I SA/Bd 331/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Mirella Łent Sędziowie: Sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz (spr.) Sędzia WSA Leszek Kleczkowski Protokolant sekretarz sądowy Marcin Frydrych po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 07 lipca 2009 r. sprawy ze skargi A. G. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w T. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie długu celnego oddala skargę Zaskarżoną decyzją z dnia [...] Nr [...] Dyrektor Izby Celnej w T. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w T. z dnia [...] Nr [...] określającą A. G. podlegającą retrospektywnemu księgowaniu kwotę wynikającą z długu celnego w wysokości 1.584 zł, kwotę podatku akcyzowego w wysokości 3.784 zł oraz kwotę podatku od towarów i usług w wysokości 6.953 zł, należnych z tytułu importu samochodu osobowego marki Mazda 3. W uzasadnieniu organ wskazał, że na podstawie zgłoszenia celnego nr [...] z dnia [...] A. G. zgłosił do objęcia procedurą dopuszczenia do wolnego obrotu samochód osobowy marki MAZDA, nr nadwozia [...], rok produkcji 2005. Do zgłoszenia celnego strona załączyła między innymi: rachunek z dnia [...], w którym określono wartość towaru na kwotę 3.000 USD, deklarację wartości celnej, rachunek nr [...] z dnia [...]. dotyczący zagranicznych kosztów transportu oraz oświadczenie z dnia [...] o poniesionych przez stronę kosztach transportu na trasie Gdynia-Włocławek. W związku z wątpliwościami dotyczącymi zadeklarowanej wartości pojazdu organ celny I instancji wezwał stronę m.in. do przedstawienia w terminie 7 dni dodatkowych dokumentów: kontraktu, oferty handlowej, dokumentów bankowych, potwierdzających, że cena za towar wykazana w załączonym do zgłoszenia celnego dokumencie służącym do ustalenia wartości celnej, stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą i należną sumę. W odpowiedzi na wezwanie strona dostarczyła opinię techniczną nr [...] z dnia [...], zawierającą opis stanu technicznego pojazdu oraz określającą jego wartość rynkową. Decyzją z dnia [...] nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego w T. określił kwotę wynikającą z długu celnego w wysokości 1.151 zł, kwotę należnego podatku akcyzowego w wysokości 1.722 zł oraz kwotę podatku od towarów i usług w wysokości 3.164 zł z tytułu importu towaru. Od powyższej decyzji strona złożyła odwołanie, wnosząc o jej uchylenie w całości i uznanie przedmiotowego zgłoszenia celnego za prawidłowe. Po rozpatrzeniu odwołania, Dyrektor Izby Celnej w T. decyzją z dnia [...] nr [...] uchylił decyzję organu I instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. Decyzją z dnia [...] Nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego w T. po ponownym rozpatrzeniu sprawy określił stronie podlegającą retrospektywnemu księgowaniu kwotę wynikającą z długu celnego w wysokości 1.584 zł, kwotę podatku akcyzowego w wysokości 3.784 zł oraz kwotę podatku od towarów i usług w wysokości 6.953 zł należne z tytułu importu towaru. Organ ustalił wartość celną towaru przyjmując jako wartość bazową, wartość pojazdu podaną w opinii technicznej nr [...], wykonaną na zlecenie strony. Następnie pomniejszył określoną wartość pojazdu o zwyczajową marżę, podatek VAT, podatek akcyzowy oraz cło. Od decyzji organu I instancji strona złożyła odwołanie, w którym wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i uznanie za prawidłowe zgłoszenia celnego. Dyrektor Izby Celnej w T. decyzją z dnia [...] Nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Organ odwoławczy wskazał, że Naczelnik Urzędu Celnego w T. po ponownym rozpatrzeniu sprawy, zebrał materiał