I SA/Gl 1037/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Teresa Randak, Asesor WSA Anna Tyszkiewicz-Ziętek (spr.), Sędzia WSA Krzysztof Winiarski, Protokolant Milena Olczyk – Rudek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 stycznia 2009 r. sprawy ze skargi Wojewódzkiego Szpitala Specjalistycznego Nr [...] w J. na interpretację Ministra Finansów z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych - interpretacja oddala skargę Zaskarżoną interpretacją z dnia [...]. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K., działający za Ministra Finansów stwierdził, że stanowisko Wojewódzkiego Szpitala Specjalistycznego w J. (zwanego dalej Szpitalem) w zakresie zasad zwolnienia od podatku dochodu uzyskanego przez Szpital jest nieprawidłowe. W uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia stwierdzono na wstępie, że we wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji prawa podatkowego, który wpłynął w dniu 28 lutego 2008 r. wnioskodawca przedstawił następujący stan faktyczny. Strona jest podatnikiem, którego celem statutowym jest działalność w zakresie ochrony zdrowia. Szpital korzysta ze zwolnienia z opodatkowania dochodu w oparciu o art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wnioskodawca ponosi wydatki niebędące kosztem uzyskania przychodów obejmujące wpłaty na PFRON (obowiązkowa danina publiczna), koszty egzekucyjne, grzywny, kary i odszkodowania, renty wyrównawcze, odsetki budżetowe. Koszty te zostały wyłączone z kosztów uzyskania przychodów. W trakcie roku podatkowego wnioskodawca zwalniał z opodatkowania część dochodu (część wydatkowana na cele niestatutowe rozliczana była stratą podatkową z lat ubiegłych). W związku ze złożonym oświadczeniem oraz brakiem konieczności wnioskodawca nie odprowadzał zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za okres styczeń – listopad 2007 r. Wobec powyższego stanu faktycznego strona postawiła następujące pytania: Czy od wskazanych wyżej kosztów nie będących kosztami uzyskania przychodów należy płacić podatek dochodowy od osób prawnych? Czy całość dochodu podatkowego Szpital może przeznaczyć na cele statutowe? Czy ustalając podstawę opodatkowania wnioskodawca może: - zwolnić tą część dochodu, która została lub zostanie przeznaczona na realizację celów statutowych? - dochód wydatkowany na cele nie związane z realizacją celów statutowych rozliczyć stratą poniesioną w latach ubiegłych? Przedstawiając swoje stanowisko w sprawie Szpital stwierdził, że nie trzeba płacić podatku od dochodu stanowiącego równowartość wydatków niebędących kosztem uzyskania przychodów. Wnioskodawca jest podatnikiem, którego celem statutowym jest ochrona zdrowia. Ze zwolnienia z podatku korzystają dochody, które zostały przeznaczone na cele statutowe. W ocenie wnioskodawcy redakcja art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest wadliwa, dochód bowiem jako ustawowy element konstrukcji podatku nie może być przeznaczony i wydatkowany. Podatnik prowadząc działalność ponosi określonego rodzaju wydatki oraz uzyskuje różnego rodzaju wpływy. Tym samym dla osiągnięcia określonego celu wydaje pozyskane przez siebie środki, które mają pokrycie w - ustalonym dla celów wymiaru podatku - dochodzie. Zdaniem wnioskodawcy możliwość skorzystania ze zwolnienia uzależniona powinna być jedynie od tego, czy podatnik przeznacza i wydatkuje środki (a nie dochód) na cele ochrony zdrowia. Powyższe oznacza, iż w żadnym stopniu wysokość dochodu (w rozumieniu podatkowym) nie powinna wpływać na możliwość oraz zakres zwolnienia podatkowego. Opisane przez wnioskodawcę zdarzenia (wpłaty na PFRON, koszty egzekucyjne itd.) powodują, że związane z nimi wydatki nie powinny stanowić kosztów uzyskania przychodów, a co za tym idzie będą wpływać na wysokość wykazywanego dochodu. To jednak, czy wydatek może być kosztem uzyskania przychodu, czy nie, nie wpływa na wielkość posiadanych przez podatnika środków, a tym samym nie zmienia możliwości i zakresu finansowania przez niego działalności z zakresu ochrony zdrowia. Reasumując strona wskazała, że zdarzenia, o których mowa powyżej (nie stanowiące kosztów uzyskania przychodów) i kreujące dochód powinny podlegać zwolnieniu, gdyż kryterium branym pod uwagę przy określeniu zakresu zwolnienia powinno być przeznaczenie posiadanych środków na cele statutowe, a nie ich