I SA/Sz 627/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marzena Kowalewska (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Kazimierz Maczewski,, Sędzia WSA Joanna Wojciechowska, Protokolant Joanna Kawa, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 25 lutego 2009 r. sprawy ze skargi K. T. - Spółka z o.o. z siedzibą w K. na interpretację Dyrektora Izby Skarbowej działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia [...] nr [...] w przedmiocie interpretacji przepisów prawa podatkowego oddala skargę W dniu [...] r. K. Spółka z o.o. w Karlinie złożyła wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie sposobu rozliczania wnoszonych zaliczek przez właścicieli lokali we wspólnocie mieszkaniowej. W przedmiotowym wniosku Spółka napisała, że jest towarzystwem budownictwa społecznego oraz zarządcą wspólnot mieszkaniowych, w imieniu których pobiera opłaty zaliczkowe od właścicieli lokali znajdujących się w budynkach wspólnot. Zaliczki te przeznaczane są na utrzymanie nieruchomości wspólnych oraz na pokrycie kosztów utrzymania samych lokali w zakresie, w jakim właściciele lokali nie pokrywają ich indywidualnie na podstawie umów zawartych przez nich z dostawcami usług, np. koszty ogrzewania lokali, koszty wywozu śmieci, koszty domofonu, itp. Pobrane zaliczki są opłatami zaliczkowymi i rozliczane są na koniec roku kalendarzowego. W przypadku powstania nadpłaty w zaliczkach nad kosztami, nadpłaty te na podstawie uchwał wspólnot zaliczane są na poczet opłat w kolejnym roku. Rozliczenia nadpłaty lub niedopłaty zaliczek księgowo ujmowane są w rozliczeniu danego roku obrotowego. W związku z tak przestawionym stanem faktycznym Spółka zadała pytanie czy zaliczki wnoszone przez właścicieli lokali mieszkalnych i użytkowych we wspólnotach mieszkaniowych na koszty zarządu nieruchomościami wspólnymi i media w formie bieżących opłat (zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o własności lokali) można rozliczać w stosunku rocznym, w myśl art. 29 ust. 1a ww. ustawy. Zdaniem Spółki zaliczki wnoszone na koszty zarządu nieruchomości wspólnej i opłaty za media rozliczne są w okresie rocznym. Nadwyżki przychodów nad kosztami zaliczane są na rozrachunkach, na poczet przyszłych opłat każdemu właścicielowi. Wnoszone zaliczki i ich rozliczanie zgodnie z ustawą o własności lokali wymagają uznania właścicieli z tego tytułu. w wydanej interpretacji indywidualnej stwierdził, iż stanowisko Spółki przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego jest nieprawidłowe. Jak wskazał organ wspólnota mieszkaniowa powstaje w celu realizacji wspólnych działań właścicieli lokali w danej nieruchomości, związanych z utrzymaniem danej nieruchomości, w tym - dla rozliczenia na poszczególnych właścicieli ponoszonych w związku z tymi działaniami wydatków. Zakres i kompetencja działania wspólnoty mieszkaniowej zostały ściśle określone w ustawie z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (t. j. Dz. U. z 2000 r., Nr 80 poz. 903 ze zm.). Art. 6 ustawy stanowi, że ogół właścicieli, których lokale wchodzą w skład określonej nieruchomości tworzy wspólnotę mieszkaniową. Poza lokalami stanowiącymi odrębną własność, w skład nieruchomości wchodzą również części nieruchomości użytkowane wspólnie, tj. grunty i inne części budynku oraz urządzenia, które służą ogółowi właścicieli lokali (art. 3 pkt 2 tej ustawy). W myśl przepisów art. 12 ust. 2 oraz art. 15 ust. 1 ww. ustawy, do przychodów wspólnoty mieszkaniowej zalicza się pożytki i inne przychody uzyskane przez wspólnotę z nieruchomości wspólnej, a także opłaty wnoszone przez właścicieli lokali, w formie zaliczek, na pokrycie kosztów zarządu nieruchomością wspólną. Zgodnie natomiast z art. 14 tej ustawy na koszty zarządu nieruchomością wspólną składają się w szczególności: wydatki na remonty i bieżącą konserwację, 2) opłaty za dostawę energii elektrycznej i cieplnej, gazu i wody, w części dotyczącej nieruchomości wspólnej, oraz opłaty za antenę zbiorczą i windę, 3) ubezpieczenia, podatki i inne opłaty publicznoprawne, chyba że są pokrywane bezpośrednio przez właścicieli poszczególnych lokali, wydatki na utrzymanie porządku i czystości, wynagrodzenie członków zarządu lub zarządcy. Art. 29 ust. 1a tej ustawy stanowi z kolei, iż okresem rozliczeniowym