I SA/Po 251/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Jerzy Małecki (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Nikodem Sędzia WSA Szymon Widłak Protokolant st.sekr.sąd. Alicja Ajnbacher po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 maja 2009r. sprawy ze skargi W. K. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...]. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych. I. uchyla zaskarżoną interpretację; II. zasądza od Ministra Finansów (Dyrektora Izby Skarbowej w P. )na rzecz skarżącego kwotę [...]zł ( [...] złotych ) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego; /-/ S. Widłak /-/ J. Małecki /-/ K. Nikodem W dniu 31 lipca 2008 r. W. K. złożył wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania majątku przysługujących wspólnikowi rozwiązanej spółki cywilnej z tytułu zwrotu wkładów oraz części majątku spółki. W uzasadnieniu wniosku przedstawił stan faktyczny, z którego wynika, że jest jednym ze wspólników spółki cywilnej. Obecnie wszyscy wspólnicy spółki planują jej rozwiązanie. Z rozwiązaniem spółki, zgodnie z przepisami kodeksu cywilnego, związany będzie podział majątku spółki. W majątku spółki znajdują się środki pieniężne oraz inne, nie wchodzące w skład remanentu polikwidacyjnego, aktywa majątkowe-środki trwałe, to jest nieruchomość. W oparciu o tak przedstawiony stan faktyczny wspólnik zadał pytanie, czy wspólnik likwidowanej spółki cywilnej, powinien opodatkować otrzymany w ramach podziału majątek. W ocenie wnioskującego opisany majątek nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 30 października 2008 r. - Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu - działając w imieniu Ministra Finansów na mocy upoważnienia wynikającego z § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) - uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe. W uzasadnieniu interpretacji wskazano, iż udział kapitałowy wypłacony wspólnikowi w wyniku podziału majątku spółki cywilnej, w tym udział w nieruchomości, dokonany w związku z podziałem majątku spółki na moment jej rozwiązania będzie zwolniony od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych tylko do wysokości wniesionych wkładów. Natomiast opodatkowaniu podlegać będzie nadwyżka ponad wysokość wniesionych do spółki cywilnej przez wspólnika wkładów, jako przychód z praw majątkowych, o których mowa w art.18 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. - o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) - dalej "updof." Minister Finansów podkreślił, należy uznać, iż zwrot wniesionych wkładów i rzeczy do spółki cywilnej przez występującego wspólnika jest zwolniony z opodatkowania na podstawie art.21 ust 1, pkt 50 updof tylko do wysokości wniesionego do tej spółki wkładu. Opodatkowaniu i podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega różnica pomiędzy wypłacona wartością udziału kapitałowego, a wartością wkładu wniesionego przez wspólnika jako dochód z praw majątkowych. Brak bowiem według organu definicji praw majątkowych, a ich katalog określony w art.18 updof ma charakter jedynie przykładowy, o czym świadczy zwrot "w szczególności", zatem też w zakres praw majątkowych wchodzą też inne prawa niż wymienione w art.18 updof, w tym prawa związane z udziałem w spółce osobowej. Interpretacja ta została skutecznie doręczona w dniu 04 listopada 2008 r. W dniu 17 listopada 2008 r. skarzący wezwał Ministra Finansów do usunięcia naruszenia prawa zarzucając naruszenie art.8 oraz art. 10 ust. 1 pkt 7 w związku z art. 18 oraz art. 21 ust.1 pkt 50, a także art.24 ust.3 updof i podniósł, że błędna interpretacja w/w przepisów wpłynęła na błędną ocenę stanowiska wnioskodawcy tj. uznaniu za nieprawidłowe, które to stanowisko zostało przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej z dnia 31 lipca 2008 r. w związku z czym w jego ocenie, interpretacja wymaga zmiany poprzez uznanie stanowiska skarżącego za prawidłowe. Minister Finansów odpowiadając na powyższe wezwanie stwierdził brak podstaw do zmiany wydanej wcześniej interpretacji. W skardze z dnia 16 stycznia 2009 r. skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznani W. K. wniósł o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej w całości i zarzucił, iż narusza ona art.8 ust. 1 oraz art. 10 ust. 1 pkt 7 w związku z art. 18, a także art.21 ust. 1 pkt 50 updof. Uzasadniając zarzut naruszenia art. 8 ust.1 updof skarżący wskazał, że organ błędnie przyjął, że dochody spółki cywilnej mogą zostać opodatkowane u tego samego wspólnika spółki dwukrotnie, tj. po raz pierwszy w momencie uzyskania dochodu przez spółkę, zaś po raz drugi w momencie przekazania zysku ze spółki cywilnej do wspólnika tej spółki, podczas, gdy z uwagi na brak podmiotowości spółki cywilnej na gruncie podatków dochodowych, dochód ten podlega opodatkowaniu jednokrotnie, tj. w momencie uzyskania dochodu przez spółkę cywilną, w związku z czym pochodzący z zysku spółki majątek rozwiązywanej spółki cywilnej, dzielony pomiędzy wspólników nie stanowi dla tych wspólników dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Co do zarzutu naruszenia przez organ art. 18 w związku z art.10 ust. 1 pkt 7 w związku z art.5 b ust. 2 updof skarżący podniósł, że błędne jest stanowisko Ministra Finansów uznające, iż przekazanie majątku rozwiązanej spółki cywilnej stanowi dla wspólnika przychód z praw majątkowych w rozumieniu tego przepisu, podczas gdy przychody te nie mogą być uznane za przychody praw majątkowych, ale jako przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, które opodatkowane są w momencie uzyskania tych przychodów przez spółkę cywilną. Nadto w opinii skarżącego organ naruszył przepis art.21 ust.1 pkt 50 updof, ponieważ, jak podkreślił, przepis ten dotyczy wyłącznie sytuacji, w której wspólnik występuje ze spółki osobowej przy jednoczesnym dalszym istnieniu spółki, a nie znajduje on zastosowania w przypadku rozwiązania spółki osobowej. Wskazał, iż stosownie do treści art.24 ust. 3 updof w przypadku likwidacji działalności osób fizycznych opodatkowaniu podlegają jedynie pozostałe na dzień likwidacji w ich majątku towary handlowe, materiały, półwyroby, wyroby gotowe, rzeczowe składniki majątku związane z wykonywaną działalnością niebędące środkami trwałymi, a dochód ustala się od wartości towarów handlowych, materiałów, półwyrobów, wyrobów gotowych, rzeczowych składników majątku związanego z wykonywaną działalnością niebędących środkami trwałymi, przy zastosowaniu "współczynnika dochodowości" z lat poprzednich podlega opodatkowaniu w związku z likwidacją działalności gospodarczej osób fizycznych. Zatem podstawą opodatkowania w rozważanym przypadku jest wartość stanowiąca hipotetyczny dochód, który podlegałby opodatkowaniu u wspólników spółki osobowej, gdyby towary te zostały zbyte przez spółkę, o ile nadal by ona istniała - a więc zasady opodatkowania są zbliżone jak w przypadku wspólnika występującego ze spółki osobowej. Zdaniem skarżącego art.24 ust. 3 updof w sposób wyczerpujący reguluję kwestię opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych rozwiązania spółki osobowej. Opodatkowaniu podlega wyłącznie wartość ustalona na podstawie tego przepisu. Natomiast żadne inne zdarzenia, w tym również przesunięcia majątkowe, np. pomiędzy spółką osobową a jej wspólnikami, związane z likwidacją działalności gospodarczej osób fizycznych, w tym również w związku z likwidacją takiej działalności prowadzonej w formie spółki cywilnej, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W opinii skarżącego przekazanie majątku mającej zostać rozwiązaną spółki cywilnej na rzecz podatnika, jako wspólnika tej spółki, nie będzie stanowić dochodu podlegającego opodatkowaniu zarówno w tej części, w jakiej stanowi zwrot jego wkładu do spółki jak i w części, w której pochodzi z zysku spółki. Wartość ta bowiem została opodatkowana już na etapie uzyskiwania dochodu przez spółkę cywilną. Próba opodatkowania majątku, który skarżący otrzyma, stanowiłaby podwójne opodatkowanie dochodu osiągniętego przez podatnika przez cały czas trwania spółki cywilnej. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów działający przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga okazała się zasadna, aczkolwiek z przyczyn innych niż w niej wskazane. Sądy administracyjne dokonują kontroli legalności działań administracji publicznej zgodnie z art.3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2008 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), dalej p.p.s.a., poprzez orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Zgodnie z art.134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Wykładnia powołanego przepisu wskazuje, że sąd ma nie tylko prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Z drugiej jednak strony, granicą praw i obowiązków sądu, wyznaczoną w art.134 § 1 p.p.s.a., jest zakaz wkraczania w sprawę nową. Granice te zaś wyznaczone są dwoma aspektami, mianowicie: legalnością działań organu podatkowego oraz całokształtem aspektów prawnych tego stosunku prawnego, który był objęty treścią zaskarżonego rozstrzygnięcia. Rozpatrzenie skargi należy rozpocząć od kwestii procesowych, albowiem kwestie merytoryczne winny być rozpoznane przez organy podatkowe w zgodzie z wymogami formalnymi, co daje dopiero podstawy do rozpatrzenia prawidłowości zastosowania przepisów prawa materialnego. Mając powyższe na uwadze, Sąd stwierdził, że skarga jest zasadna, ponieważ zaskarżona interpretacja została wydana z naruszeniem przepisów postępowania, które miały istotny wpływ na wynik sprawy. Wskazać należy, iż w niniejszej sprawie zastosowanie mają przepisy rozdziału la ustawy z dnia 19 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8 poz.60 ze zm.) - dalej "O.p.", w brzmieniu obowiązującym od dnia 01 lipca 2007 r. Stosownie do treści art. 14b § 1 O.p., powołanego w zaskarżonej interpretacji jako podstawa działania organu, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zgodnie z paragrafem 6 art.14b O.p. Minister właściwy do spraw finansów publicznych w celu zapewnienia jednolitości wydawanych wiążących interpretacji może w drodze rozporządzenia upoważnić podległe organy do wydawania interpretacji indywidualnych w jego imieniu i w ustalonym zakresie. W niniejszej sprawie zgodnie z § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770), Dyrektor Izby Skarbowej, działając w imieniu Ministra Finansów, na pisemny wniosek podatnika, udzielił pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, w której nie toczyło się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym. Jak stanowi art.14d O.p., interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego wydaje się bez zbędnej zwłoki, jednak nie później niż w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosku. Do tego terminu nie wlicza się terminów i okresów, o których mowa w art.139 § 4 O.p. Z przepisem tym związany jest art.14o §1 O.p., który w brzmieniu obowiązującym od dnia 01 lipca 2007 r. stanowi, iż w razie niewydania interpretacji indywidualnej w terminie określonym w art.14d uznaje się, że w dniu następującym po dniu, w którym upłynął termin wydania interpretacji, została wydana interpretacja stwierdzająca prawidłowość stanowiska wnioskodawcy w pełnym zakresie - tzw. "milcząca interpretacja". Konieczność rozważenia w pierwszej kolejności zagadnienia dotyczącego oceny, czy w rozpoznawanej sprawie nie znalazł zastosowania art.14o § 1 O.p., wynika z bezspornie ustalonego na podstawie akt sprawy faktu doręczenia stanowiska organu zawierającego interpretację po upływie 3 miesięcy od daty złożenia przez podatnika wniosku. Został on złożony w organie w dniu 31 lipca 2008 r., natomiast zaskarżoną interpretację indywidualną, opatrzoną przez organ datą 30 października 2008 r., doręczono pełnomocnikowi strony w dniu 04 listopada 2008 r. W takim stanie rzeczy dla oceny zachowania terminu wydania zaskarżonej interpretacji kluczowe znaczenie ma wykładnia pojęcia "niewydanie interpretacji" użytego przez ustawodawcę w art.14o § 1 O.p. Według definicji słownikowej synonimem słowa "wydać" jest określenie: dać, przydzielić, zaopatrzyć w coś, obwieścić coś, powiadomić o czymś (tak m.in.: Słownik języka polskiego, pod red. M. Szymczaka, t. III, Warszawa 1984r., s.792). W ustawowym pojęciu "wydać" kryje się więc, tak sporządzenie informacji w przedmiocie interpretacji i nadanie jej odpowiedniej formy jak i przekazanie jej treści wnioskodawcy. Wywiązanie się przez organ z obowiązku wydania interpretacji następuje zatem dopiero wtedy, gdy wnioskodawcy zostanie przekazana w jednej z przewidzianych prawem form doręczeń, odpowiedź na jego wystąpienie. Zakładając spójność konstrukcji unormowań