podatkowa kwalifikacja do kosztów uzyskania przychodów bądź niemożność takiego ich przyporządkowania. Zastrzeżono także, iż gdyby jednak powyższa argumentacja nie zyskała aprobaty organu interpretacyjnego wnioskodawca stoi na stanowisku, że dochód wykreowany w powyższy sposób można rozliczyć stratą poniesioną w latach ubiegłych, na zasadach określonych w art. 7 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Ocenę stanowiska wnioskodawcy, które uznano za nieprawidłowe, organ interpretacyjny rozpoczął od przytoczenia treści art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654 ze zm.), zgodnie z którym wolne od podatku dochodowego są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego - w części przeznaczonej na te cele. Przywołano także brzmienie art. 17 ust. 1 b wspomnianej ustawy, który stanowi, że zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i - bez względu na termin - wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów. Zauważono także, iż z art. 17 ust. 1 a pkt 2 ustawy podatkowej wynika natomiast, że zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 tego przepisu, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, nie dotyczy dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele niż wymienione w tych przepisach. Organ interpretacyjny skonstatował zatem, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych określa dwa warunki, których spełnienie uprawnia do skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 – statut jednostki musi zawierać wymienione w ustawie cele, a dochód przeznaczony być musi na cele statutowe. Dyrektor Izby Skarbowej w K., działający za Ministra Finansów podkreślił także, iż w przypadku podatników korzystających z przedmiotowego zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy podatkowej, koszty należy rozpatrywać w sposób szczególny. Wydatki takiego podmiotu należy w pierwszej kolejności analizować pod kątem możliwości zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów na podstawie ogólnej zasady, określonej w art. 15 ust. 1 ustawy podatkowej. Następnie wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów należy analizować pod kątem możliwości zakwalifikowania ich do wydatków przeznaczonych na działalność statutową. Jeżeli bowiem wydatek wiąże się bezpośrednio z realizacją celów statutowych, co stanowi pozytywną przesłankę zwolnienia, to równowartość dochodu odpowiadająca temu wydatkowi wolna jest od podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W dalszych wywodach organ interpretacyjny zwrócił uwagę, że pomimo, iż wpłata na rzecz PFRON jest obligatoryjna (na mocy art. 21 ust. 1 i ust. 2 a ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnieniu osób niepełnosprawnych (Dz.U. z 1997 r., Nr 123, poz. 776 ze zm.) nie podlega – zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 36 ustawy podatkowej - zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów. Podobnie, do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się (w myśl art. 16 ust. 1 pkt 21 ustawy podatkowej) zapłaconych odsetek od kosztów budżetowych, kosztów egzekucyjnych (art. 16 ust. 1 pkt 17 ustawy podatkowej), grzywien i kar pieniężnych (art. 16 ust. 1 pkt 18 ustawy podatkowej), kar i odszkodowań (art. 16 ust. 1 pkt 19 ustawy podatkowej). Negatywny katalog kosztów nie wymienia, co prawda rent, ale nie sposób uznać ich za wydatki poniesione w celu osiągnięcia przychodów. Trudno również doszukać się podstawy umożliwiającej zakwalifikowanie takiego wydatku jako kosztu związanego z realizacją celów statutowych. Celem statutowym Szpitala jest bowiem działalność w zakresie ochrony zdrowia, natomiast renta jest skutkiem nienależytego wykonania celu statutowego, a zatem należy ją uznać za wyrównanie szkody wyrządzonej pacjentowi podczas wykonywania usług medycznych, które nie mieści się w pojęciu ochrony zdrowia, a zatem nie jest celem statutowym Szpitala. Wobec powyższego Dyrektor Izby Skarbowej w K., działający za Ministra Finansów, skonstatował, że w/w wydatki nie stanowiące kosztów uzyskania przychodów wpływają na zwiększenie dochodu w rozumieniu przepisów podatkowych. Dochody te nie korzystają jednak ze zwolnienia od podatku, ponieważ nie mogą być przeznaczone na cele statutowe, w tym przypadku na cele związane z ochroną zdrowia. Oznacza to, że dochód przeznaczony na te wydatki - nie