I SA/Gd 28/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Sławomir Kozik, Sędziowie Sędzia NSA Ewa Kwarcińska (spr.), Sędzia WSA Danuta Oleś, Protokolant Referent Dorota Pellowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 17 marca 2009 r. sprawy ze skargi "A", sp. z o.o. z siedzibą w G. na indywidualną interpretację Ministra Finansów z dnia 18 września 2008 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych oddala skargę. I SA/Gd 28/09 UZASADNIENIE Minister Finansów, działający przez Dyrektora Izby Skarbowej w B., po rozpatrzeniu w dniu 31 października 2008 r. wezwania do usunięcia naruszenia prawa złożonego przez Skarżącego "A", spółka z o.o. z siedzibą w G., w trybie art. 52 § 3 ustawy z 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej P.p.s.a.), stwierdził brak podstawy do zmiany stanowiska zawartego w interpretacji indywidualnej z 18 września 2008 r. Wnioskiem z 10 lipca 2008 r. (data wpływu - 18 lipca 2008r.) "A", sp. z o. o. zwróciła się o udzielenie indywidualnej interpretacji, w zakresie podatku dochodowego w kwestii prawidłowości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wydatków na organizację konferencji handlowo - szkoleniowych dla klientów "A". Przedstawiając stan faktyczny Skarżąca wskazała, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej dokonuje zakupu usług dotyczących organizacji kilkudniowych konferencji w ramach spotkań handlowo - szkoleniowych dla swoich klientów biznesowych. Szkolenia prowadzone są przez pracowników Skarżącej w formie zorganizowanych prezentacji, w trakcie których porusza się zagadnienia dotyczące korzystania z nowych usług wdrożonych przez "A" (np. sposobu korzystania z portalu internetowego), współpracy z klientami w ramach nowej procedury dotyczącej sprzedaży lekkiego oleju opałowego, czy strategii rozwoju firmy. Oficjalnym szkoleniom zawsze towarzyszy część nieoficjalna, tj. dodatkowa impreza, na którą składają się występy zespołu artystycznego połączone z bankietem organizowana w celu zachęcenie klientów "A" do wzięcia udziału w szkoleniach. Wydatki ponoszone przez "A", a związane z organizacją szkoleń określone zostały szczegółowo w umowie i obejmują zorganizowanie konferencji, w tym wynajęcie sali konferencyjnej, wynajęcie rzutnika oraz przerwy na kawę oraz obiad, zorganizowanie części nieoficjalnej (artystycznej), usługę hotelową, usługę gastronomiczną. Zdaniem Skarżącej, aby utrzymać i ochronić własny segment rynku konieczne jest prowadzenie szkoleń dla klientów oraz realizowanie celów marketingowych poprzez budowę wartości marki "A", gdyż tylko takie działania mogą zwiększyć wysokość przychodów podlegających opodatkowaniu. Organizowane konferencje pozostają w ścisłym związku z działalnością gospodarczą Skarżącej, gdyż ich celem jest zatrzymanie dotychczasowych klientów, pogłębienie współpracy z nimi oraz utrwalenie marki. Działania te są racjonalne i nakierowane na osiągnięcie efektu w postaci wzrostu sprzedaży oraz przychodów. Zdaniem Skarżącej wydatki na organizację konferencji i szkoleń przeprowadzonych w sposób powyżej opisany powinny być w całości zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Dyrektor Izby Skarbowej w B., działając w imieniu Ministra Finansów, w wydanej 18 września 2008 r. indywidualnej interpretacji wskazał, że w odniesieniu do opisanego we wniosku stanu faktycznego stanowisko przedstawione przez Skarżącego jest nieprawidłowe. Aby wydatek został uznany za koszt uzyskania przychodów muszą zostać spełnione określone warunki, w tym poniesiony wydatek musi mieć bezpośredni lub pośredni wpływ na powstanie przychodów lub celem poniesionego wydatku jest zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów, jak również wydatek nie może znajdować się katalogu kosztów określonych wart. 16 ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. 