I SA/Lu 62/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krystyna Czajecka-Szpringer (spr.), Sędziowie WSA Wojciech Kręcisz,, NSA Anna Kwiatek, Protokolant Referent stażysta Kamil Rutkowski, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 6 marca 2009 r. sprawy ze skargi A. Sp. z o.o. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług z tytułu importu towaru I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. orzeka, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu w całości; III. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz A. Sp. z o.o. kwotę [...] tytułem zwrotu kosztów postępowania, Zaskarżoną decyzją z dnia 31 maja 2007 r., znak [...], wydaną na podstawie przepisu art. 233 § 1 pkt. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. Nr 8 z 2005 r., poz.60 ze zmianami), art. 5 ust.1 pkt 3, art. 19 ust. 7, art. 29 ust. 13, art. 34 ust. 1, art. 41 ust. 2 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 54 z 2004 r. poz. 535 ze zmianami), Dyrektor Izby Celnej, po rozpoznaniu odwołania "A." w T. od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego Nr [...] z dnia 14 marca 2007 r. określającej podatek od towarów i usług z tytułu importu towaru wg dokumentu SAD Nr [...] z dnia 6 września 2006 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji Dyrektor Izby Celnej podniósł, iż w dniu 6 września 2006 r., wg dokumentu SAD OGL nr [...] agent celny reprezentujący spółkę zgłosił do procedury dopuszczenia do obrotu sprowadzone z Ukrainy jeżyny mrożone. Towar zgłoszono do kodu Taric 0811 90 95 20 obejmującego jeżyny niepakowane do sprzedaży detalicznej ze stawką celną 0% i stawką podatku VAT 22%. Zgłoszenie celne odpowiadało wymogom formalnym określonym w art. 64 §2 Kodeksu celnego i zostało przyjęte przez organ celny. Podkreślił, iż w wyniku kontroli zgłoszenia celnego na podstawie art. 78 Rady (EWG) nr [...] z dnia 12 października 1992r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny, pojawiły się wątpliwości co do prawidłowości zadeklarowanej przez importera pozycji taryfy celnej, w związku z czym Naczelnik Urzędu Celnego wszczął postępowanie celne w przedmiotowej sprawie oraz postępowanie podatkowe w sprawie określenia kwoty podatku od towarów i usług z tytułu importu. Decyzją nr [...] z dnia 14 marca 2007 r. Naczelnik Urzędu Celnego powiadomił importera o retrospektywnym zaksięgowaniu długu celnego w związku z zaklasyfikowaniem jeżyny do kodu Taric 0811 20 59 00 obejmującego jeżyny i morwy ze stawką celną 12%, a następnie decyzją nr [...] z dnia 14 marca 2007 r. określił kwotę podatku od towarów i usług w prawidłowej wysokości i poinformował stronę o obowiązku uiszczenia zaległości podatkowej wraz z odsetkami. Od decyzji określającej podatek VAT spółka złożyła odwołanie wnosząc o jej uchylenie i umorzenie postępowania. Dyrektor Izby Celnej wskazał, że zgodnie z przepisem art. 19 ust. 7 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, obowiązek podatkowy w imporcie towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego, a stosownie do jej art. 33 ust.1 - obowiązkiem importera jest obliczenie i wykazanie w zgłoszeniu celnym kwoty podatku, z uwzględnieniem obowiązujących stawek. Zgłoszenie celne do procedury celnej jest formą deklaracji podatkowej, w której strona deklaruje kwotę podatku we właściwej wysokości. Podkreślił również, iż w sytuacji, gdy po wszczęciu postępowania podatkowego organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, pomimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku albo też wysokość należnego zobowiązania jest inna niż wykazana w deklaracji - organ podatkowy jest zobowiązany do wydania decyzji deklaratoryjnej, w której określa wysokość zaległości podatkowej, albo stwierdza nadpłatę (art. 21 § 3 Ordynacji). Zgodnie z art. 29 ust.13 Ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług w imporcie jest wartość celna powiększona o należne cło. Jeżeli przedmiotem importu są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym, podstawą opodatkowania jest wartość celna powiększona o należne cło i podatek akcyzowy. Ponadto zgodnie z art. 29 ust. 15 tej ustawy podstawa opodatkowania obejmuje, o ile elementy te nie zostały do niej włączone: prowizję, opakowanie, transport i koszty ubezpieczenia, które zostały poniesione lub będą poniesione do pierwszego miejsca przeznaczenia na terytorium kraju. Organ odwoławczy wywodził, że w świetle przepisów podatkowych nie jest istotne, czy powstanie zaległości podatkowej było przez stronę zawinione, czy też było wynikiem błędu organu celnego oraz, że nawet błędne przekonanie podatnika o braku obowiązku podatkowego, wynikające ze znanego mu stanowiska organu podatkowego, nie zwalnia podatnika z tego obowiązku. Dyrektor Izby Celnej podkreślał również, iż decyzją nr [...], Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] z dnia 14 marca 2007r. określającą niezaksięgowaną kwotę należności