stanowiące kosztów uzyskania przychodów i nie służące zarazem działalności statutowej - nie jest objęty zwolnieniem wynikającym z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zaznaczono jednocześnie, iż podatnikowi przysługuje prawo pomniejszenia, czy też całkowitego pokrycia dochodu powstałego w związku z ponoszeniem w/w kosztów stratą z lat ubiegłych. Ponoszone przez podatnika straty podatkowe uprawniają go do skorzystania z przewidzianych przepisami prawa podatkowego ulg podatkowych, w tym ulgi wynikającej z art. 7 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustalając stratę wg stanu prawnego obowiązującego w roku jej wykazania. W wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa strona wniosła o uchylenie ustaleń interpretacji indywidualnej z dnia [...]. oraz potwierdzenie poprawności interpretacji spornej kwestii prezentowanej przez podatnika. Strona zarzuciła organowi interpretacyjnemu pominięcie ustawowej definicji dochodu (określonej w art. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) i tworzenie własnej definicji tego pojęcia dla celów skorzystania ze zwolnienia podatkowego w ten sposób, że część dochodu równą wydatkom nie stanowiącym kosztów uzyskania przychodów wyłącza się ze zwolnienia podatkowego. Szpital zaakcentował także niekonsekwencję organu, który przyjmuje, że dochód, który nie jest objęty zwolnieniem z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy podatkowej, może korzystać z dobrodziejstwa art. 7 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wskazano także, iż oczywista jest odrębność kategorii "kosztu nie stanowiącego kosztów uzyskania przychodów" i kategorii "dochodu wydatkowanego na inne cele". Nie można dochodu (po jego ustaleniu) wydatkować na pokrycie kosztu nie stanowiącego kosztu uzyskania przychodu. W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa organ interpretacyjny podtrzymał stanowisko wyrażone w kwestionowanej przez Szpital interpretacji. Zaznaczono także, iż dochód, aby mógł być wydatkowany na cele statutowe musi wyrażać się w pieniądzu. Nie można bowiem wydatkować dochodu, który jest dochodem podatkowym, tj. różnicą pomiędzy przychodem a kosztami uzyskania przychodów. Jeżeli bowiem wnioskodawca wydatkował posiadane środki pieniężne np. na opłaty nie stanowiące kosztów uzyskania przychodów, to faktycznie wydatkował posiadane środki, a jednocześnie jego dochód podatkowy wzrósł o wartość tych wydatków. W takim wypadku mamy zatem do czynienia z sytuacją, w której z jednej strony wzrasta dochód do opodatkowania, z drugiej strony podatnik nie posiada środków pieniężnych odpowiadających temu przyrostowi, gdyż wcześniej przeznaczył je na wydatki nie stanowiące kosztu uzyskania przychodu. Dlatego właśnie tak powstały dochód nie może być przeznaczony i wydatkowany na cele statutowe, co jest jednym z warunków zwolnienia. Zanegowano zatem zasadność zarzutu, że organ podatkowy stworzył własną definicję dochodu. W skardze na powyższą interpretację indywidualną, Wojewódzki Szpital Specjalistyczny w J., zastępowany przez radcę prawnego, wniósł o "uchylenie ustaleń interpretacji indywidualnej dokonanej w dniu [...]. (...), potwierdzenie poprawności interpretacji tejże kwestii przez podatnika, zasądzenie kosztów postępowania sądowego wraz z kosztami zastępstwa procesowego wg norm przepisanych" Pełnomocnik strony skarżącej podniósł zarzut naruszenia art. 17 ust. 1 pkt 4, art. 17 ust. 1 a pkt 2 w zw. z art. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, poprzez uznanie, iż za dochód może być uznany tylko taki dochód, który wyraża się w pieniądzu, a nie dochód w rozumieniu podatkowym, tj. różnica pomiędzy przychodem a kosztami uzyskania przychodu, w konsekwencji czego uznano, że dochód ten należy pomniejszyć o koszty nie stanowiące kosztów uzyskania przychodu w rozumieniu art. 16 ustawy i dopiero tak ustalony "dochód" może korzystać ze zwolnienia podatkowego opisanego w art. 17 ust. 1 pkt 4 i art. 17 ust. 1 a pkt 2 ustawy podatkowej. Wskazano także na naruszenie art. 14 b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) poprzez pominięcie w zaskarżonej interpretacji rozstrzygnięcia co do kwestii czy ustalając podstawę opodatkowania wnioskodawca może dochód wydatkowany na cele nie związane z realizacją celów statutowych rozliczyć stratą poniesioną w latach ubiegłych. W