2000, Nr 54, poz.654 ze zm. zwana dalej U.p.d.o.p.). Koszty ponoszone przez podatnika należy oceniać pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Za koszty uzyskania przychodów nie uważa się kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholu. Z powodu braku w przepisach podatkowych definicji pojęcia reprezentacja organ posłużył się definicją zawartą w Uniwersalnym Słowniku Języka Polskiego (pod red. Stanisława Dubisza, Wydawnictwo PWN, Warszawa 2007 r.) zgodnie z którą, termin ten oznacza (...) okazałość, wystawność w czyimś sposobie życia związaną ze stanowiskiem, pozycja społeczną (...). Organ powołując się na stanowisko doktryny prawa podatkowego, (w tym B. Brzeziński, M. Kalinowski, Podatek dochodowy od osób prawnych, Komentarz, Warszawa 1997 r., str. 159) wskazał, że za reprezentację uważa się występowanie w imieniu podatnika (firmy), wiążące się z okazałością i wytrwałością, w celu wywołania jak najlepszego wrażenia przy reprezentowaniu firmy. Reprezentacja to przede wszystkim działania polegające na kontaktach oficjalnych i handlowych z innymi podmiotami gospodarczymi, związane w szczególności z utrzymywaniem delegacji lub kontrahentów, uczestnictwem w przyjęciach związanych z pobytem tych podmiotów. Właściwy wizerunek to taki, który może sprawić, że kształtowany dzięki reprezentacji obraz przedsiębiorcy przełoży się na nabywanie jego towarów, produktów i usług. Reprezentowanie wywołujące korzystne postrzeganie przedsiębiorcy przez podmioty zewnętrzne, może polegać na odpowiednim ubiorze pracowników, wystroju firmy, sposobie podejmowania interesantów i kontrahentów, czy też innych okolicznościach. Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że szkolenia i konferencje dla klientów organizowane są w celu utrwalenia marki, utrzymania klienta i pogłębienia współpracy, zaś ponoszone z związku z tym wydatki obejmują m.in. koszt imprezy towarzyszącej; w związku z tym organ stanął na stanowisku, że wydatki związane z organizacją konferencji dla kontrahentów, w tym wynajęcie sali, rzutnika, koszty usług hotelowych i gastronomicznych spełniają przesłanki uznania ich za koszt uzyskania przychodów. Natomiast wydatki związane z organizacją imprez towarzyszących szkoleniom, w tym występów artystycznych oraz kosztów bankietów łącznie z ich stroną gastronomiczną nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, gdyż noszą znamiona wystawności i okazałości, a więc mając cechy wydatków na reprezentację. Ponadto nie stanowią elementu niezbędnego do realizacji głównego celu szkolenia, czyli przekazania stosownej wiedzy na temat produktów Skarżącej, czy realizacji celów marketingowych W ocenie organu zapewnienie uczestnikom szkolenia dodatkowych atrakcji, po przeprowadzeniu szkolenia świadczy o kreowaniu pozytywnego wizerunku firmy, czyli kształtowaniu lepszego postrzegania "A" na zewnątrz, zaś twierdzenie że działania te podejmowane są w celu zwiększenia frekwencji na szkoleniach nie odbiera im cech typowych wydatków na reprezentację. Organ, działając na podstawie m.in. art. 14b § 1 i § 6 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. 