wspólnoty mieszkaniowej jest rok kalendarzowy. Zgodnie natomiast z art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r., Nr 54 poz. 654 ze zm.), przychodami są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, jak również inne, nie wymienione szczegółowo w ustawie zdarzenia, których skutkiem jest przyrost majątku podatnika. Bez znaczenia również jest źródło pochodzenia tych środków. Wskazano więc, że środki jakie wpływają na rachunek wspólnoty stanowią w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jej przychód. Z treści art. 12 ust. 4 pkt 1 powołanej ustawy wynika, iż do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów). Ponadto wskazano, iż Wspólnoty z założenia nie zajmują się świadczeniem usług na rzecz swoich członków. Podstawę ich działań stanowi jedynie gromadzenie środków i odpowiednie dysponowanie nimi, tj. dokonywanie stosownych opłat, niezbędnych dla utrzymania lokali w należytym stanie. Opłaty te nie mają charakteru zaliczkowego i wnoszone są przez właścicieli lokali mieszkalnych i użytkowych na pokrycie kosztów zarządu nieruchomością wspólną, o których mowa w art. 14 ustawy o własności lokali. Opłaty te służą więc pokryciu kosztów opłat za dostawę energii elektrycznej i cieplnej, gazu i wody, w części dotyczącej nieruchomości wspólnej, oraz opłat za antenę zbiorczą i windę, a także pokryciu ubezpieczeń, podatków i innych opłat publicznoprawnych, chyba że są pokrywane bezpośrednio przez właścicieli poszczególnych lokali. Opłaty te służą również pokryciu wydatków na remonty, bieżącą konserwację, utrzymanie porządku i czystości, a także pokryciu wynagrodzenia członków zarządu lub zarządcy. Stanowią tym samym zapłatę za usługi wykonane przez odrębne podmioty dostarczające media, wykonujące remonty i konserwację, bądź stanowią wynagrodzenie zarządu. Dlatego też, przy rozliczeniu w ujęciu podatkowym, uiszczanych przez właścicieli lokali zaliczek nie znajduje zastosowania zapis art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wpłacane przez członków wspólnot zaliczki na poczet kosztów zarządu związane z utrzymaniem nieruchomości wspólnej stanowią dla tych podmiotów zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 powołanej ustawy przychody podatkowe w momencie ich otrzymania. Art. 15 ust. 1 powołanej ustawy stanowi z kolei, iż kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Dochodem, zgodnie z art. 7 ust. 2 tej ustawy jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą. Art. 25 ust. 1 stanowi natomiast, iż podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 1b, 2a, 3-6a oraz art. 21 22, są obowiązani wpłacać na rachunek urzędu skarbowego zaliczki miesięczne w wysokości różnicy pomiędzy podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku podatkowego a sumą zaliczek należnych za poprzednie miesiące. Podatnik, który złoży właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w formie pisemnej oświadczenie, że jest podatnikiem, o którym mowa w ust. 4 i nie osiąga przychodów z działalności wymienionej w art. 17 ust. 1 a pkt 1 oraz nie dokonuje wydatków na cele inne niż określone w art. 17 ust. 1b, 1e i 1f, jest zwolniony od obowiązków wynikających z ust. 1 od dnia złożenia tego oświadczenia. W przypadku zmiany stanu faktycznego uzasadniającego to zwolnienie podatnik, bez wezwania, jest obowiązany stosować przepisy ust. 1-4 (art. 25 ust. 5 pkt 2 ustawy). Z treści art. 27 ust. 1 wynika natomiast, iż podatnicy, z wyjątkiem zwolnionych od podatku na podstawie art. 6 ust. 1, art. 17 ust. 1 pkt 4a lit. a) i przepisów ustawy wymienionej w art. 40 ust. 2 pkt 8, są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości dochodu (straty) osiągniętego w roku podatkowym - do końca trzeciego miesiąca roku następnego i w tym terminie wpłacić podatek należny albo różnicę między podatkiem należnym od dochodu wykazanego w zeznaniu a sumą należnych zaliczek za okres od początku roku. Reasumując Dyrektor Izby Skarbowej w B. stwierdził, iż co do zasady zgodnie z ww. art. 25 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych okresem rozliczeniowym w ujęciu podatkowym dla wspólnot mieszkaniowych, a więc dla podatników tego podatku, niezależnie od dyspozycji art. 29 ust. 1a ustawy o własności lokali, jest miesiąc. Wnoszone opłaty przez członków