I SA/Rz 747/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. NSA Jacek Surmacz Sędziowie NSA Bożena Wieczorska WSA Kazimierz Włoch (spr.) Protokolant sekr. sąd. Małgorzata Paśko po rozpoznaniu w Wydziale I Finansowym w dniu 27 stycznia 2009 r. na rozprawie sprawy ze skargi Gminy Miasta [...] na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] maja 2008 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług - oddala skargę - I SA/Rz 747/08 Uzasadnienie We wniosku wniesionym w dniu 18 lutego 2008r. Miasto Jasło zwróciło się do Ministra Finansów o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania tym podatkiem opłat parkingowych za parkowanie na drogach publicznych stanowiących – 100% dochody własne Gminy. We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny: Miasto Jasło na podstawie Uchwały Nr XII/89/2007 Rady Miasta Jasła z dnia 17 maja 2007r. wprowadziło strefy płatnego parkowania. Uchwałę w sprawie ustalenia stref płatnego parkowania, stawek opłat i opłat dodatkowych za parkowanie oraz sposobu ich pobierania podjęto na podstawie art. 13 ust. 1 pkt. 1, art. 13b i art. 13f ustawy z dnia 21 marca 1985r. o drogach publicznych (Dz.U. z 2007r. Nr 19, poz. 115 ze zm.) oraz na podstawie art. 18 ust. 2 pkt. 15 ustawy z dnia 8 marca 1990r. o samorządzie gminnym (Dz.U. z 2001r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.). Do dystrybucji kart parkingowych z dróg będących w zarządzie Burmistrza Miasta Jasła, mocą uchwały wyznaczono Miejski Zakład Gospodarki Odpadami, który zobowiązany jest do przekazywania 100% wpływów pobranych opłat. Opłaty parkingowe pobierane są w trybie administracyjnym, a więc Wnioskodawca realizuje zadania nałożone odrębnymi przepisami prawa dla realizacji których został powołany. W związku z opisanym wyżej stanem faktycznym sformułowano następujące pytanie: Czy opłaty parkingowe na drogach publicznych stanowiące w 100% dochody własne Gminy podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług? Według Wnioskodawcy, opłata parkingowa mieści się w dochodach własnych gminy, o których mowa wart. 5 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 czerwca 2005r. o finansach publicznych (Dz.U. Nr 249, poz. 2104 ze zm.). Dochodami publicznymi są daniny publiczne, do których zalicza się: podatki, składki, opłaty oraz inne świadczenia pieniężne, których obowiązek ponoszenia na rzecz państwa, jednostek samorządu terytorialnego, funduszy celowych oraz innych jednostek sektora finansów publicznych wynika z odrębnych ustaw niż ustawa budżetowa, zwanych dalej "odrębnymi ustawami". W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990r. o samorządzie gminnym (Dz.U. z 2001r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.) gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww ustawy do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego - mówi o tym art. 7 ust. 1 pkt 2 cytowanej ustawy o samorządzie gminnym. Art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 21 marca 1985r. o drogach publicznych (Dz.U. z 2007r. Nr 19, poz. 115 ze zm.) stanowi, iż organ administracji rządowej lub jednostki samorządu terytorialnego, do którego właściwości należą sprawy z zakresu planowania, budowy, przebudowy, remontu, utrzymania i ochrony dróg, jest zarządcą drogi. Zarządcami dla poszczególnych kategorii dróg są: 1. krajowych - Generalny Dyrektor Dróg Krajowych i Autostrad, 2. wojewódzkich - zarząd województwa, 3. powiatowych - zarząd powiatu, 4. gminnych - wójt, burmistrz, prezydent miasta. Zarządca drogi może wykonywać swoje obowiązki przy pomocy jednostki organizacyjnej będącej zarządem drogi, utworzonej odpowiednio przez sejmik województwa, radę powiatu lub radę gminy (art. 21 ust. 1 ww. ustawy). W myśl art. 13b ust. 7 ustawy o drogach publicznych zarząd drogi lub w przypadku jego braku zarządca drogi pobiera opłaty za parkowanie pojazdów na drogach publicznych w strefie płatnego parkowania ponoszonych przez użytkowników dróg na podstawie art. 13 ust. 1 pkt 1 tejże ustawy. Natomiast zgodnie z przepisem art. 13b cytowanej ustawy o drogach publicznych wyznaczenie strefy płatnego parkowania i ustalenie wysokości opłat należy do kompetencji rady gminy. Działania zarządców dróg mieszczą się zatem w zakresie czynności o charakterze publicznoprawnym i wynikają z wykonywania przez jednostki państwowe władztwa publicznoprawnego. Art. 16 Konstytucji RP mówi: ogół mieszkańców jednostek zasadniczego podziału terytorialnego stanowi z mocy prawa wspólnotę samorządową. Samorząd terytorialny uczestniczy w sprawowaniu władzy publicznej. Przysługującą mu w ramach ustaw istotną część zadań publicznych samorząd wykonuje w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Organem władzy publicznej jest wójt, burmistrz, prezydent miasta. Z powyższych przepisów wynika, iż w