II GSK 812/09

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Jan Bała Sędzia NSA Rafał Batorowicz Sędzia NSA Joanna Kabat - Rembelska (spr.) Protokolant Bogusław Piszko po rozpoznaniu w dniu 23 września 2010 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Powiatu W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w W. z dnia 16 czerwca 2009 r. sygn. akt V SA/Wa 58/09 w sprawie ze skargi Powiatu W. na decyzję Ministra Finansów z dnia [...] listopada 2008 r. nr [...] w przedmiocie zwrotu należności budżetu państwa 1) uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w W.; 2) zasądza od Ministra Finansów na rzecz Powiatu W. kwotę 848 (osiemset czterdzieści osiem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 16 czerwca 2009 r., sygn. akt V SA/Wa 58/09 oddalił skargę powiatu W. na decyzję Ministra Finansów z dnia [...] listopada 2008 r., nr [...] w przedmiocie zwrotu należności budżetu państwa Sąd orzekał w następującym stanie sprawy. Wojewoda P. decyzją z dnia [...] sierpnia 2008 r. nr [...], z dnia 27 sierpnia 2008 r. – działając na podstawie art. 104 w związku z art. 107 § 1 i 3 k.p.a. oraz art. 189 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 249 poz. 2104 ze zm.; dalej: ustawa o finansach publicznych), w związku z § 8 ust. 2, ust. 3 pkt 2, ust. 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 lipca 2006 r. w sprawie planów finansowych zadań z zakresu administracji rządowej oraz innych zadań zleconych jednostkom samorządu terytorialnego ustawami, przekazywania dotacji celowych i przekazywania pobranych dochodów związanych z realizacją tych zadań (Dz. U. Nr 135, poz. 955) - orzekł o obowiązku dokonania przez Powiat Wejherowski zwrotu kwoty [...]zł. wraz z odsetkami liczonymi jak dla zaległości podatkowych od dnia [...] stycznia 2007r. do dnia zapłaty, tytułem nie przekazania w terminie i w należnej wysokości pobranych dochodów budżetu państwa związanych z realizacją zadań z zakresu administracji rządowej dotyczących gospodarki nieruchomościami Skarbu Państwa w dz. 700 - gospodarka mieszkaniowa, rozdz. 70005 - gospodarka gruntami i nieruchomości. W uzasadnieniu Wojewoda P. podniósł, że powiat W. od dochodów budżetu państwa związanych z realizacja zadań z zakresu administracji rządowej dotyczącej gospodarki nieruchomości Skarbu Państwa dokonywał potrąceń od osiąganych wpływów w wysokości brutto. Tym samym potrąceniem na rzecz powiatu (w wysokości 25 %) obejmowano również wpływy z tytułu podatku VAT. Powiat Wejherowski tym samym naruszył przepisy art. 23 ust. 3 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2004, nr 261,poz. 2603 ze zm.; dalej: ustawa o gospodarce nieruchomościami). Powołany przepis zawiera zamknięty katalog tytułów, od których potrąca się na rzecz powiatów 25 % wpływów przeznaczonych dla budżetu państwa, w którym nie ma podatku VAT, gdyż ten w całości stanowi dochód budżetu państwa. Powiat W. wniósł odwołanie zarzucając między innymi, że decyzja Wojewody P. została wydana bez podstawy prawnej tj. przy braku norm prawnych upoważniających do załatwienia sprawy w drodze decyzji administracyjnej. Minister Finansów decyzją z dnia [...] listopada 2008 r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że podstawę materialnoprawną decyzji stanowią przepisy art. 23 ust. 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami, art. 189 ust. 2 i 3 ustawy o finansach publicznych oraz przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 lipca 2006 r. w sprawie planów finansowych zadań z zakresu administracji rządowej oraz innych zadań zleconych jednostkom samorządu terytorialnego ustawami, przekazywania dotacji celowych i przekazywania pobranych dochodów związanych z realizacją tych zadań. Ponadto Minister Finansów stwierdził, że podatek VAT stanowi wyłącznie dochód budżetu państwa. Z tej przyczyny powinien być odliczony od pobranych przez Powiat wpływów z użytkowania wieczystego nieruchomości stanowiących własność Skarbu Państwa przed dalszym rozliczeniem tych opłat i odprowadzony na rachunek Urzędu Skarbowego. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, Powiat W. podniósł między innymi, że decyzje organów obu instancji zostały wydane bez podstawy prawnej. Sąd pierwszej instancji oddalając skargę podniósł, że art. 5 ust. 1 pkt 11 ustawy z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2008 r. nr 88, poz. 539 ze zm.) i art. 23 ust. 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami stanowią, iż od wpływów osiąganych ze sprzedaży, opłat z tytułu trwałego zarządu, użytkowania, czynszu dzierżawnego i najmu - nieruchomości Skarbu Państwa, a także od wpływów osiąganych z opłat z tytułu użytkowania wieczystego oddanych w użytkowanie wieczyste, oraz od odsetek za nieterminowe wnoszenie tych należności potrąca się 25 % środków, które stanowią dochód powiatu, na obszarze którego położone są te nieruchomości. Dochód powiatu stanowi 25 % środków uzyskanych przez Powiat z wpływu z opłat z tytułu użytkowania wieczystego nieruchomości Skarbu Państwa i 25 % środków uzyskanych z odsetek za nieterminowe wnoszenie opłat z tytułu użytkowania wieczystego. Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdził, że przyjęte w ustawie o gospodarce nieruchomościami rozwiązanie jest merytorycznie i logicznie zgodne z treścią art. 1 ust. 2 ustawy z 11 marca 2004 r., o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535 ze zm.; dalej ustawa o podatku od towarów i usług) stanowiącym, iż podatek VAT stanowi dochód budżetu państwa. Sąd pierwszej instancji wskazał, że stosownie do ustawy o gospodarce nieruchomościami z czynnością oddania gruntu w użytkowanie wieczyste związane są: pierwsza opłata i opłaty roczne wnoszone przez użytkownika wieczystego na rzecz właściciela nieruchomości przez okres trwania tego użytkowania. Opłaty te są zobowiązaniami cywilnoprawnymi uiszczanymi bez wezwania na rzecz właściciela gruntu. Wyłącznie od wpływów z tych opłat i z odsetek za ich nieterminowe wnoszenie powiat może potrącić sobie 25 % jako swój dochód. Oddanie nieruchomości w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towaru w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Czynność ta od 1 maja 2004 r. podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług a obowiązek zapłaty tego podatku powstaje z chwilą wydania towaru. Starostę, który pobiera opłaty roczne z tytułu przekazania w użytkowanie wieczyste nieruchomości gruntowych należących do Skarbu Państwa, mające charakter cywilnoprawny, można uznać za podatnika podatku od towarów i usług w świetle art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług, który stanowi że nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Sąd pierwszej instancji nie dopatrzył się naruszenia przez organy administracji wskazanych w skardze przepisów postępowania i Konstytucji RP. W ocenie Sądu, Minister Finansów prawidłowo wskazał podstawę prawną zaskarżonej decyzji a organy obu instancji działały na podstawie i w granicach prawa, nie ingerując w samodzielność jednostek samorządu terytorialnego. Z podanych przyczyn WSA uznał, że zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem. Powiat W. zaskarżył powyższy wyrok w całości, wniósł o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie ewentualnie o zmianę zaskarżonego wyroku w całości i stwierdzenie nieważności decyzji Ministra Finansów i poprzedzającej ją decyzji Wojewody P. oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. Zaskarżonemu wyrokowi na podstawie art. 174 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej: p.p.s.a.) zarzucił