porównawczy, dotyczący cen samochodów tej samej marki i typu, oferowanych do sprzedaży na rynku Stanów Zjednoczonych. Na podstawie zebranego w dniu 22 września 2008r. materiału porównawczego pochodzącego ze strony internetowej: www.autotrader.com organ ustalił, że ceny samochodów marki Mazda 3, wyprodukowanych w 2005r., z silnikiem o zapłonie iskrowym, mieściły się w przedziale od 11.480 USD do 16.988 USD. Przyjmując najniższą z tych wartości, tj. 11.480 USD oraz uwzględniając określony przez biegłego w opinii nr [...] z dnia [...] procent uszkodzeń importowanego przez stronę pojazdu w wysokości 13,73%, organ celny obliczył, iż wartość podobnego pojazdu na rynku kraju eksportera wynosiła: 9.903,80 USD. Organ celny stwierdził, że zebrany materiał porównawczy pochodzi z okresu późniejszego, niż import towaru (ok.11 miesięcy), co jest korzystniejsze dla strony, gdyż ceny pojazdów o rok starszych są niższe. Zdaniem Dyrektora Izby Celnej w T., organ I instancji prawidłowo zastosował w niniejszej sprawie tzw. metodę "ostatniej szansy", uzasadniając dlaczego poprzedzające ją metody (ujęte w art.30 ust.2 lit. a, b, c i d rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302 z 19.10.1992r., str. 1-50; Polskie wydanie specjalne Rozdz. 2, Tom IV, str. 307-356)), muszą być wyeliminowane jako nie nadające się do ustalenia wartości celnej tak specyficznego towaru, jakim jest samochód. Organ wskazał, że Naczelnik Urzędu Celnego zastosował art. 31 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, zgodnie z którym, jeżeli wartość celna nie może być ustalona na podstawie przepisów art. 29 lub 30 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, jest ustalana na podstawie danych dostępnych we Wspólnocie, z zastosowaniem odpowiednich środków zgodnych z zasadami i ogólnymi przepisami: - Porozumienia w sprawie stosowania artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994r., - artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994r., - postanowień rozdziału 3 WKC. Jako kwotę bazową do obliczenia wartości celnej pojazdu, organ celny przyjął wartość rynkową ustaloną na zlecenie strony przez certyfikowanego rzeczoznawcę techniki samochodowej i ruchu drogowego inż. J. W. w opinii nr [...] z dnia [...]. Rzeczoznawca uwzględnił w opinii stopień uszkodzenia pojazdu, współczynnik stopnia uszkodzenia, współczynnik uszkodzeń ukrytych oraz współczynnik zbywalności. Organ celny zakwestionował korekty ze względu na zbywalność pojazdu oraz współczynnik stopnia uszkodzenia. Zdaniem organu odwoławczego, słusznie pominięto korektę dotyczącą stopnia zbywalności pojazdu, gdyż opłacalność importu towaru jest indywidualną sprawą każdego importera i nie ma wpływu na ustalenie wartości celnej towaru. Przy ustalaniu wartości celnej używanego pojazdu chodzi o odtworzenie jego wartości w momencie przywozu na obszar celny Wspólnoty. W ocenie organu odwoławczego, biegły w sporządzonej na zlecenie strony opinii nr [...] z dnia [...] nie wyjaśnił przekonywująco, dlaczego należy w tym przypadku zastosować tę korektę i to w takiej wysokości. Organ celny I instancji odliczając korekty za stopień uszkodzenia pojazdu oraz współczynnik uszkodzeń ukrytych, zasadnie nie uznał korekty dotyczącej współczynnika stopnia uszkodzenia pojazdu (0,65), zastosował natomiast 10% zwyczajową marżę. Organ wskazał, że strona nie zgadzając się z wysokością przyjętej przez organ celny marży, i jednocześnie twierdząc, że w jej przypadku marża kształtuje się na poziomie 35-50%, nie poparła powyższych twierdzeń żadną dokumentacją (kontrakty, rachunki, umowy). Organ celny sprawdził w systemie celnym "Alina", że od dnia 1 maja 2004r. strona