2005 Nr 8 poz. 60 ze zm. zwana dalej Ordynacją podatkową) stwierdził, że stanowisko Skarżącej przedstawione we wniosku z 10 lipca 2008 r. jest nieprawidłowe. Dyrektor Izby Skarbowej w B., działając w imieniu Ministra Finansów, po rozpoznaniu wezwania Skarżącej, w trybie art. 52 § 3 P.p.s.a., do usunięcia naruszenia prawa, 31 października 2008 r. stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej. W uzasadnieniu organ powołał się na treść art. 15 ust. 1 U.p.d.o.p., zgodnie którym kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych wart. 16 ust. 1 U.p.d.o.p. Analogicznie do stanowiska wyrażonego w interpretacji indywidualnej z 18 września 2008 r. przedstawiona została definicja reprezentacji; podkreślono, że kosztów reprezentacji poniesionych w szczególności na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych nie uważa się za koszt uzyskania przychodów, o czym stanowi art. 16 ust. 1 pkt 28 U.p.d.o.p. Organ, rozpatrując ponownie sprawę powołał się na słownikowe definicje terminów szkolenie oraz konferencja zgodnie z którymi, pierwszy oznacza cykl wykładów z jakiegoś przedmiotu, zorganizowanych w celu uzupełnienia czyjegoś wykształcenia lub czyichś wiadomości z jakiejś dziedziny, zaś drugi - spotkanie przedstawicieli jakichś instytucji lub organizacji w celu omówienia określonych zagadnień (Słownik Języka Polskiego. Wydawnictwo Naukowe PWN, http://sip.pwn.pl); tym samym kosztem uzyskania przychodów mogą być wydatki związane z istotą i celem szkolenia (konferencji), czyli w rozpatrywanym przypadku wynajęcie sali, rzutnika, koszt usług hotelowych i gastronomicznych. Odnosząc się do twierdzenia Skarżącej, zgodnie z którym wydatki związane z organizacją występów artystycznych i zorganizowaniem bankietu odgrywały kluczowa rolę w realizacji szkolenia organ stwierdził, że w przypadku poważnego traktowania współpracy z "A" przez kontrahentów stosowanie tego rodzaju "zachęt" do uczestnictwa w szkoleniu jest zbyteczne, zaś przyjęcie tezy, iż szkolenie powinno zawierać część rozrywkową wypacza sam sens szkolenia oraz nosi znamiona gratyfikacji za sam udział w nim. W skardze na powyższą interpretację indywidualną Ministra Finansów, wnosząc o jej uchylenie wobec błędnego przyjęcia, że niemożliwe jest zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z organizacją imprez towarzyszących szkoleniom (konferencjom), Skarżąca zarzuciła naruszenie art. 15 ust. 1 oraz art. 16 ust. 1 pkt 28 U.p.d.o.p.; błędne jest kwalifikowanie przez organ wydatków związanych z organizacją imprez towarzyszących szkoleniom (konferencjom) do wydatków na reprezentację, gdyż od tych odróżnia je cel, jaki chce w tym konkretnym przypadku osiągnąć "A". Celem jest nakłonienie jak największej liczby kontrahentów do wzięcia udziału w szkoleniu (konferencji). W odniesieniu do stanowiska organu zgodnie z którym organizacja imprez towarzyszących szkoleniom, jako zachęt do uczestnictwa jest zbyteczne w przypadku poważnego traktowania współpracy z "A" i że wypacza sens szkolenia oraz nosi znamiona gratyfikacji za sam udział w nim, wskazano w skardze, że nie jest rolą organu podatkowego ocenianie racjonalności i skuteczności działań podejmowanych przez podmiot gospodarczy. "A", w przeciwieństwie do organów podatkowych wie bowiem, jaki działania należy podejmować żeby zwiększyć swój udział w rynku sprzedaży paliw, a w konsekwencji przychód firmy. Działający w imieniu Ministra Finansów Dyrektor Izby w B. w odpowiedzi na skargę, wnosząc o jej oddalenie, dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie I. Na wstępie rozważań, odnieść się należy do przepisów ustawy Ordynacja podatkowa, regulujących procedurę wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa, w tym art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Wniosek o interpretację indywidualną może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych (art. 14b § 2 O.p.). Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego (art. 14b § 3 O.p.). Wymaganie, aby stan faktyczny przedstawiony we wniosku był wyczerpujący wiąże się z koniecznością podania wszystkich jego elementów, istotnych z punktu widzenia możliwości oceny stanowiska wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej. Jeżeli wniosek zainteresowanego jest w tym względzie niepełny lub niejasny, wówczas nie daje organowi podstawy do zajęcia stanowiska w indywidualnej interpretacji. Powyższy stan prawny oznacza, że w postępowaniu w przedmiocie wydania interpretacji tylko i wyłącznie wnioskodawca (...) wyczerpująco przedstawia stan faktyczny (...), przy czym zdaniem Sądu winien to uczynić wprost w treści wniosku skierowanego do organu mającego wydać interpretację. W konsekwencji, wydając interpretację organ ma obowiązek brać pod uwagę stan faktyczny przedstawiony we wniosku, nie może sam rozszerzać, uzupełniać czy doprecyzowywać stanu faktycznego w oparciu o dołączone do wniosku dokumenty. Tym samym, przyjąć należy, że organ nie jest uprawniony do jakiegokolwiek ingerowania w stan faktyczny przedstawiony we wniosku o interpretację. Postępowanie w przedmiocie interpretacji opiera się więc wyłącznie na stanie faktycznym, wyczerpująco przedstawionym przez wnioskodawcę, tym bardziej, że w stosunku do tak opisanego stanu faktycznego wyrażane jest jego stanowisko. Innymi słowy - organ nie może stanu faktycznego przedstawionego we wniosku własnymi ocenami podważać, ustalać, uzupełniać ani też zmieniać w jakimkolwiek zakresie, nawet wówczas, gdyby w oparciu o inne źródła, czy wiedzę znaną mu z urzędu, miał uzasadnione wątpliwości, co do zgodności przedstawionego przez wnioskodawcę stanu faktycznego z obiektywną rzeczywistością. Instytucja interpretacji podatkowej nie daje bowiem organowi w tym względzie stosownych uprawnień dowodowych, co ma swoje uzasadnienie w zupełnie innej roli, jaką ma do spełnienia ten organ w tym postępowaniu. Reasumując, w postępowaniu w przedmiocie udzielenia pisemnej interpretacji nie może toczyć się spór o stan faktyczny, nie może też być prowadzone postępowanie dowodowe zmierzające do zbierania materiałów dowodowych. II. Mając na względzie ustalenia pkt. I uzasadnienia wyroku wskazać należy, iż zakres merytorycznej interpretacji kwestii objętych wnioskiem Skarżącego ograniczony został jego treścią. 1/ Z mocy art. 15 ust. 1 zd. pierwsze ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. DZ.U. 2000, Nr 54, poz.654 ze zm.; dalej U.p.d.o.p.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych wart. 16 ust. 1 U.p.d.o.p. Analiza wskazanego powyżej przepisu prowadzi do wniosku, że aby zaliczyć poniesiony przez podatnika wydatek do kosztów uzyskania przychodów musi on spełniać szereg wymogów, w tym musi zostać poniesiony przez podatnika, być rzeczywisty, pozostawać w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, musi być poniesiony w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia ich źródła lub może mieć inny wpływ na wielkość osiągniętych przychodów. Ponadto powinien być właściwe udokumentowany oraz nie znajdować się w katalogu wydatków wskazanych wart. 16 ust. 1 U.p.d.o.p. Natomiast warunkiem formalnoprawnym uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest jego właściwe udokumentowanie, co nie jest w tej sprawie przedmiotem rozważań. 