naruszenie: 1) przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy - art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 ze zm., dalej:p.u.s.a.) oraz art. 134 i art. 141 § 4 p.p.s.a. w związku z art. 1, art. 6, art. 104 i art. 156 § 1 pkt 2 k.p.a. polegające na: a) dokonaniu wadliwej kontroli działalności administracji publicznej poprzez oddalenie skargi na decyzję administracyjną wydaną z rażącym naruszeniem przepisów kodeksu postępowania administracyjnego i bez podstawy prawnej, b) nie rozpoznaniu sprawy w granicach zaskarżenia i zaniechaniu kontroli działalności organów administracji publicznej we wskazywanym przez skarżącego zakresie i nie odniesieniu się w uzasadnieniu do wszystkich podniesionych zarzutów; 2) przepisów prawa materialnego przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie art. 2, art. 7 i art. 165 ust. 2 Konstytucji RP w związku z art. 1, art. 6, art. 104 i art. 156 § 1 pkt 2 k.p.a., polegające na oddaleniu skargi i utrzymaniu w mocy decyzji organów administracji wydanych z rażącym naruszeniem podstawowych zasad postępowania administracyjnego, w szczególności zasady praworządności oraz wydanych bez podstawy prawnej; 3) przepisów prawa materialnego przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie - art. 23 ust. 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami, polegające na przyjęciu, że 25% udział powiatu z wpływów z tytułu gospodarki nieruchomościami powinien być liczony od wpływów pomniejszonych o podatek od towarów i usług. W uzasadnieniu skarżący podniósł, że w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego zarzucił przede wszystkim, iż brak jest podstaw prawnych do rozstrzygnięcia o kwestii zwrotu należności budżetu państwa w drodze decyzji administracyjnej. Skarżący zauważył, że wpływy osiągane ze sprzedaży, trwałego zarządu, użytkowania, użytkowania wieczystego, czynszu dzierżawnego i najmu nieruchomości Skarbu Państwa są należnościami wynikającymi z czynności (umów) o charakterze cywilnoprawnym pobieranych w imieniu Skarbu Państwa przez Starostę W. na podstawie przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami. Wojewoda ani żaden inny organ nie jest władny do ustalania lub określania wysokości tych należności w trybie administracyjnoprawnym. Wynikają one z umów cywilnoprawnych, które zawiera starosta jako organ reprezentujący Skarb Państwa. Wojewoda nie jest uprawniony do wydawania w kwestii takich należności decyzji administracyjnych. Wskazany przez Ministra Finansów art. 189 ust. 2 ustawy o finansach publicznych jak również przepisy Ministra Finansów z dnia 24 lipca 2006 r. w sprawie planów finansowych zadań z zakresu administracji rządowej oraz innych zadań zleconych jednostkom samorządu terytorialnego ustawami, przekazywania dotacji celowych i przekazywania pobranych dochodów związanych z realizacją tych zadań nie dają podstawy do rozstrzygnięcia tego rodzaju spraw w drodze decyzji administracyjnej. Zdaniem skarżącego, nie jest wystarczające, jak wywodzi Minister Finansów, że określone przepisy przemawiają za rozstrzygnięciem sprawy w drodze decyzji administracyjnej, lecz konieczny jest przepis, który wyraźnie przewiduje tryb postępowania administracyjnego do rozstrzygnięcia danej sprawy. W decyzji nie wskazano przepisów prawa materialnego upoważniających do wydania w sprawie decyzji administracyjnej. Kompetencja do rozstrzygania określonej sprawy w drodze decyzji musi wynikać z wyraźnego przepisu prawa materialnego. Skarżący podniósł, że Sąd pierwszej instancji w uzasadnieniu wyroku poświęcił omawianej kwestii jedno krótkie zdanie, nie wskazując przepisów, które stanowiły podstawę do wydania decyzji administracyjnej w sprawie objętej sporem, ani przepisów określających właściwość organów administracji