dokonała zakupu siedmiu aut z firmy G., w tym auto będące przedmiotem sprawy, co zdaniem organu celnego nie uzasadniało zastosowania tak wysokiego upustu. Organ podniósł, że podobny sposób kalkulacji został zaakceptowany przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w wyroku z dnia 26 stycznia 2006r., sygn. akt I SA/Ol 441/05. Zdaniem organu odwoławczego istnieją uzasadnione wątpliwości, o których mowa w art. 181a ust. 1 Rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 253 z 11.10.1993 r., str. 1-766; Polskie wydanie specjalne Rozdz. 2, Tom VI, str. 3-516), w związku z tym, organ I instancji ustalił wartość celną pojazdu metodą zastępczą, w oparciu o art. 31 Wspólnotowego Kodeksu Celnego. Na powyższą decyzję organu II instancji A. G. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie przepisu prawa materialnego: - art. 29 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny w zw. z art. 181a ww. rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993r. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i tym samym wadliwe uznanie, że w przedmiotowej sprawie nie można zaakceptować wartości transakcyjnej towaru, w sytuacji gdy prawidłowe zastosowanie powyższego przepisu prowadzi do uznania, iż wartością celną przywożonych towarów jest wartość transakcyjna faktycznie zapłacona, a odstępowanie od wartości transakcyjnej jest możliwe tylko w sytuacjach wyjątkowych, które w przedmiotowej sprawie nie zaistniały. Ponadto skarżący zarzucił organowi II instancji naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: - art. 120 ustawy Ordynacja podatkowa w zw. z art. 73 ust. 1 ustawy Prawo celne w zw. z art. 29 WKC oraz art. 181a Rozporządzenia Wykonawczego, poprzez działanie wbrew wyraźnej normie prawnej, nakazującej stosowanie w sprawach celnych metody wartości transakcyjnej towaru, a tylko w wyjątkowych wypadkach odstępowanie od tej metody, co skutkowało przyjęciem błędnej wartości celnej towaru i podważeniem zaufania skarżącego do organów podatkowych; - art. 122 w zw. z art. 187 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa w zw. z art. 73 ust. 1 ustawy Prawo celne poprzez nie przeprowadzenie wszystkich niezbędnych dowodów, a w szczególności nie zebranie danych dotyczących cen aut powypadkowych w Stanach Zjednoczonych, w sytuacji gdy prawidłowo przeprowadzone postępowanie dowodowe doprowadziłoby do uznania, że wartość transakcyjna towaru mieści się w granicach cen podobnych towarów na terenie Stanów Zjednoczonych, a tym samym brak jest podstaw do odstępowania od metody wartości transakcyjnej. Strona wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Celnej w T. oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w T. Podniosła, że organ I instancji, dokonując wyboru materiału porównawczego, nie wziął pod uwagę okoliczności, iż skarżący zakupił samochód powypadkowy, a do porównania organ wybrał wyłącznie nieuszkodzone pojazdy, co w konsekwencji skutkowało niewłaściwą wyceną towaru podlegającego ocleniu. Podkreślił, że firma "T." specjalizuje się w sprzedaży aut powypadkowych, których ceny w sposób oczywisty na rynku amerykańskim są znacząco mniejsze od cen aut nieuszkodzonych. Zaznaczył, że cena auta uszkodzonego różni się w zależności od kraju, w którym jest nabywane. Ceny aut powypadkowych w Stanach Zjednoczonych są znacznie niższe niż ceny tych samych aut w Polsce, bowiem przedstawiają one dla nabywców amerykańskich znacznie mniejszą wartość. Zdaniem skarżącego organ celny powinien był dokonać porównania z cenami podobnych aut u tego samego sprzedawcy oraz innych sprzedawców aut uszkodzonych. Dla przykładu podał, stronę internetową, na której w dniu 