I SA/Bd 57/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Izabela Najda – Ossowska Sędziowie: Sędzia WSA Dariusz Dudra Sędzia WSA Leszek Kleczkowski (spr.) Protokolant po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 01 kwietnia 2009r. sprawy ze skargi J. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiąc czerwiec 2003r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości, 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w B. na rzecz skarżącego J. K. kwotę 751,00 zł (siedemset pięćdziesiąt jeden) tytułem zwrotu kosztów postępowania. Decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. K. z dnia [...] określającą J. K. kwotę zobowiązania w podatku od towarów i usług za miesiąc czerwiec 2003r. w wysokości [...] zł. W uzasadnieniu decyzji Dyrektor Izby Skarbowej podniósł, iż bezpośredni wpływ na rozliczenie podatku od towarów i usług za czerwiec 2003 r. mają ustalenia dokonane przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. K. w decyzji z dnia [...] określającej zobowiązanie w podatku od towarów i usług za maj 2003r. w wysokości [...] zł. Z uwagi na fakt, że w rozliczeniu podatku od towarów i usług VAT - 7 za czerwiec 2003r. skarżący uwzględnił kwotę nadwyżki podatku z poprzedniej deklaracji, koniecznym było zmniejszenie podatku naliczonego o kwotę [...] zł, tj. zadeklarowaną za maj 2003r. kwotę nadwyżki podatku do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy. Organ podkreślił, iż jedyny wpływ na określenie zobowiązania w podatku od towarów i usług za czerwiec 2003r. miało wyeliminowanie z obrotu prawnego rozliczenia złożonego przez skarżącego za maj 2003r., w którym wykazał nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc w wysokości [...] zł. W toku czynności kontrolnych organ pierwszej instancji ustalił, że J. K. w maju 2003 r. dokonał zakupu między innymi złomu stalowego, miedzianego oraz aluminiowego, udokumentowanego fakturami VAT, na których jako wystawca widnieje spółka z o. o. "W" z siedzibą w S. przy ul. [...]. Ze zgromadzonego w niniejszej sprawie materiału dowodowego wynika, że w przedmiocie rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych za 2003r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. przeprowadził, wobec J. K., postępowanie kontrolne zakończone wydaniem w dniu [...] decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003r. w kwocie [...] zł. Wskazano w niej, że zakwestionowane faktury nie dokumentują dokonania operacji gospodarczych, gdyż w rzeczywistości sprzedaż złomu nie wystąpiła, a podatnik wprowadził do obrotu złom z niewiadomego źródła. Organ wskazał, że przeprowadzone postępowanie podatkowe wykazało, iż spółka "W" to podmiot nieistniejący, który w maju 2003r. nie wykonywał czynności opodatkowanych polegających na obrocie złomem. Poza bowiem fakturami VAT, na których widnieją nieprawdziwe dane adresowe wystawcy oraz sfałszowany podpis wystawcy – D. Ł., brak jest jakichkolwiek dowodów potwierdzających prowadzenie przez spółkę "W" w przedmiotowym okresie rozliczeniowym działalności gospodarczej, w tym w zakresie obrotu złomem. Zdaniem organu z uwagi na powyższe oraz treść § 48 ust. 4 pkt 1 lit. a) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 27, poz. 268 ze zm.), skarżący nie miał podstaw prawnych do obniżenia w rozliczeniu za maj 2003r. podatku należnego o podatek naliczony wykazany w fakturach wystawionych przez spółkę z o. o. "W" na łączną kwotę [...] zł. Pismem nadanym w dniu 13 listopada 2008r. O. O. - żona skarżącego, wniosła o wstrzymanie prowadzonego postępowania z uwagi na chorobę męża, przedkładając jednocześnie kserokopię zwolnienia lekarskiego oraz kserokopię karty informacyjnej leczenia szpitalnego. Organ odwoławczy pismem z dnia 18 listopada 2008r. wezwał O. O. do przedłożenia pełnomocnictwa do reprezentowania męża w postępowaniu odwoławczym. Wezwanie doręczono w dniu 20 listopada 2008r. niemniej jednak O. O. pełnomocnictwa nie przedłożyła. Na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej J. K. złożył skargę do Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego w Bydgoszczy. Zarzuca w niej naruszenie prawa procesowego poprzez nie umożliwienie stronie czynnego uczestnictwa w postępowaniu, prawa materialnego poprzez niewłaściwe zastosowanie przepisów uniemożliwiających stronie prawo do odliczenia podatku od towarów i usług. W związku z tym wnosi o uchylenie zaskarżonych decyzji I i II instancji. W uzasadnieniu skarżący podkreślił, że w przedmiotowej sprawie bezsporne jest, że nie