I SA/Rz 31/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Bożena Wieczorska po rozpoznaniu w dniu 30 marca 2009 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi W. K. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] października 2008 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych - postanawia - odrzucić skargę I SA/Rz 31/09 Uzasadnienie 1. We wniosku z dnia 8 lipca 2008 r. W. K. zwrócił się do Ministra Finansów o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości wykorzystywanej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. 2. W dniu [...] października 2008 r. Minister Finansów – reprezentowany przez Dyrektora Izby Skarbowej w K. - wydał indywidualną interpretację (nr [...]) w której uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe. Interpretacja została doręczona wnioskodawcy w dniu 13 października 2008r. 3. W piśmie procesowym z dnia 16 października 2008 r., które wpłynęło do Izby Skarbowej w K. w dniu 10 listopada 2008 r. skarżący reprezentowany przez pełnomocnika wezwał organ do usunięcia naruszenia prawa. 4. Pismem z dnia 18 listopada 2008 r. Dyrektor Izby Skarbowej w K. działając w imieniu Ministra Finansów wezwał w trybie art. 169 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz.U. z 2005r., nr 8, poz. 60 z późn. zm. – zwana dalej o.p.). skarżącego do usunięcia braku formalnego wezwania poprzez przedłożenie m.in. kserokopii dokumentu potwierdzającego datę nadania wezwania do usunięcia naruszenia prawa w polskiej placówce pocztowej operatora publicznego, w celu ustalenia czy został zachowany termin do jego wniesienia, a w przypadku braku dokumentu, do wskazania placówki pocztowej, na której nadano wezwanie. 5. W piśmie z dnia 27 listopada 2008r., będącym odpowiedzią na powyższe wezwanie, wnioskodawca reprezentowany przez pełnomocnika – radcę prawnego wyjaśnił, iż "wezwanie przez pomyłkę zostało nadane listem zwykłym, a nie poleconym, a zatem nie istnieje dowód nadania wezwania". Pełnomocnik dodał ponadto, iż nie jest w stanie ustalić urzędu pocztowego, z którego została nadana przesyłka, ponieważ list wysyłała osoba, z którą obecnie nie ma kontaktu. 6. W piśmie z dnia 8 grudnia 2008r. będącym odpowiedzią organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, Dyrektor Izby Skarbowej w K.– działając z upoważnienia Ministra Finansów – wyjaśnił, iż indywidualna interpretacja przepisów prawa podatkowego nr [...] wydana została w dniu [...] października 2008r. i skutecznie doręczona w dniu 13 października 2008r., natomiast wezwanie do usunięcia naruszenia prawa wpłynęło do organu w dniu 10 listopada 2008r., a więc 14 dni po upływie terminu w którym dochowanie terminu do wniesienia wezwania było możliwe. Zostało ono wysłane przesyłką listowną zwykłą, mimo że oznaczoną jako "priorytetowa", przy czym data nadania przesyłki (stempel pocztowy) znajdująca się na kopercie była nieczytelna. Mając na względzie powyższe okoliczności organ dokonał oceny możliwości zachowania terminów proceduralnych z uwzględnieniem przepisu art. 48a ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 12 czerwca 2003r. Prawo pocztowe (tj. Dz.U. z 2008r., nr 189, poz. 1159 z późn.zm., zgodnie z którym operator publiczny obowiązany jest doręczać przesyłki listowe nie później niż w 6 dniu po dniu nadania w przypadku przesyłki niebędącej przesyłką najszybszej kategorii lub nie później niż w 4 dniu po dniu nadania – w przypadku przesyłki najszybszej kategorii. W świetle cytowanych przepisów, jak i następujących okoliczności tj. nieczytelności stempla pocztowego, daty wpływu wezwania do Izby Skarbowej w K., daty do której możliwe było nadanie z zachowaniem ustawowego terminu wezwania do usunięcia naruszenia prawa oraz faktu nadania wezwania przesyłką zwykłą oznaczoną jako "priorytetowa" Dyrektor Izby Skarbowej w K. stwierdził, że wezwanie do usunięcia naruszenia prawa zostało złożone z uchybieniem terminu do dokonania tej czynności, w związku z czym brak jest prawnej możliwości do jego merytorycznego rozpatrzenia. Odpowiedź Ministra Finansów została doręczona pełnomocnikowi wnioskodawcy w dniu 12 grudnia 2008r. 7. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie na powyższą indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego W. K. reprezentowany przez pełnomocnika radcę prawnego zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego tj. art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 26 § 1 Kodeksu spółek handlowych i wniósł o jej uchylenie oraz zasądzenie kosztów zastępstwa procesowego wg norm przepisanych. 8. Uzasadniając wniesienie skargi w terminie podniesiono, że odpowiedź na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa została doręczona pełnomocnikowi wnioskodawcy "w dniu 24 listopada oraz 12 grudnia, a zatem przed upływem 60 dniowego terminu, w związku z czym 30 dniowy termin do wniesienia skargi należy liczyć od dnia doręczenia odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa". 