odnoszących się do interpretacji prawa podatkowego należy uznać, że zamieszczony w art. 14o §1 O.p. zwrot "niewydanie interpretacji indywidualnej w terminie określonym w art.14d" obejmuje swym zakresem także sytuację, w której - mimo podpisania i oznaczenia datą pisemnej interpretacji - nie doszło do przekazania jej treści wnioskodawcy. Wskazany w tych przepisach termin 3 miesięcy, odnosi się zatem do wydania interpretacji w znaczeniu przekazania jej adresatowi. Samo jej sporządzenie (podpisanie i opatrzenie datą nagłówkową) jest w tym ujęciu tylko jednym z etapów wydania interpretacji, a skoro tak - to dopełnienie tych czynności przed upływem terminu ustanowionego w art.14d O.p., przy braku jej doręczenia, nie może być utożsamiane z wydaniem interpretacji, o której mowa w tym przepisie. Powyższy kierunek wykładni rozważanego przepisu znajduje dodatkowe oparcie przy uwzględnieniu celu ustanowienia tej instytucji prawnej, mającej zapewnić realną ochronę wnioskodawcy występującego o udzielenie interpretacji indywidualnej. Jak wskazano w uzasadnieniu rządowego projektu ustawy o zmianie ustawy -Ordynacja podatkowa oraz zmianie niektórych ustaw (Druk sejmowy nr 731 -www.orka.sejm.gov.pl):"Zasada państwa prawnego wymaga, aby normy prawne nakładające na obywateli obowiązki podatkowe, były na tyle jasne i zrozumiałe, by ciężar podatkowy stał się możliwy do przewidzenia. Tego wymagają zasady pewności prawa, bezpieczeństwa prawnego i zaufania do państwa i stanowionego w nim prawa, wyprowadzone z zasady państwa prawnego. Prawo urzeczywistniane jest w procesie stosowanie, który decyduje w ostatecznym efekcie o jego miejscu i roli w życiu społecznym. Stosowanie prawa to przede wszystkim określanie konsekwencji prawnych ustalonego stanu faktycznego - wiązanie stanu faktycznego z odpowiednią normą prawną. Stabilne prawo podatkowe jest jednym z istotnych elementów prowadzenia działalności gospodarczej, umożliwia bowiem planowanie działań przedsiębiorcy oraz w znacznym stopniu determinuje podejmowane przez niego decyzje. Stabilność prawa podatkowego zapewnia nie tylko stanowienie jasnych i przejrzystych przepisów, ale też ich jednolite interpretowanie przez organy podatkowe. Ten drugi cel mają realizować przepisy dotyczące "wiążących interpretacji prawa podatkowego". Na wymóg uwzględnienia gwarancyjnej funkcji interpretacji indywidualnych zwrócił również uwagę Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 30 października 2006 r., sygn. akt P 36/05 (OTK ZU 2006, nr 9/A, poz.129). Gwarancyjna funkcja interpretacji może być zrealizowana jedynie wówczas, gdy podmiot, który zwrócił się do właściwego organu o jej udzielenie, będzie posiadał pełną wiedzę o dacie jej udzielenia bądź o wejściu w życie tzw. "milczącej interpretacji", gdyż tylko znajomość tych dat da wnioskodawcy możliwość zastosowania się do uzyskanej interpretacji i skorzystanie w późniejszym postępowaniu podatkowym z wynikających z tego konsekwencji. Funkcja ochronna nie zostałaby zachowana w przypadku, gdyby wnioskodawca dowiedział się o udzieleniu mu interpretacji z opóźnieniem spowodowanym zwłoką w doręczeniu mu interpretacji. W sytuacji np. wydania interpretacji przed upływem 3-miesięcznego terminu, liczonego od daty złożenia wniosku, ale doręczenia jej po upływie tego terminu -jak ma to miejsce w niniejszej sprawie - wnioskodawca do momentu doręczenia pozostawałby w niepewności co do tego, czy ma oczekiwać na sformułowaną na piśmie interpretację, czy też kierować się treścią "milczącej" interpretacji. Podkreślić należy, iż stosowanie instytucji mającej z założenia zapewnić bezpieczeństwo prawne wnioskodawcy, nie powinno rodzić nowych wątpliwości co do jego sytuacji i przysługującej mu ochrony. Gwarancyjna funkcja omawianej tu instytucji prawa podatkowego jest o tyle istotna, że chodzi tu o termin, którego upływ rodzi skutki materialnoprawne. Ustalenie, czy skutki te wystąpiły, musi zatem uwzględniać pewną datę doręczenia interpretacji adresatowi, zaś w razie jego braku - dzień upływu ustawowego terminu zastrzeżonego dla dokonania tej czynności. Zatem konieczne jest, w rozważanej sytuacji, "uzewnętrznienie" stanowiska organu umocowanego do wydania interpretacji przez jego zakomunikowanie