16 kwietnia 2009r. znaleźć można było w ofercie samochód osobowy marki MAZDA 3 z 2005r. w cenie 7.200 USD, zaś samochód marki MAZDA Mazdaspeed 6 Navigation z 2006r. w cenie 5.900 USD. Skarżący zwrócił uwagę na fakt, że stosując powyższą metodę, zastosowaną przez organ celny dla zebrania materiału porównawczego, organ ten mógł z łatwością sprawdzić ceny aut uszkodzonych. Z niewiadomych powodów organ nie sprawdził ofert samochodów tej samej marki, uszkodzonych, a jedynie dokonał sprawdzenia cen aut nieuszkodzonych, co w oczywisty sposób skutkowało dokonaniem błędnej oceny wartości pojazdu i bezpodstawnego zakwestionowania wartości celnej towaru podanej w zgłoszeniu celnym. W związku z powyższym, według skarżącego całkowicie bezpodstawne jest kwestionowanie przez organy celne wartości transakcyjnej pojazdu, a tym samym odchodzenie od wyraźnej normy art. 29 WKC. Zgodnie z art. 181a Rozporządzenia Wykonawczego, jeżeli organy celne mają uzasadnione wątpliwości, że zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w art. 29 WKC, nie muszą ustalać wartości celnej przywożonych towarów z zastosowaniem metody wartości transakcyjnej. Strona podniosła, że przepis ten wyraźnie wskazuje, iż organy celne muszą mieć uzasadnione wątpliwości dotyczące faktycznie zapłaconej ceny sprzedaży towaru. Tymczasem w niniejszej sprawie, organy celne w żaden sposób nie uprawdopodobniły faktu, że skarżący zakupił importowany towar za cenę znacznie wyższą niż wynika to z umowy kupna z dnia [...]. Organy celne odeszły od metody wartości transakcyjnej przyjmując w sposób nieuzasadniony, że cena sprzedaży została zaniżona ze względów celnych, w najmniejszym stopniu nie biorąc pod uwagę rzeczywistej wartości aut powypadkowych w Stanach Zjednoczonych. Skarżący podniósł, że z załączonych do niniejszej skargi wyjaśnień rzeczoznawcy samochodowego J. W., na którego opinii oparł się organ celny wydając zaskarżoną decyzję, wynika, że przyjął on do wyliczenia ceny obowiązujące w Polsce, a nie w USA, gdzie ceny są nawet do 50 % niższe. Stanowi to bardzo istotną okoliczność w przedmiotowej sprawie, bowiem niemożliwe jest porównywanie wyceny aut tej samej marki i typu, dokonywanej w Polsce, z tą samą wyceną dokonywaną w Stanach Zjednoczonych. W przypadku dokonywania wyceny auta w Stanach Zjednoczonych, przy zastosowaniu tamtejszych cen, wartość pojazdu byłaby w znacznym stopniu niższa. Strona wskazała, że biegły zwrócił również uwagę na fakt, iż organ nie mógł w sposób dowolny nie uwzględnić współczynnika stopnia uszkodzenia pojazdu i współczynnika zbywalności. Współczynniki te wynikają z zastosowanego programu komputerowego oraz instrukcji ustalania wartości pojazdów, zatwierdzonej przez Prezydium Rady Naczelnej Stowarzyszenia Rzeczoznawców Techniki Samochodowej i Ruchu Drogowego. Zdaniem skarżącego, wbrew opinii Naczelnika Urzędu Celnego w T., współczynniki te w sposób oczywisty wpływają na cenę pojazdu, mają więc wpływ na wartość celną towaru. Nie ulega bowiem wątpliwości fakt, iż koszty naprawy, jakie trzeba będzie ponieść, obniżają cenę zakupu pojazdu, zaś uszkodzenia pojazdu zmniejszają jego atrakcyjność na rynku, na co wskazuje współczynnik zbywalności. Mają więc bezpośrednie przełożenie na cenę nabywanego pojazdu. Określona przez biegłego wartość uszkodzeń w wysokości 20,3 %, pomniejszając wartość rynkową pojazdu nabytego w Stanach Zjednoczonych, nie powoduje automatycznie ustalenia wartości pojazdu w Stanach Zjednoczonych poprzez przyjęcie wyżej wymienionego współczynnika. Skarżący dodał, że przy ustalaniu marży od zakupu samochodu, należy mieć na uwadze okoliczność, że zakupił on od firmy G. w sumie 15 aut, dlatego