I FSK 1164/09

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Jan Zając, Sędzia NSA Krystyna Chustecka (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Maria Zawadzka, Protokolant Marek Kleszczyński, po rozpoznaniu w dniu 23 lipca 2010 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Ministra Finansów (organ upoważniony – Dyrektor Izby Skarbowej w P.) od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 26 marca 2009 r. sygn. akt I SA/Wr 35/09 w sprawie ze skargi C. IPD I. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością spółki komandytowo - akcyjnej z siedzibą we W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 16 września 2008 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu we Wrocławiu. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 26 marca 2009r., sygn. akt I SA / Wr 35/09 Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w sprawie ze skargi C.I. I. Spółka z o.o. Spółka komandytowo-akcyjna z siedzibą w W. ( dalej skarżąca ) , uchylił interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 16 września 2008 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług. W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej w przedmiotowej sprawie . W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu skarżąca zakwestionowała prezentowany przez organ podatkowy pogląd , wniosła o zmianę interpretacji i uznanie jej stanowiska za prawidłowe. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uchylając zaskarżoną interpretację stwierdził, że zaskarżona interpretacja narusza przepisy procesowe, przewidziane dla instytucji interpretacji przepisów prawa podatkowego w stopniu nakazującym uchylenie tej interpretacji. Wskazał na treść art. 14 d ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa ( t.j. Dz.U. z 2005r.,Nr 8,poz. 60 ze zm. ) stanowiącego ,że interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego wydaje się bez zbędnej zwłoki ,jednak nie później niż w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosku. Do tego terminu nie wlicza się terminów i okresów ,o których mowa w art. 139 § 4 Ordynacji podatkowej . W ocenie Sądu termin określony w art. 14d Ordynacji podatkowej uznać można za zachowany tylko wówczas, gdy przed jego upływem interpretacja zostanie skutecznie doręczona wnioskodawcy. Stawiając powyższą tezę Sąd miał na względzie uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 listopada 2008 r. sygn. akt l FPS 2/08 przesądzającą, iż - w stanie prawnym obowiązującym w 2005 r. - pojęcie niewydanie postanowienia, użyte w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, oznacza brak jego doręczenia w terminie 3 miesięcy, liczonym od dnia otrzymania wniosku. W uzasadnieniu uchwały, jak stwierdził, wskazano ,że również na gruncie przepisu art. 14d dla zachowania określonego w nim terminu, konieczne jest doręczenie, a nie samo wydanie interpretacji, rozumiane jako jej sporządzenie, opatrzenie datą i podpisanie przez uprawnioną osobę. W rozpoznawanej sprawie, termin określony w art. 14d Ordynacji podatkowej, liczony zgodnie z art. 12 § 3 , upłynął dnia 16 września 2008 r. (wtorek). Interpretację doręczono skarżącej w dniu 19 września 2008 r. (piątek), o czym świadczy potwierdzenie odbioru interpretacji Nie ulega zatem wątpliwości, iż zaskarżona interpretacja wydana - w rozumieniu doręczona - została z uchybieniem 3 miesięcznego terminu, o którym stanowi art. 14 d . Zgodnie z art. 14o § 1 Ordynacji podatkowej , w razie niewydania interpretacji indywidualnej w terminie zakreślonym w art. 14 d uznaje się, że w dniu następującym po dniu, którym upłynął termin wydania interpretacji, została wydana interpretacja stwierdzająca prawidłowość stanowiska wnioskodawcy w pełnym zakresie. Oznacza to, iż w obrocie prawnym pojawiła się interpretacja uznająca stanowisko wnioskodawcy za prawidłowe w pełnym zakresie. W niniejszej sprawie skutek ten nastąpił w dniu 17 września 2008 r. (środa). W skardze kasacyjnej Minister Finansów (organ upoważniony Dyrektor Izby Skarbowej w P.), wskazał jako podstawy kasacyjne naruszenie przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy ,tj.: 1) art. 3 § 1 i 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153,poz. 1269 ze zm. ) polegające, na dokonaniu niewłaściwej kontroli organów administracji publicznej, polegające na błędnej wykładni art. 14d Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie, że dniem wydania interpretacji jest data doręczenia . stronie interpretacji i w związku z tym uznanie, że zaskarżona interpretacja nie została wydana w terminie przewidzianym w art. 14 d Ordynacji podatkowej, 