9. Odnosząc się do zawartego w ostatnim stanowisku organu twierdzenia o nieczytelności stempla pocztowego skarżący zauważył, że nie istnieje w prawie polskim obowiązek nadawania przesyłek pocztowych listem poleconym lub innym rejestrowanym. Stwierdził również, że niedochowanie terminu musi być wykazane, a nie domniemane. W niniejszej sprawie domniemanie niedochowania terminu jest nieprawdziwe, bowiem wezwanie zostało nadane z zachowaniem 14-dniowego terminu w placówce pocztowej w K. przy al. S. 10. W odpowiedzi na skargę Ministra Finansów reprezentowany przez Dyrektora Izby Skarbowej w K. wniósł o jej odrzucenie lub oddalenie. 11. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Stosownie do treści art. 52 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) – zwanej dalej p.p.s.a. skargę do sądu administracyjnego można wnieść – co do zasady – po uprzednim wyczerpaniu środków zaskarżenia, uregulowanych w procedurze administracyjnej. Jeżeli jednak procedura ta nie przewiduje środków zaskarżenia, to – zgodnie z art. 52 § 3 p.p.s.a. – skargę na akty lub czynności, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4a, do których należy zaliczyć indywidualne interpretacje przepisów prawa podatkowego, można wnieść po uprzednim wezwaniu na piśmie właściwego organu do usunięcia naruszenia prawa. Wezwanie to powinno być wniesione w przewidzianym w art. 52 § 3 p.p.s.a. 14-dniowiym terminie, który biegnie od dnia, w którym skarżącym doręczono indywidualną interpretację. 12. Jak się przyjmuje w orzecznictwie (patrz postanowienie WSA z dnia 22 grudnia 2008r. sygn. akt I FSK 1993/08) oraz w literaturze przedmiotu (por. J.P.Tarno: Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, W-wa 2006, s.149) termin do wniesienia wezwania do usunięcia naruszenia prawa, o którym mowa w art. 52 § 3 p.p.s.a. jest terminem prawa materialnego, którego upływ wyłącza możliwość zaskarżenia do sądu m.in. interpretacji, o której mowa w art. 3 § 2 pkt 4a p.p.s.a. 13. W niniejszej sprawie skarżącemu doręczono interpretację indywidualną w dniu 13 października 2008r., a zatem 14 dniowy termin do wniesienia wezwania do usunięcia prawa upłynął w dniu 27 października 2008r., natomiast przedmiotowe wezwanie wpłynęło do organu w dniu 10 listopada 2008r. Proste porównanie powyższych dat uzasadnia konieczność oceny zachowania terminu do wniesienia wezwania do usunięcia naruszenia prawa. 14. Nie budzi żadnych wątpliwości w piśmiennictwie, zarówno z zakresu postępowania administracyjnego, jak i postępowania podatkowego, a także akceptowane jest w orzecznictwie sądowym stanowisko, iż skutek zachowania terminu wywołuje nadanie pisma, a nie jego doręczenie do właściwego organu administracji publicznej. Nadanie pisma jest czynnością procesową i fakt jej dokonania lub dokonania w przepisanym czasie może stać się przedmiotem dowodzenia. W przypadku złożenia pisma przez stronę bezpośrednio w siedzibie organu administracji publicznej dowodem czynności i czasu jej dokonania będzie odbita na egzemplarzu pisma prezentata. W przypadku nadania pisma za pośrednictwem pocztowego operatora publicznego jako przesyłki rejestrowanej (poleconej) dowodem czynności i czasu jej dokonania będzie dowód przyjęcia przesyłki tego rodzaju (potwierdzenie nadania ) wydane nadawcy przez pracownika placówki pocztowej operatora publicznego (por. § 3 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 9 stycznia 2004r. w sprawie warunków wykonywania powszechnych usług pocztowych, Dz.U. Nr 5, poz. 34 z póżn.zm) . Zgodnie z art. 45 ustawy z dnia 12 czerwca 2003r. Prawo pocztowe (Dz.U. Nr 130, poz. 1188) potwierdzenie nadania ma moc dokumentu urzędowego. W przypadku nadania pisma za pośrednictwem pocztowego operatora publicznego jako przesyłki zwykłej (nierejstrowanej) brak jest urzędowego dowodu dokonania czynności bądź dowodu czasu jej dokonania. Zgodzić się należy z poglądem W. Tarasa zaprezentowanym w glosie do wyroku NSA z dnia 26 września 2008r. sygn. akt II OSK 1101/07 , iż w takiej sytuacji możliwe jest przeprowadzenie innych dowodów mających na celu wykazanie terminowości dokonania czynności . 15. W niniejszej sprawie wezwanie do usunięcia naruszenia prawa wysłane zostało jako przesyłka zwykła (nierejestrowana), a zatem brak jest urzędowego dowodu potwierdzającego termin jej nadania. W takiej sytuacji możliwe jest przeprowadzenie innych dowodów, które potwierdziłyby termin nadania przez stronę przedmiotowego wezwania do usunięcia prawa. Do zachowania terminu konieczne jest wykazanie nadania owego wezwania przed dniem upływu terminu tj. przed dniem 27 października 2008r., a ciężar dowodu, że zachowano termin spoczywa na skarżącym, jako osobie żądającej usunięcia naruszenia prawa i w której interesie jest wykazanie, że zachowała termin. 16. Z wyjaśnień pełnomocnika wnioskodawcy zawartych w piśmie z dnia 27 listopada 2008r. oraz z treści skargi wynika, iż skarżący nie dysponuje żadnym dowodem nadania wezwania, co w połączeniu z nieczytelnym odciskiem stempla pocztowego na kopercie zawierającej wezwanie do usunięcia naruszenia prawa uzasadnia przyjęcia stanowiska, iż termin do wniesienia wezwania do usunięcia naruszenia prawa nie został przez wnioskodawcę zachowany . 17. Skoro zatem wezwanie do usunięcia naruszenia prawa zostało wniesione po upływie ustawowego terminu, a zatem stało się bezskuteczne , to nie został spełniony warunek dopuszczalności skargi, o którym mowa w art. 52 § 3 p.p.s.a. 18. Biorąc powyższe pod uwagę Sąd na podstawie art. 58 § 1 pkt. 6 p.p.s.a. skargę odrzucił.