też stosowana w tych transakcjach marża była odpowiednio większa i oscylowała w granicach 35-50 %. Podstawowym zagadnieniem, które należy zdaniem skarżącego rozstrzygnąć w niniejszej sprawie jest zakwestionowanie przez organ celny ceny, jaka została zapłacona przez niego w Stanach Zjednoczonych za pojazd. Załączone do akt sprawy dokumenty w postaci faktury, nie zostały zakwestionowane pod względem ich autentyczności czy rzetelności. Zdaniem podatnika, organ celny podjął jedynie nieudolną próbę sprawdzenia, czy na rynku amerykańskim możliwym jest zawarcie transakcji na poziomie podobnym do tego, jaki mamy do czynienia w przedmiotowej sprawie, posiłkując się jednak porównaniem całkowicie innego towaru niż ten, który był przedmiotem importu przez skarżącego. Strona podkreśliła, że realia rynku amerykańskiego, dotyczące obrotu samochodami, rażąco różnią się od sytuacji panującej na rynku polskim. Samochód uszkodzony w Stanach Zjednoczonych traci z tego powodu na wartości w stopniu znacząco większym niż ma to miejsce w Polsce. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w T. wniósł o oddalenie skargi podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270 ze zm.) wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem stwierdzić należy, że decyzja ta nie narusza prawa. Istotą sporu w rozpoznawanej sprawie stanowiło ustalenie wartości celnej samochodu sprowadzonego przez skarżącego z USA. Należy wskazać, że na podstawie art. 29 ust. 1 Wspólnotowego Kodeksu Celnego wartością celną towaru jest wartość transakcyjna, tzn. cena faktycznie zapłacona lub należna za towary wówczas, jeżeli zostały sprzedane w celu wywozu na obszar Wspólnoty. Jednakże w pewnych wypadkach zasada ta doznaje ograniczeń i wartość transakcyjna nie może być przyjęta za wartość celną towaru. Stosownie do postanowień art. 181a ust. 1 rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny, jeżeli organy celne mają uzasadnione wątpliwości, że zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w art. 29 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, nie muszą ustalać wartości celnej przywożonych towarów z zastosowaniem metody wartości transakcyjnej. Organowi celnemu przysługuje uprawnienie do badania wiarygodności dokumentów przedkładanych przez stronę zarówno pod względem formalnym, jak i materialnym. Wiarygodność dokumentów służących do określenia wartości celnej towaru obejmuje nie tylko ich autentyczność, ale także wiarygodność podanej w nich ceny transakcyjnej (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 22 marca 2007r., I GSK 1167/06). W przedmiotowej sprawie wątpliwości organu celnego wzbudziła wartość pojazdu zadeklarowana przez stronę skarżącą. Jak wyżej wskazano w przypadku, gdy organy celne mają uzasadnione wątpliwości, że zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą zapłaconą lub należną sumę określoną w art. 29 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, nie muszą ustalać wartości celnej przywożonych towarów z zastosowaniem metody wartości transakcyjnej. Podkreślić należy, że WKC ustanowił w art. 30 i art. 31 zastępcze metody ustalania wartości celnej (metoda wartości transakcyjnej towarów identycznych, metoda wartości transakcyjnej towarów podobnych, metoda ceny jednostkowej, metoda wartości kalkulowanej, metoda "ostatniej szansy"). Z przepisu art. 30 ust. 1 WKC wynika, że metody wyliczenia wartości celnej określone w art. 30 i art. 31 WKC zostały ujęte w sposób wymagający kolejnej eliminacji poszczególnych metod aż do dojścia do tzw. metody "ostatniej szansy". Nie ulega wątpliwości, że przy ustalaniu wartości celnej towaru prawidłowe zastosowanie