2) błędne zastosowanie art. 146 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w związku z art.14 o § 1 Ordynacji podatkowej i uchylenie zaskarżonej interpretacji, chociaż rozstrzygnięcie organu podatkowego nie było dotknięte żadną z wad wskazanych przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu. Ze względu na powyższe wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu we Wrocławiu oraz zasądzenie od skarżącego na rzecz organu podatkowego zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych. W uzasadnieniu organ podniósł, że dokonana ustawą z dnia 16 listopada 2006r . o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych ustaw ( Dz. U. Nr 217, poz. 1590 ) nowelizacja przepisów Ordynacji podatkowej nadała instytucji interpretacji przepisów prawa podatkowego całkiem nowy charakter. Przebudowie uległy wszystkie elementy konstrukcyjne tej instytucji, a zatem nie było możliwe , aby do rozpoznawanej sprawy zastosować uchwałę dotyczącą stanu prawnego obowiązującego przed dniem 1 lipca 2007r. Organ zawarł również obszerną polemikę ze stanowiskiem Sądu pierwszej instancji w kwestii utożsamienia wydania interpretacji z jej doręczeniem wnioskodawcy. Odpowiedzi na skargę kasacyjną nie wniesiono. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sporne zagadnienie, czy w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 lipca 2007r. pojęcie "niewydanie interpretacji" użyte w art. 14 o § 1 Ordynacji podatkowej oznacza brak jej doręczenia w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosku ,o którym to terminie mowa jest w art. 14 d powołanej ustawy, stało się przedmiotem rozstrzygnięcia uchwały Izby Finansowej Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 grudnia 2009 r., sygn. akt II FPS 7/09, w której stwierdzono, że " W stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 lipca 2007 r. pojęcie "niewydanie interpretacji" użyte w art. 14 o § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa ( Dz.U. z 2005r. Nr 8,poz. 60 ze zm. ), nie oznacza braku jej doręczenia w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosku , o którym mowa w art. 14 d powołanej ustawy." Powyższa uchwała z dnia 14 grudnia 2009 r., sygn. akt II FPS 7/09 jest tzw. uchwałą abstrakcyjną, bowiem podjęta została w następstwie wystąpienia przez Prezesa Naczelnego Sądu Administracyjnego z wnioskiem o podjęcie uchwały w składzie całej Izby NSA. Uchwały abstrakcyjne podejmowane są w celu wyjaśnienia przepisów prawnych, których stosowanie wywołało rozbieżności w orzecznictwie sądów administracyjnych. Ich przedmiotem są więc wątpliwości prawne, które nie mają bezpośredniego związku z postępowaniem toczącym się w indywidualnej sprawie sądowoadministracyjnej (por. A. Kabat [w:] B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka - Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Wydanie II, Zakamycze 2006, str. 48). Uchwały abstrakcyjne posiadają ogólną moc wiążącą także w innych sprawach sądowoadministracyjnych , na co wskazuje art. 269 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Stosownie do powołanego przepisu, jeżeli jakikolwiek skład sądu administracyjnego rozpoznający sprawę nie podziela stanowiska zajętego w uchwale siedmiu sędziów, całej izby albo w uchwale pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego, przedstawia powstałe zagadnienie prawne do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi. Przepis art. 187 § 1 i 2 stosuje się odpowiednio. Ogólna moc wiążąca uchwały powoduje, iż wiąże ona sądy administracyjne we wszystkich sprawach, w których miałby być stosowany interpretowany przepis (por. A. Skoczylas "Działalność uchwałodawcza Naczelnego Sądu Administracyjnego", C. H. Beck Warszawa 2004, s. 221 i nast). Uwzględniając zatem art. 269 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Naczelny Sąd Administracyjny w niniejszej sprawie akceptuje poglądy wyrażone w powyższej uchwale, które znajdują zastosowanie również na tle stanu faktycznego niniejszej sprawy. Powoduje to konieczność uwzględnienia skargi kasacyjnej w zakresie sformułowanych w niej zarzutów, gdyż jak wynika z powyższej uchwały, doszło do naruszenia przepisów wskazanych w podstawach kasacyjnych. Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny, uznając, iż przedmiotowa skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie, na podstawie art. 185 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł jak w sentencji wyroku. Z uwagi natomiast na charakter analizowanego zagadnienia na podstawie art. 207 § 2 tej ustawy odstąpiono od zasądzenia zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.