wspólnot mieszkaniowych, nad którymi zarząd sprawuje Spółka, nie mając charakteru zaliczek w świetle art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, skutkują powstaniem przychodu podatkowego w dacie jego otrzymania przez wspólnoty mieszkaniowe. Zatem przychody z tego tytułu mają z kolei wpływ na wielkość osiągniętego dochodu w danym miesiącu (okresie rozliczeniowym), stanowiącego podstawę wyliczenia miesięcznej zaliczki. Jeżeli jednak wspólnoty mieszkaniowe spełniają kumulatywnie warunki określone w art. 25 ust. 5 pkt 2 tej ustawy (miedzy innymi przeznaczają dochody na cele związane wyłącznie z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych), zwolnione będą z obowiązków wynikających z art. 25 ust. 1, a ich okresem rozliczeniowym będzie rok podatkowy, za który obowiązane będą złożyć zeznanie podatkowe i uiścić podatek należny. W związku z powyższym stanowiskiem Dyrektora Izby Skarbowej w B., Spółka wniosła w dniu [...] r. wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, wskazując, iż przychody wspólnot mieszkaniowych z tytułu zaliczkowych opłat na pokrycie utrzymania części wspólnych nieruchomości podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym po ich rozliczeniu, czyli przychód równać się będzie kosztowi. Zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy o własności lokali, właściciel lokalu obowiązany jest między innymi uczestniczyć w kosztach zarządu związanych z utrzymaniem nieruchomości wspólnej, zaplanowanych w planie gospodarczym wspólnoty. Plan gospodarczy wspólnoty ustalany jest w pierwszym kwartale danego roku. Wobec czego planowane koszty (zarządu i mediów) mogą być pokrywane opłatami w formie zaliczek. Art. 14 tejże ustawy opisuje, co składa się na te koszty. Zaś art. 15 ww. ustawy stanowi wyraźnie, że na pokrycie kosztów zarządu właściciele lokali uiszczają zaliczki w formie bieżących opłat, płatne z góry do dnia 10 każdego miesiąca. Z dalszych przepisów ustawy o własności lokali wywieść należy, że rozliczenie pobranych zaliczek następuje w okresie rocznym (art. 29 ust. 1a). Wspólnota winna płacić podatek dochodowy jedynie w zakresie przychodów uzyskanych z nieruchomości wspólnej. Wspólnota bowiem, jak słusznie zauważa organ, nie świadczy usług na rzecz swoich członków, lecz stanowi jedynie ustawowo określony mechanizm zapewniający prawidłowe zarządzanie nieruchomością wspólną. W wydanej w dniu [...] r. odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa (znak [...]) organ stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji z dnia [...] r. Uzasadniając swoje stanowisko organ powtórzył argumentację zwartą w interpretacji indywidualnej. Wskazał również, iż zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodami są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, jak również inne, nie wymienione szczegółowo w ustawie zdarzenia, których skutkiem jest przyrost majątku podatnika. Bez znaczenia również jest źródło pochodzenia tych środków. Zatem środki jakie wpływają na rachunek wspólnot stanowią w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ich przychody. Z treści art. 12 ust. 4 pkt 1 powołanej ustawy wynika z kolei, iż do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów). Zatem nie można do tej kategorii przysporzeń, niestanowiących przychodów w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zaliczyć opłat wnoszonych przez właścicieli lokali w formie zaliczek, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o własności lokali. Spółka złożyła skargę na przedmiotową interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Zdaniem Spółki stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w B. interpretującego przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest błędne, w związku z czym wniosła o zmianę interpretacji jako naruszającej prawo oraz ustalenie, że: 1) dochód wspólnot z tytułu opłat na koszty zarządu, świadczenia (opłaty za media), tworzone fundusze (fundusz remontowy, fundusz legalizacji wodomierzy) wnoszonych przez właściciel lokali mieszkalnych i użytkowych w budynkach mieszkalnych wspólnoty mieszkaniowej nie jest związany z działalnością gospodarczą wspólnoty (wspólnota nie wynajmuje części wspólnych nieruchomości), lecz z bieżącym utrzymaniem budynku (części wspólnych) oraz