2/ Zdaniem Sądu, badanie zasadności zaliczenia jakiegoś wydatku do kosztów uzyskania przychodów powinno rozpoczynać się każdorazowo od analizy treści art. 16 ust. 1 U.p.d.o.p., gdyż stwierdzenie w oparciu o ten przepis, że dany wydatek nie może stanowić kosztu uzyskania przychodu czyni dalsze ustalenia bezprzedmiotowymi. W myśl art. 16 ust. 1 pkt 28 U.p.d.o.p. za koszty uzyskania przychodów nie uważa się kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych. Wyliczenie te ma charakter przykładowy i nie wyczerpuje wszystkich wydatków reprezentacyjnych. Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 12 czerwca 2008 r. wymienienie jako przykładowych wydatków na usługi gastronomiczne, zakupu żywności i napojów w tym alkoholowych, nie oznacza, że wydatki te nigdy nie będą kosztami; nie są one kosztami jedynie wówczas, gdy mają charakter reprezentacyjny (sygn. akt III SAlWa 157/08, LEX 392659). 3/ Podzielając w pełni powyższe stanowisko oraz biorąc pod uwagę treść art. 15 ust. 1 i art. 16 ust. 1 pkt 28 U.p.d.o.p., Sąd doszedł do przekonania, że kluczowe dla sprawy jest znaczenie i zakres, nie zdefiniowanego w przepisach prawa podatkowego terminu reprezentacji. W pierwszej kolejności należało odwołać się do wykładni językowej pojęcia reprezentacja, następnie zaś do stanowiska doktryny oraz orzecznictwa w tym przedmiocie. Zgodnie z definicją pojęcia reprezentacja zawartą w Uniwersalnym Słowniku Języka Polskiego (pod red. Stanisława Dubisza, wydawnictwo PWN, Warszawa 2007 r.), a przytoczoną również przez organ w toku postępowania o wydanie interpretacji indywidualnej, termin ten oznacza (...) okazałość, wystawność w czyimś sposobie życia związaną ze stanowiskiem, pozycją społeczną (...); analogiczną definicję terminu reprezentacja zawiera Słownik Języka Polskiego pod. red. Mieczysława Szymczaka, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2002, zaś wyjaśniając znaczenie terminu reprezentacyjny stwierdzono, że to (...) nadający się do reprezentowania kogoś, czegoś, dobrze się prezentujący, okazały, wystawny wytworny (...). Z kolei w doktrynie zaprezentowano pogląd, zgodnie z którym pojęcie reprezentacji jest trudne do zdefiniowania z powodu podobnego charakteru reklamy; często różnice pomiędzy reprezentacją i reklamą zacierają się. Reprezentacja bowiem, podobnie jak reklama, ma za zadanie promocję danego podmiotu gospodarczego, jednakże każda z nich spełnia je w inny sposób. Reklama polega na przestawianiu towarów, nakłanianiu do nabycie towarów w sposób bezpośredni, zaś reprezentacja pośrednio promuje podmiot gospodarczy poprzez stworzenie dobrego wizerunku firmy. W komentarzu pt. Podatek dochodowy od osób prawnych, pod red. J. Marciniuka, Warszawa 2008, Wydawnictwo C.H. Beck, autorzy wskazali na przykładowe wydatki na reprezentację do których zaliczono m.in. koszty poczęstunku gości podmiotu gospodarczego, uczestników konferencji, przyjęć i posiedzeń, koszty poczęstunków z okazji świąt branżowych, państwowych, wręczania nagród i odznaczeń; koszty imprez artystycznych organizowanych z okazji uroczystości, zakupy kwiatów do dekoracji pomieszczeń oraz przeznaczonych do wręczania określonym osobom; kosztów uczestnictwa na zewnątrz firmy w przyjęciach, spotkaniach, posiedzeniach, konferencjach, zjazdach i innych imprezach organizowanych okazjonalnie lub na okoliczność świąt, rocznic i celowych przedsięwzięć reprezentacyjnych, również w imprezach towarzyszących, w tym także koszty wyjazdów zagranicznych związanych z reprezentowaniem firmy w tych imprezach (op. cit. str. 580 - 584). III. Z