. Sprzedaż - nawet kilkukrotna - przedmiotów majątku prywatnego osoby fizycznej, które nie są związane z działalnością gospodarczą oraz nie były nabyte w celu ich odsprzedaży, nie ma charakteru handlowego podlegającego opodatkowaniu (stanowisko takie wyrażono również w wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 6 września 2006 r. o sygn. akt I SA/Wr 1254/05, oraz wyroku z dnia 26 stycznia 2007r., sygn. akt I SA/Wr 1688/06. W przedstawiony stanie faktycznym istnieje możliwości zwrotu podatku naliczonego, co jest nieodłączną konsekwencją posiadania statusu podatnika podatku od towarów i usług. Cecha neutralności tego podatku nie może być rozumiana w ten sposób w odniesieniu do tak specyficznego towaru jakim są grunty, (których ilość z natury rzeczy jest ograniczona), że w każdym wypadku podatnik musi mieć prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z ich nabyciem. Skoro bowiem grunty stanowią towar w rozumieniu ustawy o VAT dopiero od dnia 1 maja 2004 r., to zawsze wystąpi pierwsza sprzedaż opodatkowana w odniesieniu do której nie będzie można odliczyć podatku naliczonego związanego z nabyciem gruntu. W takim wypadku neutralność podatku VAT wyraża się w możliwości odliczenia podatku naliczonego, związanego z nabyciem towarów i usług służących przekwalifikowaniu gruntów na działki budowlane, tj. np. usług geodezyjnych oraz ich zaopatrzeniu w infrastrukturę techniczną. Rolnik prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Natomiast podatnikiem podatku od towarów i usług jest rolnik, który złoży zgłoszenie rejestracyjne. Brak obowiązku złożenia zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w art. 96 ust. 2 ustawy, dotyczy wyłącznie sprzedaży płodów rolnych wyprodukowanych w gospodarstwie rolnym. W pozostałych przypadkach pomimo braku złożenia zgłoszenia rejestracyjnego rolnik może być podatnikiem podatku od towarów i usług w myśl art. 15 ust. 1 ustawy. Zatem brak złożenia zgłoszenia rejestracyjnego w zakresie sprzedaży płodów rolnych nie powoduje, że rolnik nie prowadzi działalności gospodarczej i nie może być podatnikiem podatku od towarów i usług wykonując inne opodatkowane czynności. W wyroku z dnia 8 marca 2001 r., w sprawie C-415/98, ETS wskazał, " że w przypadku gdy podatnik zaklasyfikował składnik majątkowy nabyty od osoby fizycznej i wykorzystywany wyłącznie do potrzeb biznesowych, jak i prywatnych, wyłącznie jako majątek firmy, jego sprzedaż podlega opodatkowaniu w pełnej wysokości zgodnie z art. 2(1) i art. 11.A(1) (a) VI Dyrektywy".( M.P. 9/2007, Alokacja składnika majątku jako przesłanka neutralności opodatkowania). Sprzedaż wyodrębnionych przez rolnika działek gruntu przeznaczonych na cele budowlane, z nieruchomości związanej z wykonywaniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca o podatku o towarów i usług VAT ( Dz. U. nr 54, poz. 535 ze zm. ), stanowiących zgodnie z art. 46 § 1 kodeksu cywilnego odrębny przedmiot własności , należy traktować jako dostawę towaru, która w oparciu o regulację zawartą w art. 5 ust.1 ww. ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Na podstawie art.151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi należało orzec jak w sentencji wyroku. .