lokali mieszkalnych i użytkowych w tym budynku wspólnoty mieszkaniowej. Nie jest on dodatkowym dochodem dla wspólnoty, lecz takim samym dochodem jak z lokali mieszkalnych. Wszystkie nadwyżki przychodu (zaliczek) nad kosztami zarządu nieruchomością wspólną oraz kosztami tworzonych funduszy i świadczeniami związanymi z bieżącym utrzymaniem budynku mieszkalnego wspólnoty nie stanowią dochodu z działalności gospodarczej wspólnoty i są wolne od podatku dochodowego od osób prawnych zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych; 2) zaliczki wnoszone na koszty zarządu nieruchomości wspólnej i opłaty za media rozliczane są w okresie rocznym. Nadwyżki przychodów nad kosztami zaliczane są na rozrachunkach na poczet przyszłych opłat każdemu właścicielowi. Wnoszone zaliczki i ich rozliczanie zgodnie z ustawą o własności lokali wymagają uznania właścicieli z tego tytułu. W uzasadnieniu skargi skarżącą powtórzyła wcześniejszą argumentację, wskazując końcowo, iż jej zdaniem uznanie zatem wpłat opłat zaliczkowych za przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest błędne. W rzeczywistości jest to jedynie gromadzenie środków finansowych przez właścicieli lokali, będących jednocześnie współwłaścicielami części wspólnych nieruchomości, na pokrycie kosztów utrzymania tych części wspólnych nieruchomości w roku kalendarzowym. Przychodem wspólnoty mieszkaniowej podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych może być jedynie nadwyżka tych opłat nad kosztami w danym roku kalendarzowym, która nie została zarachowana w poczet opłat na kolejny rok kalendarzowy. Dyrektor Izby Skarbowej w B., podtrzymując stanowisko przedstawione w interpretacji indywidualnej, wniósł o oddalenie skargi. Odnosząc się do zarzutów Spółki wskazał, iż w świetle z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wspólnota mieszkaniowa jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Dlatego też do ustalenia przychodów, kosztów uzyskania przychodów oraz podstawy opodatkowania i poboru podatku stosuje się zasady wynikające z tej ustawy. Nie zmienia tego fakt, iż zgodnie z art. 29 ust. 1a ustawy o własności lokali, okresem rozliczeniowym wspólnoty mieszkaniowej jest rok kalendarzowy. Ponownie stwierdził, iż co do zasady okresem rozliczeniowym w ujęciu podatkowym dla podatników podatku dochodowego od osób prawnych (w tym przypadku dla wspólnot mieszkaniowych), zgodnie z art. 25 ust. 1 ww. ustawy, jest miesiąc. Jedynie w przypadku spełnienia warunków wynikających z art. 25 ust. 5 pkt 2 powołanej ustawy (miedzy innymi przeznaczenia dochodów na cele związane wyłącznie z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych), wspólnoty zwolnione są z tego obowiązku i zobowiązane do złożenia zeznania za dany rok podatkowy. Odnosząc się natomiast do twierdzeń Spółki, wskazujących na to, że wszystkie nadwyżki przychodu nad kosztami zarządu nieruchomością wspólną oraz kosztami tworzonych funduszy i świadczeniami związanymi z bieżącym utrzymaniem budynku mieszkalnego wspólnoty nie stanowią dochodu z działalności gospodarczej wspólnoty i są wolne od podatku dochodowego od osób prawnych zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a przez to zaliczki wnoszone na koszty zarządu nieruchomości wspólnej i opłaty za media rozliczane są w okresie rocznym organ podkreślił, iż powyższe okoliczności nie były objęte zakresem żądania będącego przedmiotem zaskarżonego aktu, lecz interpretacji z dnia [...] r., nr [...], której nie zakwestionowano, jednakże według organu nie ma podstaw do zmiany zaprezentowanej w niej negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy. Wskazać należy bowiem, iż zgodnie z obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. przepisem art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wolne od podatku są dochody spółdzielni mieszkaniowych, wspólnot mieszkaniowych, towarzystw budownictwa społecznego oraz samorządowych jednostek organizacyjnych prowadzących działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi - w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyjątkiem dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi. Powołana ustawa o podatku dochodowym nie zawiera definicji: "zasobów mieszkaniowych" oraz "gospodarki zasobami mieszkaniowymi". Zauważyć