publicznej. Ponadto Powiat W. podtrzymał dotychczasową argumentację przemawiającą w jego ocenie za naliczaniem udziału we wpływach z tytułu gospodarowania nieruchomościami Skarbu Państwa od kwot brutto. Minister Finansów w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. W uzasadnieniu podniósł, że wszelkie kwestie związane z uzyskiwaniem dochodów jak i dokonywaniem wydatków budżetowych przez jednostki sektora finansowego reguluje ustawa o finansach publicznych. Orzekanie w sprawach związanych z dochodami i wydatkami budżetu państwa jest ściśle związane z wykonywaniem zadań z zakresu administracji publicznej dla których właściwa jest forma decyzji administracyjnej, a nie droga cywilnoprawna. Minister Finansów powtórzył także stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji o naliczaniu udziału we wpływach z tytułu gospodarowania nieruchomościami Skarbu Państwa od kwot netto. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: W rozpoznawanej sprawie skarga kasacyjna zarzuca zarówno naruszenie przepisów postępowania, jak też prawa materialnego, w związku z tym w pierwszej kolejności należało rozpatrzyć zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania, ponieważ zarzut dotyczący naruszenia prawa materialnego może być przedmiotem oceny wówczas, jeżeli stan faktyczny sprawy stanowiącej podstawę wydania zaskarżonego wyroku nie budzi wątpliwości, a Sąd nie naruszył prawa procesowego. Oceniając zarzuty naruszenia przepisów postępowania, stwierdzić należy, że skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie, ponieważ Sąd pierwszej instancji wydał zaskarżony wyrok z naruszeniem art. 1 p.u.s.a. i art. 141 § 4 p.p.s.a. Zgodnie z art. 1 p.u.s.a. sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Wspomniana kontrola powinna zawsze przebiegać w trzech płaszczyznach: a) oceny zgodności rozstrzygnięcia z prawem materialnym, b) dochowania wymaganej procedury, c) respektowania reguł kompetencji. W rozpoznawanej sprawie Sąd pierwszej instancji orzekając o zgodności z prawem zaskarżonej decyzji, nie wypowiedział się w kwestii mającej zasadnicze znaczenie a dotyczącej istnienia podstawy prawnej do załatwienia sprawy zwrotu należności budżetu państwa w drodze decyzji administracyjnej. W związku z tym skarżący trafnie zarzucił, że WSA wadliwie skontrolował zaskarżoną decyzję. Zarzut naruszenia art. 1 p.u.s.a pozostaje w ścisłym związku z zarzutem naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez niewłaściwe zastosowanie tego przepisu, objawiające się w sporządzeniu uzasadnienia wyroku o treści nieodpowiadającej wymogom prawa. Powołany przepis stanowi, że uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Jak słusznie wskazano w skardze kasacyjnej, kontrola legalności zaskarżonych aktów sprawowana przez wojewódzkie sądy administracyjne polega na wszechstronnym zbadaniu stanu faktycznego i prawnego sprawy, a sąd pierwszej instancji powinien poddać szczególnie gruntownej analizie te wszystkie aspekty sprawy, w których istnieją wątpliwości a ustalenia organów są odmienne od wniosków i twierdzeń strony. Z treści uzasadnienia powinno również wynikać, iż sąd przeanalizował wszystkie zarzuty zamieszczone w skardze konfrontując je z ustaleniami poczynionymi przez organy prowadzące postępowanie i z materiałem dowodowym sprawy. Przedstawienie stanowiska sądu nie może przybierać formy ogólnikowej aprobaty stanowiska organów administracji, zwłaszcza w sytuacji, gdy jest ono kwestionowane przez stronę skarżącą. Podzielając poglądy organów orzekających sąd powinien poddać je uprzedniej analizie i wyjaśnić, z jakich powodów uważa je za prawidłowe w świetle przepisów prawa mających zastosowanie w odniesieniu do poszczególnych spornych kwestii. Wszelkie wątpliwości ujawnione na etapie postępowania