metody "ostatniej szansy" wymaga od organu celnego wykazania w pierwszej kolejności, iż istnieją uzasadnione wątpliwości, czy zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w art. 29 WKC. Z takimi uzasadnionymi wątpliwościami będziemy mieć do czynienia wówczas, gdy wartość transakcyjna towaru rażąco odstaje od wartości danego towaru na rynku jego pochodzenia. Niewiarygodność ceny transakcyjnej uzasadniająca jej odrzucenie, wystąpi wówczas, gdy okaże się, że była ona rażąco niska. W ocenie Sądu w przedmiotowej sprawie organy w przekonujący sposób uzasadniły odstąpienie od zastosowania metody wartości transakcyjnej do ustalenia wartości celnej importowanego pojazdu. Organy podatkowe porównując wartość pojazdu wynikającą z faktury odniosły się do ofert na aukcjach internetowych. Zaznaczyć należy, iż dokonano porównania z czterema notowaniami na giełdzie internetowej (przedział cenowy wynosił od 16.988 USD do 11.480 USD). Dla celów porównawczych przyjęto samochód oferowany do sprzedaży z ceną najniższą (11.480 USD). Odnosząc wykazaną przez skarżącego cenę (3.000 USD) do tej najniższej ceny - po pomniejszeniu o braki i uszkodzenia – 9.903,80 USD, należy stwierdzić, iż stanowiła ona w granicach 1/3 ceny najniższej i kilkakrotnie mniej niż średnia cena. Prawidłowo organ podniósł, że nie bez znaczenia jest okoliczność, że do badania w zakresie kształtowania się cen na rynku eksportera (USA) przyjęto cenę samochodu oferowanego do sprzedaży po upływie prawie roku od dnia dokonania zakupu, co było korzystniejsze, gdyż pojazdy o rok starsze mają ceny niższe. Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że organy wykazały, że cena podana przez stronę skarżącą była rażąco niska w stosunku do ceny pojazdów na rynku eksportera. Uzasadnione były wątpliwości organów, co do wysokości zadeklarowanej przez stronę wartości transakcyjnej i uprawniało to do odstąpienia od ustalenia wartości celnej towaru na podstawie tej metody (wartości transakcyjnej). Konsekwencją zakwestionowania wartości transakcyjnej wynikającej z rachunku była konieczność ustalenia wartości celnej przedmiotowego pojazdu z wykorzystaniem jednej z metod wskazanych kolejno w art. 30 Wspólnotowego Kodeksu Celnego. Odmowa przyjęcia wartości transakcyjnej w następstwie zakwestionowania materialnej wiarygodności zgodnie z przepisami prawa celnego nie tylko może, ale i powinna uwzględniać zastępcze metody ustalania wartości celnej podanej w prawie celnym. W pierwszej kolejności należy zastosować ustalenie wartości celnej w oparciu o wartość transakcyjną towarów identycznych bądź podobnych (art. 30 ust. 2 lit. a) i b) WKC) sprzedanych w celu wywozu do Wspólnoty i wywiezionych w tym samym lub zbliżonym czasie co towary, dla których ustalana jest wartość celna. Zastosowanie tej metody w przypadku importu używanych samochodów osobowych trafnie uznaje się za problematyczne. Niemożliwym jest bowiem znalezienie samochodu osobowego o identycznym bądź podobnym stopniu zużycia. Takim materiałem porównawczym nie mogą być notowania cen rynkowych w USA. Kolejna metoda - ceny jednostkowej towarów identycznych lub podobnych (art. 30 ust. 2 lit. c) WKC) dotyczy sprzedaży towarów masowych, odsprzedawanych we Wspólnocie w największych zbiorczych ilościach osobom niepowiązanym ze sprzedającym. Znaleźć może ona zastosowanie wyłącznie w przypadku importu dla celów handlowych. Wyklucza się również metodę wartości kalkulowanej (art. 30 ust. 2 lit. d) WKC), opartej na kosztach produkcji i zysku. Techniczny Komitet Ustalania Wartości Celnej WCO wypowiedział się również przeciwko ustalaniu wartości celnej używanych pojazdów samochodowych przy zastosowaniu