uczestniczył w toczącym się postępowaniu, przy czym nie wynikało to z jego wyboru, lecz z udokumentowanej i niekwestionowanej przez organy podatkowe choroby. Skarżący wskazał, że cały materiał dowodowy został zgromadzony w postępowaniu dotyczącym podatku dochodowego od osób fizycznych za 2003r. W jego ocenie w takiej sytuacji, zwłaszcza w przypadku dowodów osobowych (zeznań świadków), winny one zostać powtórzone przy jednoczesnym umożliwieniu stronie uczestnictwa w tych czynnościach. Odmienne działanie organów zdaniem skarżącego w sposób oczywisty narusza art. 123 Ordynacji podatkowej, jak również art. 120, 121, 122 i 124 wskazanej ustawy. Ponadto skarżący podniósł zarzut rażącego naruszenia art. 193 § 1 Ordynacji podatkowej. Podkreślił, że zgodnie z przywołanym artykułem dane wynikające z ksiąg podatkowych (w tym ewidencji VAT) są wiążące w procesie wymiaru podatku, chyba że organ w trybie art. 193 § 6 cytowanej ustawy stwierdzi, że księgi były prowadzone nierzetelnie lub wadliwie. W przedmiotowej sprawie natomiast organy podatkowe określiły kwotę zobowiązania w podatku od towarów i usług bez stwierdzenia nierzetelności ksiąg podatkowych. Skarżący wskazał także, że w prowadzonym postępowaniu organ podatkowy ograniczył się jedynie do analizy podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez spółkę z o.o. "W", nie poddając weryfikacji, czy zakupiony od wskazanej spółki złom w ogóle został sprzedany. W ocenie skarżącego powyższe miało wpływ na ustalenie stanu faktycznego niezgodnego z rzeczywistością, a w konsekwencji na naruszenie prawa materialnego poprzez niewłaściwe zastosowanie przepisów uniemożliwiających obniżenie podatku należnego o podatek naliczony. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. W ocenie organu podatkowego drugiej instancji, za bezpodstawny należy uznać zarzut naruszenia art. 193 § 1 Ordynacji podatkowej, jako że ewidencje skarżącego, na podstawie których sporządzono rozliczenie podatku od towarów i usług za czerwiec 2003r. nie zostały zakwestionowane. Co więcej, wykazane w nich kwoty podatku należnego i naliczonego zostały uwzględnione przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. K. w decyzji z dnia [...]. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270) wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem stwierdzić należy, że decyzja ta narusza prawo. Spór sprowadza się do ustalenia, czy zgodna z prawem jest decyzja organu odwoławczego utrzymująca w mocy decyzję organu l instancji negująca prawidłowość rozliczenia podatnika w zakresie podatku od towarów i usług za czerwiec 2003 r. Organ wskazał, że nieprawidłowość w rozliczeniu podatku od towarów usług za ten okres jest konsekwencją korekty rozliczenia za maj 2003 r. W odniesieniu do maja 2003 r. organ pozbawił skarżącego prawa do odliczenia podatku naliczonego na podstawie § 48 ust.4 pkt 1 lit. a) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonywania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Przeprowadzone za ten okres postępowanie dowodowe wykazało, że skarżący dokonywał zakupu złomu od spółki z o.o. "W", która była podmiotem nieistniejącym. W wyroku z dnia 1 kwietnia 2009 r., I SA/Bd 35/09 tut. Sąd uchylił decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. K. określającej skarżącemu kwotę zobowiązania w zakresie VAT za maj 2003 r. w kwocie [...] zł. Powodem uchylenia decyzji organu odwoławczego było naruszenie art.193 §1 i §6 Ordynacji podatkowej. Należy zauważyć, że podatnicy podatku od towarów i usług na podstawie art. 27 ust. 4 z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług obowiązani byli do prowadzenia ewidencji, w których mieli obowiązek wykazywać kwoty niezbędne do prawidłowego sporządzenia deklaracji na podatek od towarów i usług. Ewidencje te na podstawie art. 3 pkt 4 Ordynacji podatkowej były księgami w rozumieniu tej ustawy, a zatem miał do nich zastosowanie art. 193 § 1-8 Ordynacji. Zgodnie z tymi przepisami księgi podatkowe prowadzone rzetelnie i w sposób niewadliwy stanowią dowód tego, co wynika z zawartych w nich zapisów. Księgi podatkowe uważa się za rzetelne, jeżeli dokonywane w nich zapisy odzwierciedlają stan rzeczywisty. Jeżeli organ podatkowy stwierdzi, że księgi podatkowe są prowadzone nierzetelnie lub w sposób wadliwy, to w protokóle badania ksiąg określa, za jaki okres i w jakiej części nie uznaje ksiąg za dowód tego, co wynika z zawartych w nich zapisów. Organy podatkowe chcąc wymierzyć podatnikowi w decyzji kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług lub nadwyżki podatku w innej wysokości niż kwota wykazana w deklaracji, sporządzonej w oparciu o prowadzone przez podatnika ewidencje, miały obowiązek przeprowadzić, uregulowane w przepisach art. 193 Ordynacji postępowanie w zakresie nieuznania tych ewidencji za dowód w postępowaniu podatkowym z powodu ich nierzetelności lub wadliwości. W postępowaniu dotyczącym podatku od towarów i usług za maj 2003 r. organ nie zakwestionował rzetelności ewidencji VAT. Jest więc zobowiązany do uznania za wiążące kwoty podatku naliczonego wynikające z tej ewidencji. Do momentu podważenia rzetelności ewidencji VAT za maj 2003 r. brak jest podstaw do pozbawienia skarżącego wykazanej w deklaracji na czerwiec 2003 r. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w kwocie [...] zł z poprzedniego miesiąca. Zaskarżona decyzja jest oparte na błędnych przesłankach, co czyni uzasadnionym (aczkolwiek z innych powodów niż wskazał skarżący) zarzut naruszenie art.124 Ordynacji podatkowej. Ponadto organ I instancji niezasadnie na podstawie art.10 ust.2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym określił skarżącemu kwotę zobowiązania podatkowego za czerwiec w kwocie [...] zł, a organ odwoławczy tę decyzję utrzymał w mocy na podstawie art.233 §1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Uzasadniony jest zatem również zarzut naruszenia art.120 Ordynacji podatkowej. Sąd nie podziela natomiast pozostałych zarzutów zawartych w skardze. W rozpatrywanej sprawie w deklaracji za czerwiec 2003r. skarżący uwzględnił wykazaną za maj 2003r. kwotę nadwyżki podatku naliczonego do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości [...] zł. Dokonując rozliczenia podatku za czerwiec 2003 r., w związku z korektą rozliczenia za maj 2003 r., organ I instancji zmniejszył kwotę podatku naliczonego i określił zobowiązanie w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł. Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. K. nie stwierdził natomiast żadnych nieprawidłowości zarówno po stronie zakupów, jak i sprzedaży w odniesieniu do czerwca 2003 r. Skoro organ podatkowy nie zakwestionował za czerwiec 2003 r. rzetelność dokonywanych przez stronę transakcji, a także wartości zakupów i sprzedaży nie było podstaw do sporządzania protokołu na podstawie art.193 §6 Ordynacji podatkowej i kwestionowania rzetelności ewidencji VAT za czerwiec 2003 r. W rezultacie, zdaniem Sądu, podniesiony w skardze zarzut naruszenia art.193 §6 Ordynacji jest bezzasadny. Stronie zapewniono możliwość czynnego udziału w postępowaniu. Zarówno organ pierwszej, jak i drugiej instancji wyznaczył skarżącemu siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego materiału dowodowego. Skarżący podkreślał, że z powodu swojej choroby (zaburzenia depresyjne) nie może brać udziału w postępowaniu (zwolnienia lekarskie wystawiał lekarz pediatra). Nie było jednak przeszkód, aby skarżący działał przez pełnomocnika. Należy zauważyć, że pomimo, iż odwołanie od decyzji organu I instancji sporządziła żona skarżącego i faktycznie go w postępowaniu podatkowym reprezentowała, nie została ona formalnie ustanowiona przez J. K. jego pełnomocnikiem. Sąd zauważa ponadto, że z zaświadczenia lekarskiego wystawionego przez lekarza psychiatrę (k.15 akt administracyjnych), jak i z karty leczenia szpitalnego (k. 23 akt administracyjnych) nie wynika, aby skarżący w sposób nieprawidłowy postrzegał rzeczywistość, czy nie mógł brać udziału w postępowaniach przed organami administracyjnymi. Nie można także podzielić zarzutu skarżącego naruszenia zasady czynnego udziału strony w postępowaniu na skutek wykorzystania przez organ podatkowy w postępowaniu podatkowym w zakresie podatku od towarów i usług za maj 2003 r. dowodów zgromadzonych w postępowaniu w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2003 r. Należy podkreślić, że w postępowaniu podatkowym dotyczącym czerwca 2003 r. organ podatkowy nie korzystał z dowodów zgromadzonych w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2003 r. Tym samym zarzut naruszenia art.123, art.121 i art.122 Ordynacji podatkowej jest chybiony. Mając powyższe uwadze na podstawie art.145§1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. nr 153, poz.1270) orzeczono jak w sentencji. Na podstawie art.152 cyt. ustawy Sąd określił, iż zaskarżona decyzja nie może być wykonana. O kosztach sądowych postanowiono na podstawie art. 200 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. D. Dudra I. Najda – Ossowska L. Kleczkowski