celnych wynikającą ze zmiany klasyfikacji taryfowej importowanej jeżyny mrożonej uzasadniając zmianę klasyfikacji taryfowej. Prawną konsekwencją tej decyzji jest określenie podatku od towarów i usług z uwzględnieniem w podstawie opodatkowania zaksięgowanej retrospektywnie kwoty długu celnego. W związku z tym, określenie przez organ pierwszej instancji zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług z uwzględnieniem w podstawie opodatkowania wymierzonej kwoty długu celnego, uznać należało za prawidłowe. Pełnomocnik "A." w T.wystąpił ze skargą na tą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie. Wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Celnego, zarzucał organom podatkowym naruszenie: 1) art. 8 ust. 1 Konstytucji RP w zw. z art. 27 Konstytucji RP oraz art. 6 ustawy o języku polskim, w związku z art. 91 ust. 3 Konstytucji RP oraz art. 4 rozporządzenia Rady nr 1 z 15 kwietnia 1958r. w sprawie określania systemu językowego EWG, polegające na błędnym przyjęciu, iż prawidłowo ogłoszony w języku polskim akt prawny w postaci rozporządzenia Komisji (WE) nr 1719/2005 z dnia 27 października 2005 r. zmieniającego załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. UE L 286 z 28.10.2005) nie może znaleźć zastosowania z uwagi na sprzeczne z niektórymi innymi wersjami językowymi tego aktu brzmienie opisu kodu taryfy 0811 90 95 20 - i w efekcie wadliwe zakwalifikowanie importowanego towaru do kodu 0811 20 59 00 Wspólnej Taryfy Celnej ze stawką celną 12 %, w sytuacji, gdy z polskojęzycznego tekstu przywołanego aktu prawnego jednoznacznie wynika, iż towar powinien zostać zakwalifikowany do kodu 0811 909520, przewidującego stawkę 0%; 2) art. 120 i art. 121 § 1 ordynacji podatkowej poprzez rażące naruszenie zasady działania na podstawie przepisów prawa i zasady zaufania do organów postępowania, na skutek naruszenia art. 220 ust. 1 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz.U. L 302 z 19.10.1992, str. 1), poprzez wydanie decyzji w przedmiocie zaksięgowania retrospektywnego należności równej wartości przedmiotu zaskarżenia po upływie terminu przewidzianego w tym przepisie - to jest po dwóch dniach "licząc od dnia, w którym organy celne dowiedziały się o tej sytuacji i miały możliwość obliczyć kwotę prawnie należną, jak również określić dłużnika"; 3) art. 120 i art. 121 §1 ordynacji podatkowej poprzez rażące naruszenie zasady działania na podstawie przepisów prawa i zasady zaufania do organów postępowania, na skutek naruszenia art. 220 ust. 2 lit. b rozporządzenia Rady (EWG) nr [...] z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz.U. L 302 z 19.10.1992, str. 1), poprzez retrospektywne zaksięgowanie długu celnego w kwocie równej wartości przedmiotu zaskarżenia, pomimo wystąpienia przesłanek uniemożliwiających dokonanie takiego, tj. retrospektywnego przyporządkowania; 4) art. 124 w zw. z art. 121 § 2 i art. 210 § 4 w zw. z art. 235 ordynacji podatkowej, poprzez złamanie zasady informowania strony oraz nakazu właściwego uzasadnienia decyzji, poprzez zaniechanie wyjaśnienia stronie przyczyn z jakich nie wzięto pod uwagę możliwości zastosowania "Specjalnych rozwiązań motywacyjnych" z sekcji /I i /II rozdziału /I Rozporządzenia Rady (WE) nr [...] z dnia 27 czerwca 2005 r. wprowadzającego plan ogólnych preferencji taryfowych. W uzasadnieniu skargi podkreślono, iż organy celne, w ślad za decyzjami odnoszącymi się do wstecznego zaksięgowania długu celnego wynikającego z wykorzystania przez stronę rzekomo wadliwego kodu taryfowego, dokonały korekty podstawy opodatkowania o cło w wysokości 12% wartości celnej, podczas gdy stawka odpowiadająca kodowi wskazanemu przez stronę wynosiła 0% oraz wskazano, iż decyzja "celna" w tym przedmiocie była przedmiotem odrębnej skargi, jak również, że w niniejszej sprawie zastosowanie znajdują te same argumenty co w sprawie skargi strony na decyzję Dyrektora Izby Celnej w przedmiocie klasyfikacji taryfowej i długu celnego. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej, odwołując się do argumentacji zawartej w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, wnosił o oddalenie skargi. Postanowieniem z dnia 3 września 2007 r. postępowanie w niniejszej sprawie zostało zawieszone do czasu wydania wyroku przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w sprawie o sygnaturze III SA/LU 339/07 ze skargi "A." w T.na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia 31 maja 2007r., Nr [...] w przedmiocie klasyfikacji taryfowej oraz długu celnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie wyrokiem z dnia 25 października 2007 r. uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 14 marca 2007r, nr [...] orzekając równocześnie, że uchylone decyzje nie podlegają wykonaniu. W związku z powyższym, postanowieniem z dnia 31 października 2007 r. postępowanie w sprawie zostało podjęte. Na rozprawie w dniu 14 grudnia 2007 r., Sąd na podstawie art. 126 