przedstawionego we wniosku Skarżącej stanu faktycznego wynika, że "A", w ramach prowadzonej działalności gospodarczej dokonuje zakupu usług dotyczących organizacji kilkudniowych konferencji w ramach spotkań handlowo szkoleniowych nie dla pracowników czy współpracowników "A", ale dla klientów Skarżącej, przy czym przebieg kilkudniowych szkoleń (konferencji) został podzielony na dwie części: - część oficjalną, na którą składają się zorganizowane prezentacje prowadzone przez pracowników "A" w trakcie których porusza się zagadnienia dotyczące korzystania z nowych usług wdrożonych przez "A" (np. sposobu korzystania z portalu internetowego), współpracy z klientami w ramach nowej procedury dotyczącej sprzedaży lekkiego oleju opałowego, czy strategii rozwoju firmy. - część nieoficjalną (dodatkową), na którą składa się występ zespołu artystycznego połączony z bankietem, zaś celem tej części szkolenia jest zachęcenie jak największej liczby klientów "A" do wzięcia udziału w szkoleniu. Szkolenia dla klientów organizowane są, jak wskazał Skarżący po to, aby utrzymać i ochronić własny segment rynku oraz aby realizować cele marketingowe poprzez budowę wartości marki "A", gdyż tylko takie działania mogą zwiększyć wysokość przychodów podlegających opodatkowaniu; organizowane konferencje pozostają w ścisłym związku z działalnością gospodarczą "A", gdyż ich celem jest zatrzymanie dotychczasowych klientów, pogłębienie współpracy z nimi oraz utrwalenie marki, zaś działania te są racjonalne i nakierowane na osiągnięcie efektu w postaci wzrostu sprzedaży oraz przychodów. IV. Organ wydając indywidualną interpretację ma obowiązek brać pod uwagę stan faktyczny przedstawiony we wniosku, a będąc nim związany nie może sam rozszerzać, uzupełniać czy doprecyzowywać stanu faktycznego w oparciu o dołączone do wniosku dokumenty. Również Sąd ocenia zgodność stanowiska organów podatkowych z przepisami prawa w odniesieniu do stanu faktycznego oraz stanowiska wnioskodawcy zawartego tylko i wyłącznie we wniosku. Biorąc pod uwagę powyższe ograniczenia Sąd przyjął, że stanowisko organu zaprezentowane w indywidualnej interpretacji z 18 września 2008 r., było zasadne. Szkolenia prowadzone przez Skarżącą zachowają swój walor edukacyjny, informacyjny i integracyjny - nawet bez organizowania części nieoficjalnej. Skoro część nieoficjalna szkolenia nie jest jego niezbędnym elementem, to zdaniem Sądu ma na celu również inne zadania, przy czym "A" we wniosku z 10 lipca 2008 r. podkreślił jedynie, że celem części nieoficjalnej szkolenia jest nakłonienie jak największej liczby klientów do wzięcia w nim udziału. Zdaniem Sądu organizacja występów artystycznych oraz bankietów ma na celu utrwalanie marki firmy poprzez m.in. zademonstrowanie jej dobrej kondycji finansowej, wpływanie na samopoczucie uczestników szkoleń poprzez zapewnienie rozrywki czy podkreślenie szczególnego sposobu obchodzenia się z nimi, co z kolei oznacza pośrednią promocję "A" oraz tworzenie dobrego wizerunku firmy. Sama zaś formuła części nieoficjalnej szkolenia odpowiada definicji słownikowej nie zdefiniowanego w prawie podatkowym pojęcia reprezentacji. V. W wyroku z dnia 6 maja 1998 r. Naczelny Sąd Administracyjny w sprawie SA/Sz 1412/97 postawił tezę, zgodnie z którą pojęcie reprezentacja nie musi odnosić się do okazałości, wystawności, a odnosi się do dobrego reprezentowania się firmy, które może polegać również na sposobie podejmowania interesantów i kontrahentów (LEX 32951). Sąd tezę tę podziela, podkreślając, iż kwestia zdefiniowania pojęcia reprezentacji i reklamy