należy jednak, że w języku potocznym, pojęcie "gospodarka" - w kontekście omawianego przypadku oznacza dysponowanie i zarządzanie czymś. "Zasób" zaś to m. in. pewna nagromadzona ilość czegoś. Natomiast pojęcie "mieszkanie" jest równoznaczne w swojej treści z pomieszczeniem, w którym się mieszka (vide: Słownik Języka Polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN, http://sjp.pwn.pl). Tak więc przymiotnik "mieszkaniowy", "mieszkaniowych", określa rzeczy związane z mieszkaniem. W konsekwencji przez "zasoby mieszkaniowe", o których mowa w wyżej wymienionym przepisie art. 17 ust. 1 pkt 44 powołanej ustawy, należy rozumieć: znajdujące się w budynku mieszkalnym lokale mieszkalne wraz z wyposażeniem technicznym oraz przynależnymi do nich pomieszczeniami; pomieszczenia znajdujące się w budynku mieszkalnym lub poza nim, związane z administrowaniem i zapewnieniem bezawaryjnego funkcjonowania osiedlowych budynków mieszkalnych; urządzenia i uzbrojenie terenów, na których znajdują się budynki wyżej wymienione. Związane z wyżej wymienionymi budowlami (lokalami mieszkalnymi i pomieszczeniami), obiektami i urządzeniami przychody (np. opłaty, czynsze) oraz sfinansowane z nich koszty stanowią przychody i koszty gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Stanowią one jednocześnie przychody i koszty podatkowe w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Dochód powstały z tego tytułu, w myśl art. 17 ust. 1 pkt 44 ww. ustawy, wolny będzie od podatku dochodowego, o ile przeznaczony zostanie na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych. A zatem, zdaniem organu, lokale użytkowe wspólnot mieszkaniowych nie stanowią zasobów mieszkaniowych. Nie można zatem uznać dochodów z tytułu opłat wnoszonych przez właścicieli lokali użytkowych w budynkach mieszkalnych wspólnot mieszkaniowych za dochody pochodzące z gospodarowania zasobami mieszkaniowymi. Nie można uznać również dochodów wspólnot mieszkaniowych wydatkowanych na pokrycie kosztów utrzymania tych lokali za dochody przeznaczone na utrzymanie zasobów mieszkaniowych. Tym samym wspólnoty mieszkaniowe dokonujące takich wydatków, nie spełniając wszystkich warunków wynikających z art. 25 ust. 5 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie mogą zostać zwolnione z obowiązku wynikającego z art. 25 ust. 1, a więc ich okresem rozliczeniowym w ujęciu podatkowym będzie miesiąc. Postanowieniem z dnia [...] r., sygn. akt [...] Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie art. 59 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w związku z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczpospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spaw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U Nr 163, poz. 1016) przekazał sprawę do rozpoznania według właściwości Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w S.. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje: Skarga jest nieuzasadniona. Prawidłowe jest stanowisko organu dokonującego interpretacji przepisów art. 12 ust. 1 i ust. 4 pkt 1, art. 25 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz.U. Nr 54, z 2000r., poz. 654 ze zm.). w związku z art. 15 ust. 1 i art. 29 ustawy o własności lokali, w świetle przedstawionego stanu faktycznego i przy uwzględnieniu, że skarżąca Spółka wystąpiła i otrzymała dnia [...] r. interpretację przepisu art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Mając na uwadze art. 6 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (t.j. Dz.U. Nr 80, z 2000 r., poz. 903 ze zm.)oraz uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 stycznia 2007 r., sygn. akt I FSK 1/06 należy stwierdzić, że wspólnotę mieszkaniową można określić jako jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej posiadającą część uprawnień osoby prawnej. Nie budzi więc wątpliwości, że na podstawie art. 1 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ma do niej zastosowanie ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych. Zatem, wspólnota mieszkaniowa jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Wskazać należy ponadto, że ustawodawca wprowadził zwolnienie części dochodów wspólnot mieszkaniowych z podatku dochodowego, to tym samym podmiot taki jest podatnikiem tegoż podatku. Fakt zaś bycia podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych nie jest równoznaczny z obowiązkiem opłacania podatku. Już na wstępie tych rozważań należy podkreślić, że w piśmiennictwie przyjmuje się, że do typowych atrybutów osobowości prawnej zalicza się: a) posiadanie struktury organizacyjnej (art. 35 k.c.), b) działanie za pośrednictwem organów (art. 38 k.c.), c) zdolność prawna w zakresie prawa materialnego, d) zdolność procesowa, e) zdolność upadłościowa i układowa, f) zdolność posiadania własnego majątku, g) odpowiedzialność za zobowiązania własnym majątkiem (zob. S. Sołtysiński, A. Szajkowski, A. Szumański, J. Szwaja, Kodeks spółek handlowych. Tom I. Komentarz, Warszawa 2001, s. 109; S. Janczewski, Spółka jawna w nowym Kodeksie handlowym, PPH 1934, s. 50; S. Włodyka, Prawo spółek, praca zbiorowa pod red. S. Włodyki, Kraków 1991, s. 198-200). Jednakże dla zaistnienia i uznania danej jednostki za jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej wystarczające jest zaistnienie u niej przynajmniej jednej z podanych wyżej cech (S. Sołtysiński, op. cit., s. 109; S. Janczewski, op. cit., s. 50). Zatem rozważania nad przymiotem Wspólnoty jako jednostki organizacyjno-prawnej niemającej osobowości prawnej należy skoncentrować we wskazanym kierunku. Zarzucając na rozprawie, że "wspólnota mieszkaniowa nie jest jednostką organizacyjną, i nie stosuje się do niej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych", skarżąca pomija w swym stanowisku treść art. 20 i art. 21 ust. 1 i 2 ustawy o własności lokali. Otóż z pierwszego przepisu wynika, że współwłaściciele lokali, jeżeli lokali wyodrębnionych wraz lokalami niewyodrębnionymi jest więcej niż siedem mają obowiązek podjęcia uchwały o wyborze jednoosobowego lub kilkuosobowego zarządu, przy czym członkiem zarządu może być wyłącznie osoba fizyczna wybrana spośród właścicieli lokali lub spoza ich grona. Tak wybrany zarząd reprezentuje wspólnotę na zewnątrz oraz w stosunkach między nią a poszczególnymi właścicielami lokali oraz kieruje jej sprawami. Oznacza to, że jeżeli lokali wyodrębnionych wraz z lokalami niewyodrębnionymi jest mniej niż siedem to ich właściciele mogą w umowie określić zarząd nieruchomością wspólną w zawartej umowie. Tym samym mogą w tej umowie powierzyć zarząd jednej osobie fizycznej czy prawnej upoważniając ją do działania w granicach zwykłego zarządu (art. 19 ustawy w zw. z art. 203 k.c.), a w zakresie spraw przekraczających zwykły zarząd określonych w art. 22 ust. 3 ustawy o własności lokali, określić go według reguł określonych w art. 21 ust. 3 i art. 22 ust. 3 ustawy i dla realizacji podjętych uchwał wspólnoty powołać jej zarząd (G. Bieniek, Aktualne problemy stosowania ustawy o własności lokali, cz. II, "Rejent" 2006, nr 22, s. 9). Poza tym właściciele lokali mogą w drodze uchwały upoważnić jednego lub kilku swych członków do zawierania stosownych umów. Taka osoba (osoby) także będą formą sprawowania zarządu zarówno w sprawach zwykłego zarządu lub w sprawach przekraczających zwykły zarząd (art. 18 ustawy o własności lokali). Konsekwencją tych rozważań jest więc to, że wspólnota mieszkaniowa bez względu na to, czy wyodrębnionych lokali wraz z lokalami niewyodrębnionymi jest więcej niż siedem, czy też mniej, jest jednostką organizacyjną o mniejszym lub większym stopniu zorganizowania. W piśmiennictwie w związku z tym przyjmuje się, że w obu tych przypadkach do wykonywania czynności przekraczających zwykły zarząd powinien być powołany zarząd(ca) (E.W. Łyszczak, O zarządzie zwykłym i niezwykłym, "Rzeczpospolita" 2000, nr 11, s. 6; M. Szewczyk, Reprezentacja wspólnoty mieszkaniowej, "Radca Prawny" 2001, nr 1, s. 65), a tym samym przyjęcie, że wspólnota mieszkaniowa jest jednostką organizacyjną nie narusza wykładni art. 6 ustawy o własności lokali. O tym zatem, że wspólnota mieszkaniowa jest jednostką organizacyjną przemawiają zatem przepisy ustrojowe ustawy o własności lokali. Odnosząc się do kwestii podatkowoprawnej niewątpliwie zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatnicy tego podatku są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m. Tym przepisem - wbrew zarzutom skarżącego - nie jest art. 29 ustawy o własności lokali, lecz przepisy art. 2 ust. 1 pkt 5, art. 3 ust. 1 pkt 1, art. 80 ust. 3 i art. 82 