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, ponownie zawiesił postępowanie w sprawie. W związku z wnioskiem pełnomocnika A. z dnia 22 stycznia 2009 r., postanowieniem z dnia 4 lutego 2009 r. Sąd podjął zawieszone postępowanie. Wyrokiem z dnia 21 stycznia 2009 r., w sprawie sygn. akt I GSK 161/08, Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną Dyrektora Izby Celnej wniesioną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 25 października 2007 r., w sprawie III SA/Lu 339/07. Sąd zważył, co następuje. Skarga jest zasadna i zasługuje na uwzględnienie. Kontrola zaskarżonej decyzji, jak również decyzji ją poprzedzającej, przeprowadzona zgodnie z zasadami wyrażonymi na gruncie ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270) oraz ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269, ze zm.) prowadzi do wniosku, iż zostały one wydane z naruszeniem przepisów obowiązującego prawa. Za punkt wyjścia formułowania tego rodzaju oceny uznać należy fakt, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie wyrokiem z dnia 25 października 2007 r. uchylił decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia 31 maja 2007 r. oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 14 marca 2007 r., które wydane zostały w przedmiocie klasyfikacji taryfowej oraz długu celnego. W wyroku tym, Sąd orzekł również, iż uchylone decyzje nie podlegają wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku. Wyrokiem z dnia 21 stycznia 2009 r., w sprawie sygn. akt I GSK 161/08, Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną Dyrektora Izby Celnej wniesioną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 25 października 2007 r., w sprawie III SA/Lu 339/07. Według Sądu orzekającego w sprawie, skutki wskazanych rozstrzygnięć wydanych w sprawie celnej, nie są obojętne dla oceny zgodności z prawem decyzji podatkowej. Prawna relewantność przywołanych wyroków w sprawie podatkowej charakteryzuje się następującymi konsekwencjami. Relacje między przywołanymi wyżej decyzjami celną i decyzją podatkową oceniać należy z perspektywy konstrukcji tzw. decyzji związanej. Jest to oczywiste, gdy w tym właśnie kontekście podkreślić, że z art. 19 ust. 7 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług wynika, że obowiązek podatkowy w imporcie towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego (z zastrzeżeniem ust. 8 i 9 , które nie mają zastosowania w sprawie), zaś art. 29 ust. 13 tej ustawy stanowi, że podstawą opodatkowania w imporcie towarów jest wartość celna powiększona o należne cło. Jeżeli przedmiotem importu są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym, podstawą opodatkowania jest wartość celna powiększona o należne cło i podatek akcyzowy. Wskazany charakter relacji decyzji celnej i decyzji podatkowej potwierdza również orzecznictwo sądowoadministracyjnego, na gruncie którego prezentowany jest pogląd, że w przypadku gdy dług celny został określony ostateczną decyzją organu celnego, dopóki ta decyzja nie zostanie wyeliminowana z obrotu prawnego, wynikające z niej ustalenia dotyczące wartości niezbędnych do ustalenia podstawy opodatkowania, takie jak: wartość celna towaru, pozycja PCN, czy cło nie mogą być weryfikowane w postępowaniu podatkowym dla potrzeb prawidłowego określenia należnych podatków z tytułu importu towarów (wyrok NSA z dnia 10 listopada 2006 r., sygn. akt I FSK 182/06). Z powyższego wywieść więc należy, iż we wskazanej sytuacji, prawny byt decyzji podatkowej uzasadniony jest o tyle, o ile w obrocie prawnym funkcjonuje decyzja celna, która co istotne, stanowi element szeroko rozumianej podstawy decyzji podatkowej. Jest to konsekwencją charakteru relacji między nimi, co polega na determinowaniu rozstrzygnięcia podatkowego, pierwotnie wydanym rozstrzygnięciem w przedmiocie długu celnego. Uwzględniając więc wskazane konsekwencje prawne prawomocnego wyroku WSA w Lublinie w sprawie sygn. akt III SA/Lu 339/07, tym samym jego prawną relewantność dla oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji i decyzji ją poprzedzającej, jako podstawę uzasadniającą ich uchylenie wskazać należy art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Podstawa faktyczna decyzji podatkowej podważona bowiem została przez fakt, że doszło do wyeliminowania z obrotu prawnego decyzji celnej, której rozstrzygnięcie stanowi istotny element ustaleń w przedmiocie podatku od towarów i usług. W związku z powyższym, skargę pełnomocnika A. uznać należało za zasadną. W związku z powyższym Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. b, art. 135, art. 152 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł, jak na wstępie. Rozstrzygnięcie o kosztach postępowania uzasadnia art. 200 w związku z art. 205 § 2 i § 3 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w związku z § 18 ust. 1 pkt 1 lit. a i w związku z § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (Dz.U. Nr 163, poz. 1344 ze zm).