tej metody, gdyż metoda ta może mieć zastosowanie do tych towarów, które są wytwarzane w stanie, w którym zostały zgłoszone do odprawy celnej. Dlatego zwykle nie jest możliwe zastosowanie tej metody w sytuacji importu towarów używanych, skoro w takim stanie nie są one wytwarzane (wyrok NSA z dnia 22 marca 2007r., sygn. akt I GSK 1167/06). W przypadku braku możliwości zastosowania metod opisanych w art. 30 Kodeksu wartość należy ustalić w oparciu o metodę opisaną w art. 31 WKC, tj. metodę "ostatniej szansy", co w przedmiotowej sprawie trafnie miało miejsce. Przepis ten przewiduje, że jeżeli wartość celna nie może być ustalona na podstawie przepisów art. 29 lub art. 30 ustawy, ustalana jest na podstawie danych dostępnych we Wspólnocie z zastosowaniem odpowiednich środków zgodnych z zasadami i ogólnymi przepisami: artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r., Porozumienia w sprawie stosowania artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r. W szczególności dokonuje się weryfikacji w oparciu o materiały porównawcze dla samochodów o parametrach zgodnych z danymi dla sprowadzonych przez importera, wyprodukowanych poza Wspólnotą, sprzedawanych na rynku Wspólnoty. Zgodnie z postanowieniami Porozumienia, w sytuacji gdy wartość celna przywożonych używanych pojazdów samochodowych ustalana jest w oparciu o art. 31 powyższego Kodeksu, istnieje możliwość skorzystania z wyspecjalizowanych katalogów lub czasopism zawierających średnie ceny rynkowe tych pojazdów na obszarze Wspólnoty. Zauważyć należy, iż w przedmiotowej sprawie biegły rzeczoznawca wybrany przez skarżącego ustalając wartość rynkową posłużył się katalogiem "Pojazdy Samochodowe – Wartości Rynkowe X-2007", przy czym z powodu braku notowań rynkowych pojazdu o pojemności 2.300 cm3 przyjął dane dla samochodu o pojemności 1.999 cm3, a następnie dokonał odpowiedniej korekty, co znalazło wyraz w sporządzonej wycenie. Takie postępowanie jest zgodne z postanowieniami cytowanego przepisu art. 31 WKC. Ustalając wartość celną "metodą ostatniej szansy", przyjęto wartość rynkową brutto na rynku polskim. Skarżący zaś myli pojęcia wartości transakcyjnej z wartością celną. Pojęcia te nie są tożsame. Podkreślić należy, że badanie kształtowania się cen na rynku eksportera USA jest niezbędne w celu ustalenia zaniżenia ceny transakcyjnej, co stanowi podstawę do określenia wartości celnej w oparciu o przepisy art. 31 WKC. Zgromadzony materiał w sprawie jednoznacznie potwierdza, że zadeklarowana cena transakcyjna jest rażąco niższa od cen transakcyjnych na rynku USA. Przepis art. 31 pkt 2 powyższego Kodeksu nie pozwala przyjąć wartości celnej na podstawie cen towarów na rynku wewnętrznym kraju wywozu. W wyroku z dnia 22 marca 2007r., sygn. akt I GSK 1167/06 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że organ celny nie może sam określić wartości transakcyjnej. Kompetencje jego sprowadzają się do ustalenia wartości celnej, nie zaś wartości transakcyjnej, gdyż może podać ją tylko zgłaszający zgłoszenie celne, a organ celny może tę wartość transakcyjną jedynie podważyć, a nie na nowo określić. Sąd rozstrzygający w przedmiotowej sprawie powyższy pogląd NSA w pełni podziela. Zasadnie zatem podważono wartość transakcyjną, a po wyeliminowaniu poszczególnych metod zastosowano metodę "ostatniej szansy". Przyjęta kwota bazowa ustalona przez rzeczoznawcę, zgodnie z dyspozycją art. 31 Kodeksu została pomniejszona o wartość uszkodzeń i braków w wys. 13,73 % oraz współczynnik uszkodzeń ukrytych – 0,94, ponadto o zwyczajową marżę handlową w wysokości 10%, podatek VAT 22%, podatek akcyzowy 13,6%, cło 10%, co w konsekwencji pozwoliło ustalić