administracyjnego powinny być właściwie i jednoznacznie zinterpretowane i wyjaśnione w uzasadnieniu wyroku z powołaniem się na konkretne przepisy prawa. W rozpoznawanej sprawie kwestią o podstawowym znaczeniu było odniesienie się przez Sąd pierwszej instancji do zarzutu nieważności decyzji organów obu instancji jako wydanych bez podstawy prawnej. Strona wnosząca skargę kasacyjną konsekwentnie podnosiła ten zarzut zarówno w toku postępowania administracyjnego jak i w skardze do WSA. Stanowisko skarżącej co do braku podstawy prawnej wydania decyzji orzekającej o obowiązku zwrotu przez Powiat W. kwoty [...]zł wraz z odsetkami, tytułem nieprzekazania w terminie i należnej wysokości pobranych dochodów budżetu państwa związanych z realizacją zadań z zakresu administracji rządowej dotyczących gospodarki nieruchomościami Skarbu Państwa, zostało szczegółowo umotywowane. Do omawianej kwestii ustosunkował się także Minister Finansów. Podniesienie w skardze zarzutu nieważności zaskarżonej decyzji z powodu wydania jej bez podstawy prawnej wymagało od Sądu pierwszej instancji ustosunkowania się przede wszystkim do tej kwestii. Warunkiem wstępnym przeprowadzenia prawidłowej kontroli zaskarżonej decyzji było bowiem wyjaśnienie, czy istniała podstawa prawna do jej podjęcia. Sąd pierwszej instancji pominął jednak tę zasadniczą kwestię ograniczając się do ogólnikowego stwierdzenia, że "W ocenie Sądu Minister Finansów prawidłowo wskazał podstawę prawną zaskarżonej decyzji a organy obu instancji działały na podstawie i w granicach prawa (art. 7 Konstytucji), nie ingerując w samodzielność jednostek samorządu terytorialnego (art. 165 ust. 2 Konstytucji)." Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, w sytuacji istnienia między stronami sporu dotyczącego wystąpienia podstawy prawnej do wydania zaskarżonej decyzji takie stanowisko WSA nie było wystarczające. Przed szczegółowym odniesieniem się przez Sąd pierwsze instancji do tej podstawowej w sprawie kwestii nie było możliwe sformułowanie stanowiska o zgodności z prawem zaskarżonej decyzji. Przedstawione rozważania prowadzą do wniosku, że zasadny jest zarzut skargi kasacyjnej, iż sporządzone przez Sąd pierwszej instancji uzasadnienie zaskarżonego wyroku nie spełnia wymogów wynikających z art. 141 § 4 p.p.s.a., przez co naruszony został ten przepis w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd pierwszej instancji nie wskazał bowiem, dlaczego uważa, że stanowisko Ministra Finansów co do istnienia podstawy prawnej do załatwienia sprawy zwrotu należności budżetu państwa w drodze decyzji jest prawidłowe, nie odniósł się do zawartych w tym zakresie w skardze zarzutów, a tym samym uniemożliwił ocenę przez Naczelny Sąd Administracyjny przyjętego przez siebie sposobu rozumowania, a zarazem dokonanie kontroli prawidłowości zawartego w zaskarżonym wyroku rozstrzygnięcia. Przed zajęciem przez WSA stanowiska w kwestii zarzutu nieważności zaskarżonej decyzji i utrzymanej nią w mocy decyzji organu pierwszej instancji, z powodu podjęcia ich bez podstawy niecelowe jest odnoszenie się przez Naczelny Sąd Administracyjny do pozostałych zarzutów sformułowanych w skardze kasacyjnej. Wojewódzki Sąd Administracyjny rozpoznając sprawę ponownie, w pierwszej kolejności powinien szczegółowo rozważyć argumentację skarżącej dotyczącą wystąpienia kwalifikowanej wady zaskarżonej decyzji. Dopiero w wypadku uznania, że organy orzekające w sprawie były upoważnione do orzekania w formie decyzji pozwoli na rozpatrzenie pozostałych zarzutów podniesionych w skardze. Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie. O kosztach postępowania kasacyjnego Sąd orzekł na podstawie art. 203 pkt 1 p.p.s.a. w związku z § 14 ust 2 pkt 2 lit. b) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.).