uzasadnieniu skargi zacytowano całość zaskarżonej interpretacji, całość wezwania do usunięcia naruszenia prawa oraz odpowiedź organu interpretacyjnego na to wezwanie. Argumentację skargi ograniczono do stwierdzenia, że całkowicie nietrafne jest rozumienie rzeczywistości gospodarczej tak, jakby była ona określana przez prawo podatkowe. Podkreślono, że w tej rzeczywistości podmiot otrzymuje przychody, ponosi koszty i w terminach ustawowych klasyfikuje i przychody i koszty, dokonując ich rozliczenia pod względem podatkowym w okresach np. miesięcznych. Obowiązuje w tym zakresie metoda memoriałowa, abstrahująca od rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, rozliczająca pod względem podatkowym zdarzenia istotne dla rachunkowości podmiotu. W ocenie pełnomocnika strony, związek pomiędzy faktycznie zaistniałymi zdarzeniami gospodarczymi, a ich klasyfikacją jako zdarzenia podatkowego uniemożliwia ustalenie, że istotnym jest, by podatnik dla skorzystania ze zwolnienia podatkowego wykazał się posiadaniem środków pieniężnych odpowiadających dochodom ustalonym stosownie do przepisów ustawy. Warunek taki nie jest określony w ustawie, a jego dodatkowe statuowanie stanowi nie tyle interpretację prawa, ale działalność prawotwórczą organów podatkowych. Zaznaczono także ogólnie, że organ podatkowy potwierdza wnioski podatnika. Jednocześnie wskazano, że rozstrzygnięciem organów podatkowych objęta jest tylko część interpretacji zawartej we wniosku z dnia 18 lutego 2008 r. W treści samej odpowiedzi zawarty jest cytowany fragment odnoszący się do pomniejszenia dochodu stratą z lat ubiegłych, również w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa wskazano, że w tej części stanowiska podatnika i organu podatkowego nie różnią się. Niemniej rozstrzygnięcie w sprawie uznać można za częściowe i z tej przyczyny podniesiono zarzut naruszenia art. 14 b Ordynacji podatkowej. W odpowiedzi na skargę organ interpretacyjny podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonej interpretacji i wniósł o oddalenie skargi. Nawiązując do zarzutów skargi podkreślono, iż dochód wydatkowany na wpłatę na rzecz PFRON, koszty egzekucyjne, grzywny, kary, odsetki budżetowe, odszkodowania, renty wyrównawcze traci przymioty dochodu zwolnionego, jako, że przeznaczenie tego dochodu jest związane z jego bezpowrotną konsumpcją, a co za tym idzie niemożliwością jego wydania na cele statutowe. Zanegowano także zasadność zarzutu naruszenia art.14 b Ordynacji podatkowej, stwierdzając stanowczo, iż w zaskarżonej interpretacji jednoznacznie wskazano, że dochód wydatkowany na cele nie związane z realizacją celów statutowych można rozliczyć stratą poniesioną w latach ubiegłych. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje. Postępowanie interpretacyjne a następnie sądowoadministracyjne, zainicjowane przez stronę skarżącą, dotyczy indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego wydanej na podstawie art. 14 b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 lipca 2007 r. W myśl art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w treści ustawy. Kryterium kontroli wykonywanej przez te sądy określa art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), stanowiący, że jest ona sprawowana pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Zaznaczyć należy, że - jak wskazano w uchwale 7 sędziów NSA z dnia 8 stycznia 2007 r. (sygn. akt I FPS 1/06, publ. ONSAiWSA 2007/2/27), która może być odniesiona także do aktualnego stanu prawnego - sąd administracyjny, sprawując na podstawie art. 3 § 2 pkt 4 a P.p.s.a. kontrolę działalności administracji publicznej, w sprawach skarg na interpretacje indywidualne kontroluje takie akty również z punktu widzenia poprawności merytorycznej. Rozpoznanie skargi wymaga w niniejszej sprawie oceny prawidłowości dokonanej przez organ podatkowy wykładni art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. |Dz.U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654 ze zm.) w kontekście skutków podatkowych ponoszenia przez skarżącego, będącego szpitalem (zakładem opieki zdrowotnej) wydatków na składki na rzecz PFRON, koszty egzekucyjne, kary, grzywny, renty i odszkodowania. Wspomniany przepis stanowi, iż wolne od podatku dochodowego są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego - w części przeznaczonej na te cele. W art. 