wnioskodawcy. Jeśli nie dojdzie do niego przed upływem wspomnianego terminu, organ ten traci kompetencję do wydania interpretacji. Okoliczność ta otwiera jedynie drogę do dokonania z urzędu korekty "milczącej interpretacji". W tym stanie rzeczy mając na uwadze także jednolitość orzecznictwa sadowego należy podzielić zapatrywania wyrażone w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 04 listopada 2008 r. w sprawie o sygn. akt I FPS 2/08, że również w stanie prawnym obowiązującym od dnia 01 lipca 2007 r., pojęcie "niewydanie interpretacji" użyte w art.14o § 1 O.p. oznacza brak jego doręczenia w terminie 3 miesięcy, liczonym od dnia otrzymania wniosku, o którym stanowi przepis art.14d § 1 O.p. Powyższa wykładnia pojęcia "niewydanie interpretacji" została potwierdzona również w późniejszym orzecznictwie sądowoadministracyjnym, odnoszącym się do art.14o§ 1 O.p. w brzmieniu obowiązującym po dniu 01 lipca 2007 r. (por. wyrok WSA z dnia 20 stycznia 2009 .r., sygn. akt I SA/Po 1403/08, z dnia 09 stycznia 2009 r., sygn. akt I SA/Lu 664/08, z dnia 17 grudnia 2008 r., sygn. akt I SA/Bd 698/08 - Centralna Baza Orzeczeń i Informacji o Sprawach). Jak wyżej wskazano w rozpoznawanej sprawie bezspornie doszło do doręczenia interpretacji indywidualnej pełnomocnikowi podatnika po upływie 3 miesięcy od dnia jej otrzymania przez organ, co stanowi naruszenie art.14d O.p.. które to naruszenie miało wpływ na wynik sprawy. Równocześnie organ nie podejmował żadnych czynności, ani też nie zaistniały żadne okoliczności wymienione w art.139 § 4 O.p.. co prowadzi do wniosku, że termin określony w art. 14d O.p. upłynął z dniem 31 października 2008 r. Oznacza to, że z mocy art.14o §1 O.p. rozumianego jako obowiązek doręczenia wnioskodawcy interpretacji indywidualnej nie później niż w terminie 3 miesięcy od dnia jej otrzymania, w obrocie prawnym pojawia się interpretacja o określonej treści, a mianowicie uznająca stanowisko wnioskodawcy za prawidłowe w pełnym zakresie - tzw. "milcząca interpretacja" (art.14o § 1 O.p.). W związku z powyższym będąca przedmiotem skargi interpretacja indywidualna sporządzona dnia 30 października 2008 r., a doręczona podatnikowi dnia 04 listopada 2008 r., nie może pozostawać w obiegu prawnym, gdyż moc wiążącą zyskała interpretacja przedstawiona we wniosku podatnika. Za niedopuszczalne należy zatem uznać wydanie w niniejszej sprawie zaskarżonej interpretacji, skoro z mocy przepisu prawa ukonstytuował się pogląd podatnika (wnioskodawcy), który wiąże organ. W takim stanie rzeczy wniosek podatnika stał się interpretacją ze wszystkimi przysługującymi jej konsekwencjami prawnymi. Niedopuszczalność wydania po terminie interpretacji znajduje uzasadnienie w sprzeczności, jaka powstała w sytuacji gdy organ nie podzielił stanowiska podatnika. Wówczas z jednej strony organ jest związany stanowiskiem podatnika zawartym we wniosku, a z drugiej - własną interpretacją. Pozostaje dodać, że przepis art.l4o § 2 O.p. w związku z art.14e § 1 O.p. określa sposób, w jaki tzw. "milcząca interpretacja" może być wyeliminowana z obiegu prawnego. Organ odwoławczy może więc w odrębnym postępowaniu wszczętym z urzędu, przy spełnieniu przesłanek zawartych w tym przepisie, podjąć działania zmierzające do zmiany lub uchylenia interpretacji ukonstytuowanej przez upływ czasu we wniosku podatnika. Przedmiotem jego orzekania staje się wówczas wniosek podatnika, który stał się pisemną interpretacją co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego. Z uwagi na stwierdzone uchybienia procesowe, mające istotny wpływ na wynik sprawy, Sąd nie mógł przystąpić do oceny zasadności skargi w kwestii podnoszonych zarzutów naruszenia prawa materialnego. Z powodów opisanych wyżej zaskarżone rozstrzygnięcie w obecnym kształcie nie może pozostać w obrocie prawnym. Mając na uwadze powyższe okoliczności, Sąd stwierdził, że zaskarżona interpretacja nie odpowiada prawu i działając na podstawie art.146 § 1 p.p.s.a. orzekł ojej uchyleniu. O kosztach orzeczono zgodnie z art.200 p.p.s.a., które obejmują wpis od skargi w wysokości 200 zł oraz wynagrodzenie doradcy podatkowego w kwocie 240 zł i opłatę skarbową od pełnomocnictwa w kwocie 17 zł. /-/ Sz.Widłak /-/ J.Małecki /-/ K.Nikodem uk