wartość, którą przyjęto za wartość celną i na podstawie której ustalono należności celno-podatkowe. Organ uzasadnił, dlaczego nie uwzględnił korekty dotyczącej stopnia zbywalności pojazdu wskazując, że współczynnik zbywalności nie jest bezpośrednio związany z wartością transakcyjną. Również wyjaśnił przyczyny, z powodu których przyjął wymienione współczynniki stopnia uszkodzenia zwracając się w tej materii ze stosownym zapytanie do innego biegłego. Według WSA poprawność tego stanowiska organu nie budzi wątpliwości i ma oparcie w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyrok WSA w Białymstoku z dnia 12 listopada 2007r., sygn. akt I SA/Bk 224/08; wyrok WSA w Olsztynie z dnia 26 stycznia 2006r., sygn. akt I SA/OI 441/05). Podkreślenia wymaga, że w odpowiedzi na wezwanie organu celnego skarżący nie przedstawił kontraktu, oferty handlowej, czy dokumentów bankowych potwierdzających, iż wartość wykazana w fakturze stanowiła całkowitą cenę zapłaconą lub należną za towar. Skarżący przedstawił natomiast wycenę rzeczoznawcy z dnia [...], w której wykazana wartość transakcyjna jest kilka razy większa od deklarowanej przez niego wartości celnej. Prawdą jest, że w odwołaniu skarżący podniósł, iż w jego przypadku marża handlowa kształtowała się na poziomie 35-50%, a tym samym kwestionował marżę zwyczajową na poziomie 10% zastosowaną przez organ. Zauważyć jednak należy, że na poparcie swojej argumentacji skarżący nie przedłożył organowi żadnych dowodów. Organ natomiast wyjaśnił na s. 4 uzasadnienia zaskarżonej decyzji dlaczego nie przyjął marży w wysokości wnioskowanej przez stronę skarżącą. Organ ustalił w systemie celnym "Alina", że skarżący nabył na przestrzeni kilku lat siedem pojazdów od firmy G. Dopiero na etapie skargi strona skarżąca załączyła pismo podpisane przez R. F., które ma potwierdzać nabycie 15 (a nie jak twierdzi organ 7) pojazdów przez firmę skarżącego, co w konsekwencji mogłoby stanowić podstawę do ewentualnego zastosowania wyższej marży, aniżeli przyjęta przez organ zwyczajowa marża w wysokości 10%. Sąd zauważa, że jest to nowy dowód nieznany organowi odwoławczemu w dniu wydania decyzji (data wydania decyzji 12 marca 2009r.), bowiem został sporządzony w dniu 16 kwietnia 2009r. i nie może stanowić podstawy do uwzględnienia skargi. Dowód ten nie istniał na etapie postępowania przed organami. W związku z tym nie można zarzucić organowi dokonania oceny materiału dowodowego z pominięciem tego dokumentu, jak również okoliczności, na którą dokument ten wskazuje. Okoliczność w nim zawarta może stanowić podstawę do ewentualnego złożenia wniosku o wznowienie postępowania. Sąd natomiast ocenia decyzję na dzień jej wydania. Odnośnie pozostałych dowodów załączonych do skargi, prawidłowo organ zauważył w odpowiedzi na skargę, że na wydrukach nie występuje strona jako importer. Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że materiał dowodowy został zgromadzony zgodnie z regułami procesowymi, stanowił on wystarczającą podstawę do ustalenia stanu faktycznego sprawy, jego oceny dokonano zaś w zgodzie z zasadami logiki. Wbrew zarzutom skargi nie doszło do naruszenia art. 120, art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. W wyniku prawidłowych działań procesowych zastosowano właściwie zinterpretowane regulacje prawa materialnego. Sąd nie dopatrzył się w zaskarżonej decyzji niczego, co usprawiedliwiałoby zarzut błędnej oceny materiału dowodowego. Decyzja zapadła z poszanowaniem zasad postępowania. Mając na względzie powyższe, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270 ze zm.), orzeczono jak w sentencji. H. Adamczewska – Wasilewicz M. Łent L. Kleczkowski