17 ust. 1 b powołanej ustawy ustawodawca wskazał, że zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i - bez względu na termin - wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów. W art. 17 ust. 1 a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zawarte jest natomiast jednoznaczne zastrzeżenie, że zwolnienie, o którym mowa w art. 17 ust. 1 dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, nie dotyczy dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele niż wymienione w tych przepisach. Z art. 1 ust. 1 w zw. z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 1991 r. o zakładach opieki zdrowotnej (t.j. Dz.U. z 2007 r., Nr 14, poz. 89 ze zm.) jednoznacznie wynika, iż szpital jest zakładem opieki zdrowotnej, a więc podmiotem utworzonym i utrzymywanym w celu udzielania świadczeń zdrowotnych i promocji zdrowia. Nie ulega zatem wątpliwości, że skarżący Wojewódzki Szpital Specjalistyczny w J. jest podatnikiem, do którego adresowany jest art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Bezsporne jest również, że wskazywane we wniosku wydatki na rzecz Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych, choć obligatoryjne (na mocy art. 21 ust. 1 i ust. 2 a ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnieniu osób niepełnosprawnych (Dz.U. z 1997 r., Nr 123, poz. 776 ze zm.) nie podlegają – zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 36 ustawy podatkowej - zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów. Podobnie, do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się (w myśl art. 16 ust. 1 pkt 21 ustawy podatkowej) zapłaconych odsetek od kosztów budżetowych, kosztów egzekucyjnych (art. 16 ust. 1 pkt 17 ustawy podatkowej), grzywien i kar pieniężnych (art. 16 ust. 1 pkt 18), kar i odszkodowań (art. 16 ust. 1 pkt 19). Zasadnie również twierdzi organ interpretacyjny, że finansowanie rent – wypłacanych wskutek nienależytego wykonania świadczenia zdrowotnego nie może być traktowane jako realizacja celów statutowych szpitala. Wydatki z tytułu rent i odszkodowań na rzecz byłych pacjentów Szpitala "w istocie stanowią zatem konsekwencję naruszenia celów statutowych działalności strony, a nie ich wypełnienie" (por. wyrok WSA w Łodzi z dnia 26 lutego 2007 r., sygn. akt I SA/Łd 1732/06). Nie sposób również uznać, że wydatki te stanowią koszty uzyskania przychodów. Oczywista jest, że (co akcentuje strona skarżąca) niedopuszczalność zaliczenia konkretnych (ponoszonych przez podatnika) wydatków do kosztów uzyskania przychodów rzutuje na wysokość dochodu, stanowiącego nadwyżkę sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania (art. 7 ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Zaznaczyć jednakże należy, iż wydatki te, finansowane niewątpliwie ze środków pieniężnych Szpitala, nie mogą być traktowane jako przeznaczenie dochodu na cele statutowe. Omawiane zwolnienie wynikające z art. 17 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 17 ust. 1 b i art. 17 ust. 1 a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych obejmuje swoim zakresem wyłącznie tę część dochodu, która jest przeznaczona i wydatkowana na cele statutowe podatnika. Nie może ono zatem być interpretowane w sposób prezentowany przez pełnomocnika strony skarżącej, który wskazując, że Szpital ponosi wydatki (finansowane z dochodu) na cele statutowe związane z ochroną zdrowia oczekuje całkowitego zwolnienia Szpitala z opodatkowania podatkiem od osób prawnych. Aprobata takiego stanowiska stałaby w jawnej sprzeczności z treścią wymienionych powyżej przepisów i byłaby tożsama ze stwierdzeniem, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie obejmuje szpitali (zakładów opieki zdrowotnej). Odnotowując ogólnikowość zarzutu naruszenia art. 14 b Ordynacji podatkowej wskazać należy, iż organ interpretacyjny jednoznacznie wskazał, że Szpital objęty jest – na zasadach ogólnych – dyspozycją art. 7 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, co oznacza, że dochód wydatkowany na cele nie związane z realizacją celów statutowych można rozliczyć stratą poniesioną w latach ubiegłych. Trudno zatem skutecznie podnosić zarzut niekompletnej oceny stanowiska strony przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Wobec powyższego, Sąd, w oparciu o art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, oddalił skargę.