jest o tyle trudna, że relacje pomiędzy tymi pojęciami często się zacierają. Jak wskazano reprezentacja jak i reklama ma za zadanie promocję podatnika. jednak realizacja tego celu jest odmienna - reklama polega bowiem na nakłanianiu do nabycia towarów lub usług podatnika w sposób bezpośredni, natomiast reprezentacja, o jakiej mowa w dyspozycji art. 16 ust. 1 pkt 28 U.p.d.o.p. przywołanej przez organ w przedmiotowej interpretacji, pośrednio promuje towar czy usługę podatnika poprzez stworzenie dobrego wizerunku firmy. Sąd podziela stanowisko zawarte w wyroku z 26 września 2000 r. Naczelnego Sądu Administracyjnego w sprawie III SA 1994/99 (LEX 47078), w którym stwierdzono, że za koszt reprezentacji można uznać między innymi koszty związane z organizacją przyjęć i imprez mających promować własną działalność, a do tego rodzaju imprez należy część nieoficjalna (bankietowa wraz z występami artystycznymi) szkoleń prowadzonych przez Skarżącą. Powyższe oznacza, że do kosztów uzyskania przychodu można zaliczyć wydatki związane z częścią oficjalną obejmującą zorganizowane prezentacje prowadzone przez pracowników "A" dla kontrahentów Skarżącej, w trakcie których porusza się zagadnienia dotyczące korzystania z nowych usług wdrożonych przez "A" (np. sposobu korzystania z portalu internetowego), współpracy z klientami w ramach nowej procedury dotyczącej sprzedaży lekkiego oleju opałowego, czy strategii rozwoju firmy. Natomiast wszelkie wydatki związane z częścią nieoficjalną, na którą składa się występ zespołu artystycznego połączony z bankietem, której celem jest - jak twierdzi podatnik - zachęcenie jak największej liczby klientów Skarżącej do wzięcia udziału w tymże szkoleniu - a promującym działalność "A", stanowi wydatek na reprezentację, o jakich mowa w dyspozycji art. 16 ust. 1 pkt. 28 U.p.d.o.f., co uniemożliwia podatnikowi zaliczenia tychże wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów. Wbrew stanowisku Skarżącej kwestionowane wydatki nie stanowią wydatków na cele marketingowe; marketing jest bowiem działalnością mającą na celu wynajdowanie. pobudzanie i zaspokajanie potrzeb podmiotów gospodarczych, ale w ramach kontaktów handlowych, zaś w ramach marketingu mamy do czynienia z odnajdowaniem i ocenianiem możliwości rynkowych, prowadzących do zaspokojenia potrzeb biznesowych określonych klientów oraz dokładnym ustaleniem tych potrzeb, opracowywaniem w oparciu o tę wiedzę produktu oraz strategii jego dystrybucji, przygotowaniem odpowiedniej strategii ceny i promocji oraz informacją o produkcie. Działania marketingowe dzielone są zatem na cztery podstawowe typy łącznie występujące - cena, produkt, dystrybucja i promocja. Trudno uznać wydatki na występy artystyczne czy część bankietową szkolenia jako wydatki na cele marketingowe produktu firmy "A", skoro ograniczają się wyłącznie do promocji firmy. Reasumując: impreza artystyczna oraz bankiet, jako część nieoficjalna szkolenia (konferencji), zorganizowanego dla kontrahentów podatnika, służy dobremu zaprezentowaniu się podatnika, stanowiąc wydatki na reprezentację w rozumieniu dyspozycji art. 16 ust. 1 pkt 28 U.p.d.o.p., w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007r. (por. Dz. U. Nr 217 z 2006r., poz. 1589), co oznacza. iż kwoty wydatkowane na tę część szkolenia nie mogą zostać zaliczone w poczet kosztu uzyskania przychodów. Z tych względów, skargą jako nieuzasadnioną należało oddalić, na podstawie art. 146 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przez sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).