pkt 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (jedn. tekst Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 ze zm.) oraz rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 15 listopada 2001 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości dla niektórych jednostek niebędących spółkami handlowymi, nieprowadzących działalności gospodarczej (Dz. U. Nr 137, poz. 1539 ze zm.). Nie budzi bowiem wątpliwości to, że zakres działalności wspólnoty mieszkaniowej, na co zasadnie wskazuje organ jest ograniczony tylko do zarządu nieruchomością wspólną. Z tego też tytułu wspólnota mieszkaniowa może np. zawierać umowy najmu ściany budynku, umowy o dostawę mediów itp. Tym samym możliwość prowadzenia takiej działalności przez taką wspólnotę jest ograniczona tylko do zakresu określonego w ustawie. Reasumując należy stwierdzić, że wspólnota mieszkaniowa, o której mowa w art. 6 ustawy o własności lokali jest, jako jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej podlegająca z mocy art. 1 ust. 2, art. 3 ust. 1, art. 7 ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. W ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych przedmiotem opodatkowania jest dochód bez względu na jego źródło (art. 7 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), bądź wyjątkowo przychód (art. 21 i 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Zatem, jedynie w sytuacji uzyskania dochodu bądź przychodu, o ile nie będzie korzystał on ze zwolnienia, powstanie konieczność zapłaty podatku. W ocenie Sądu, podzielić należy stanowisko organu, że zarówno art. 12 ust. 2, jak i art. 14 i art. 15 ustawy o własności lokali regulują kwestie o charakterze cywilnoprawnym związanym z ponoszeniem wpłat i podziałem pożytków uzyskiwanych z nieruchomości wspólnej. Tymczasem ustalenie stron stosunku prawno-podatkowego należy do sfery prawa administracyjnego i przepisy regulujące wewnętrzne funkcjonowanie i rozliczanie wspólnoty mieszkaniowej z jej członkami nie mogą mieć wpływu na ustalenie, czy wspólnota mieszkaniowa jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, czy też nie. Wspólnota Mieszkaniowa nie świadczy usług zarządzania nieruchomością wspólną na rzecz właścicieli lokali wchodzących w skład Wspólnoty, a jedynie gromadzi środki i odpowiednio nimi dysponuje. Wszystkie środki pieniężne, które wpływają na rachunek Wspólnoty stanowią przychód w rozumieniu art.12 ust.1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z chwilą ich otrzymania. Dotyczy to także zaliczek wnoszonych przez członków Wspólnoty na pokrycie kosztów nieruchomości wspólnej. W sytuacji gdy wnoszone zaliczki dotyczą obiektów zaliczanych do zasobów mieszkaniowych, to wpłaty te stanowią dla Wspólnoty przychód z gospodarki zasobami mieszkaniowymi w momencie otrzymania. Wówczas, jeżeli z w/w wpłat zostaną poniesione wydatki przeznaczone na utrzymanie zasobów mieszkaniowych, to pozostały dochód będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania. Zaliczki na utrzymanie nieruchomości wspólnej uiszczane są zarówno przez właścicieli lokali mieszkaniowych, jak i użytkowych. Zwolnienie z opodatkowania podlega jedynie dochód związany z zasobami mieszkaniowymi tj. lokalami mieszkalnymi, przeznaczony na utrzymanie tych zasobów – o czym skarżąca została poinformowana przy interpretacji z dnia [...] r. i rozważania w tym zakresie wykraczają poza ramy niniejszego postępowania. Zasadnie wskazuje organ, że w myśl art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przychodami są w szczególności otrzymane pieniądze i wartości pieniężne. Bez znaczenia jest źródło pochodzenia tych środków, tzn. czy zostały one wypracowane wskutek prowadzenia działalności gospodarczej, uzyskane jako pożytki zrealizowane przez wspólnotę z nieruchomości wspólnej czy też otrzymane w inny przewidziany tą ustawą sposób. Oznacza to, że wszystkie środki pieniężne jakie wpływają na rachunek wspólnoty stanowią, w rozumieniu ustawy podatkowej, przychód. Dotyczy to zarówno uiszczonych przez członków wspólnoty zaliczek na pokrycie kosztów zarządu związanych z utrzymaniem nieruchomości wspólnej, jak i opłat za dostarczone do poszczególnych lokali media. Do wpłat tych nie ma zastosowania art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w myśl którego