przypadku dróg gminnych, których zarządcą jest burmistrz miasta, zadania w tym zakresie, realizowane są przez organ władzy publicznej. Art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towaru i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) ustawy mówi, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą o której mowa w ust 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. W myśl art. 15 ust. 6 ww. ustawy nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywiInoprawnych. Opłaty za parkowanie na drodze publicznej, pobierane w oparciu o przepisy ustawy o drogach publicznych mają charakter daniny publicznej, a nie zapłaty za usługę parkingową świadczoną przez zarządcę drogi. Zgodnie z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z 10 grudnia 2002r. OTK-A 2002/7/91, opłaty za parkowanie są daninami publicznymi. Orzeczenie o administracyjnym charakterze opłaty parkingowej oraz ich realizacja przez organ władzy publicznej sprawia, iż opłaty za płatną strefę parkowania zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o podatku VAT nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W związku z powyższym nie mają dalszego zastosowania inne przepisy ustawy oraz rozporządzeń dotyczące podatku od towaru i usług. Unormowanie to pozostaje w zgodzie z art. 13 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. UE. L. 2006r. Nr 347 poz. 1 z dnia 11 grudnia 2006r.), który stanowi, że krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organ władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. W dniu 15 maja 2008r. Minister Finansów – reprezentowany przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach – wydał dla Miasta Jasła indywidualną interpretację (nr IBPP1/443-260/08/AS) uznając stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe. Stanowisko swe organ uzasadnił w następujący sposób: Organ naprowadził na treść art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) a także art. 7 ust.1 i art. 8 ust. 1 i 2 ustawy o VAT. Następnie zacytował treść art. 15 ust. 1 i 2 powyższej ustawy od towarów i usług. Podniósł że zgodnie z art. 15 ust. 6 ww. ustawy nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Unormowanie to pozostaje w zgodzie z art. 13 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347/1 z dnia 11 grudnia 2006 r.), który stanowi, że krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organ władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Zgodnie z § 8 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 971 poz. 970 ze zm.) zwalnia się od podatku od towarów i usług czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Organ uznał że jednostki samorządu terytorialnego takie jak gminy, powiaty czy województwa, są innymi niż organy władzy publicznej uczestnikami sektora finansów publicznych, zatem nie korzystają z wyłączenia z opodatkowania, o którym mowa wart. 15 ust. 6 ustawy o VAT, lecz są objęte zwolnieniem z § 8 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004r. Opłata parkingowa za parkowanie na drogach publicznych stanowi dochód gminy i mieści się w dochodach własnych, o których mowa wart. 5 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 czerwca 2006r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 2491 poz. 2104 ze zm.). Dochodami publicznymi są daniny publiczne, do których zalicza się: podatki, składki, opłaty oraz inne świadczenia pieniężne, których obowiązek ponoszenia na rzecz państwa, jednostek samorządu terytorialnego, funduszy celowych oraz innych jednostek sektora finansów publicznych wynika z odrębnych ustaw niż ustawa budżetowa, zwanych dalej "odrębnymi ustawami". Pismem z dnia 28 maja 2008r. – złożonym na podstawie art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1270 z późn.zm.) – zwana dalej p.p.s.a. – Miasto Jasło wezwało Ministra Finansów do usunięcia naruszenia prawa poprzez wydanie interpretacji uwzględniającej stanowisko przedstawione we wniosku. W odpowiedzi na ww. wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Minister Finansów reprezentowany przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach podtrzymał w piśmie z dnia 30 czerwca 2008r. swoje dotychczasowe stanowisko przedstawione w interpretacji indywidualnej z dnia 15 maja 2008r. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Miasto Jasło – wnosiło o uchylenie zaskarżonej interpretacji. W skardze zarzucono naruszenie art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług poprzez przyjęcie, iż gminy są innymi niż organy władzy publicznej uczestnikami sektora finansów publicznych i nie korzystają z wyłączenia z opodatkowania zawartego w tym przepisie, przez co pobierane opłaty za parkowanie nie korzystają z ustawowego wyłączenia z opodatkowania, ale objęte są zwolnieniem o którym mowa w § 8 ust. 1 pkt 13 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27.04.204r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 97, poz. 970 ze zm.). Ze względu na szczególny reżim ustalania i pobierania opłat za parkowanie mieszczą się one w zakresie działań sprawowanych w ramach władztwa publicznego. W świetle treści art. 163 Konstytucji RP jednostki samorządu terytorialnego zaliczane są do organów władzy publicznej. Ponadto Trybunał Konstytucyjny w uzasadnieniu do wyroku z dnia 10.12.2002r. P6/02OTK-A2002/7/91 stwierdził, że opłata za parkowanie w płatnej strefie parkowania jest daniną publiczną. W reasumpcji podniesiono, że działania podejmowane przez Gminę w zakresie opłat pobieranych w płatnych strefach parkowania mieszczą się w zakresie działania Gminy jako organów władzy publicznej i jako takie podlegają wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług z mocy art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wnosi o jej oddalenie podtrzymał dotychczas zajmowane stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Skarga jest bezzasadna. Gmina posiada osobowość prawną i wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność – zgodnie z art. 2 ustawy z dnia 8.03.1990r. o samorządzie gminnym (Dz.U. z 2001r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.). Z tego względu gminy jako jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług o ile spełniają pozostałe warunki z art. 15 ustawy z dnia 11.03.2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 54, poz. 535 ze zm.) określanej dalej jako u.p.t.u. Już na gruncie starej ustawy z dnia 8.01.1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. nr 11, poz. 50 ze zm.) zapadł wyrok NSA z dnia 10.11.1999r. sygn. akt I SA/Wr 1697/99 w którym zawarto tezę, że gmina jako osoba prawna wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność, w zakresie w jakim realizuje we własnym imieniu i na własny rachunek czynności określone w art. 2 wyżej cyt. ustawy z dnia 8.01.1993r., w szczególności w ramach prowadzonej przez nią działalności gospodarczej. Jest podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy. Nie ma jednoznacznej definicji pojęcia organów władzy publicznej. Najbardziej precyzyjne w tym względzie są regulacje zawarte w ustawie z dnia 30.06.2005r. o finansach publicznych (Dz.U. nr 249, poz. 2104). Przepisy tej ustawy jednoznacznie rozdzielają organy władzy publicznej i jednostki samorządu terytorialnego. Z art. 4 ust. 1 pkt 1 tej ustawy wynika, że sektor finansów publicznych tworzą organy władzy publicznej w tym organy władzy rządowej, organy kontroli państwowej i ochrony prawa, sądy i trybunał. Natomiast w punkcie 2 ustawodawca wymienił: gminy, powiaty i samorząd województwa oraz ich związki. Podział ten jest niewątpliwie rozłączny. Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 10.12.2002r. sygn. P6/02OTK-K2002/7/91 określił opłatę za parkowanie jako daninę publiczną, jednakże danina publiczna nie odpowiada pojęciu podatku. Z przepisów Konstytucji RP nie wynika jednoznacznie aby gminy jako jednostki samorządu terytorialnego zostały zaliczone do organów władzy publicznej. Art. 16 ust. 1 Konstytucji stanowi, że ogół mieszkańców jednostek zasadniczego podziału terytorialnego stanowi z mocy prawa wspólnotę samorządową, a art. 16 ust. 2, iż samorząd terytorialny uczestniczy w sprawowaniu władzy publicznej i przysługującą mu w ramach ustaw istotną część zadań publicznych wykonuje w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Art. 163 Konstytucji stanowi, że samorząd terytorialny wykonuje zadania publiczne nie zastrzeżone przez Konstytucję lub ustawy dla innych władz publicznych. Jednak art. 10 ust. 1 i 2 Konstytucji RP, który określa pojęcie organów władzy publicznej, wymienia władzę ustawodawczą tj. Sejm i Senat, władzę wykonawczą: do której zalicza Prezydenta i Radę Ministrów, władzę sądową tj. sądy i trybunały. Wobec powyższych nie ma podstaw do zaliczenia gminy jako jednostki samorządu terytorialnego do organów władzy publicznej w rozumieniu art. 15 ust. 6 u.p.t.u. i do uznania, że opłaty parkingowe pobierane przez gminę w strefach płatnego parkowania podlegają ustawowemu wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Natomiast w pełni zasadnym jest przyjęcie, że są one zwolnione z powyższego podatku zgodnie z § 8 ust. 1 pkt 13 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27.04.2004r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 97, poz. 970 ze zm.) który stanowi, iż zwalnia się od podatku towarów i usług czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami wykonywanych w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Z uwagi na powyższe ponieważ nie doszło do naruszenia prawa materialnego i procesowego skarga jako bezzasadna podlegała oddaleniu w oparciu o art. 151 p.p.s.a.