do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych. Istotą wspólnoty mieszkaniowej nie jest bowiem świadczenie usług na rzecz członków wspólnoty, a jedynie gromadzenie środków i dokonywanie z nich opłat niezbędnych dla utrzymania lokali w należytym stanie. Z kolei kosztem uzyskania przychodów wspólnoty mieszkaniowej, w myśl art. 15 ust. 1 powyższej ustawy będą wszelkie wydatki ponoszone przez wspólnotę na uregulowanie kosztów zarządu, związanych z utrzymaniem nieruchomości wspólnej oraz związanych z utrzymaniem poszczególnych lokali, w tym opłat za dostarczone media. W szczególności nie można podzielić poglądu strony skarżącej, że w przepisu art. 12 ust. 2 ustawy o własności lokali oraz z art. 13 ust. 1 tej ustawy wynika, iż zaliczki wpłacane przez członków wspólnoty mieszkaniowej nie stanowią przychodu tejże wspólnoty, w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Organ poprawnie wywiódł, że skoro wspólnota mieszkaniowa, została poddana reżimowi podatkowemu w zakresie podatku dochodowego, to otrzymane przez nią środki pieniężne, bez względu na źródło ich pochodzenia (jeśli nie są objęte wyłączeniem przewidzianym w art. 12 ust. 4 tej ustawy – co w przypadku wspólnoty nie ma miejsca, albowiem kupuje ona usługi osób trzecich sama je nie świadcząc na rzecz członków, wspólnota gromadzi środki i dokonuje opłat), są przychodem podatnika podatku dochodowego od osób prawnych. Nie ma przy tym żadnej podstawy do przyjęcia, że wspólnoty mieszkaniowe są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych tylko o tyle o ile prowadzą odrębną działalność gospodarczą i tylko w odniesieniu do przychodów uzyskanych z tytułu tej działalności, co twierdzi strona skarżąca. Fakt, że z uiszczonych przez członków wspólnoty zaliczek regulowane są wydatki na media dostarczane do poszczególnych lokali mieszkalnych, a także wydatki na utrzymanie pomieszczeń wspólnych i koszty zarządu, oraz że zaliczki te podlegają rozliczeniu w określonych okresach stosownie do przepisów ustawy o własności lokali (a w przypadku nadpłaty - podlegają zwrotowi lub zarachowaniu na poczet przyszłych zaliczek) nie przesądza, że kwoty tych zaliczek nie są środkami pieniężnymi otrzymanymi przez podatnika, czyli wspólnotę mieszkaniową, w rozumieniu art. 12 ust.1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Konsekwencją powyższego stanowiska jest potraktowanie wszelkich wydatków poniesionych z kwot zaliczek jako kosztu uzyskania przychodu, w którym mowa w art. 15 ust. 1 omawianej ustawy, rozliczanych w okresach miesięcznych. Mając na uwadze wskazane przez organ relacje ustawy o własności lokali i ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, które należy podzielić w całej rozciągłości, zważyć należy, że okres rozliczeniowy dla wspólnot mieszkaniowych, należy ustalić stosownie do przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, albowiem rozważane są tu kwestie rozliczenia należności podatkowych (opłat członków wspólnoty będące dla tej wspólnoty przychodem) a nie opłat cywilnoprawnych (opłat członków wspólnoty). Stosownie do art. 25 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest nim miesiąc. Jak zasadnie wywodzi organ przepisy ustawy o własności lokali jako regulujące stosunki cywilnoprawne a nie podatkowoprawne nie mogą modyfikować obowiązków podatkowych określonych w art. 25 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych tj. co do terminu deklarowania dochodu do opodatkowania, składania deklaracji podatkowej, uiszczania zaliczki na podatek, uiszczania podatku. Jedynie ustawodawca podatkowy dla potrzeb opodatkowania może postanowić odmiennie, co w przypadku wspólnot mieszkaniowych uczynił w art. 25 ust. 5 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych na co wskazywał organ dokonujący interpretacji przepisów prawa ale pod pewnymi warunkami, o których Spółka została poinformowana. Oznacza to, że dokonana przez organ pisemna interpretacja prawa podatkowego pod względem merytorycznym jest prawidłowa i zgodna z obowiązującymi przepisami. Skoro zatem zaskarżona interpretacja, w ocenie Sądu, nie narusza prawa materialnego, ani nie została wydana z naruszeniem przepisów proceduralnych, orzeczono o oddaleniu skargi, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1279 ze zm.).