I SA/Gd 237/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ewa Kwarcińska, Sędziowie Sędzia NSA Elżbieta Rischka, Sędzia NSA Alicja Stępień (spr.), Protokolant Sekretarz Sądowy Dorota Zawiślińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 14 lipca 2009 r. sprawy ze skargi N.N.T. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 26 stycznia 2009 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki oddala skargę. "A" sp. z o.o. z siedziba w G. (dalej zwana Spółką) nie uiściła zobowiązań podatkowych z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za miesiące od kwietnia do sierpnia 2006 r., w konsekwencji czego powstała zaległość podatkowa. Decyzją z dnia 15 września 2008 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego orzekł o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu Spółki – N.T. za zaległości podatkowe Spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych, za miesiące od kwietnia do sierpnia 2006 r. W następstwie rozpatrzenia odwołania Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia 26 stycznia 2009 r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że N.T. pełnił funkcję prezesa zarządu Spółki do dnia 5 października 2006 r. co wynika z odpisu z KRS oraz uchwały Zgromadzenia Wspólników. W związku z powyższym ponosi on odpowiedzialność za zaległości podatkowe określone w decyzji organu I instancji, albowiem w czasie ich powstania pełnił on funkcję członka zarządu Spółki. Organ odwoławczy wskazał przy tym, że złożony przez Spółkę wniosek o ogłoszenie upadłości został przez Sąd Rejonowy zwrócony z powodu niespełnienia wymogów formalnych. W takiej więc sytuacji nie istnieją podstawy do zwolnienia członka zarządu z odpowiedzialności za zobowiązania Spółki. Zdaniem organu skutku takiego nie wywołał również wniosek o ogłoszenie upadłości zgłoszony przez wierzycieli Spółki, albowiem został on oddalony. Organ wskazał, że na kwestię odpowiedzialności skarżącego bez wpływu pozostaje fakt, że Naczelnik Urzędu Skarbowego rozłożył na raty zapłatę przez Spółkę podatku od towarów i usług za miesiąc luty 2006 r. Wydanie takiej decyzji nie miało bowiem na celu chronić Spółkę przed stanem niewypłacalności, a jedynie służyć przywróceniu zdolności Spółki do regulowania zobowiązań podatkowych. Jako istotną okoliczność organ odwoławczy wskazał przy tym, że Spółka nie wywiązała się z ratalnego planu spłat należności fiskalnych. Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił także, że w przedmiotowej sprawie spełniona została przesłanka bezskuteczności egzekucji prowadzonej do majątku Spółki. Prowadzone postępowanie egzekucyjne nie doprowadziło bowiem do wyjawienia majątku mogącego służyć zaspokojeniu należności Skarbu Państwa. Spółka nie posiadała bowiem wartościowego mienia ruchomego, nie przysługiwały jej wierzytelności podlegające zajęciu, nie przysługiwało jej prawo własności nieruchomości i nie ujawniono rachunków bankowych, na których znajdowałyby się środki pieniężne podlegające zajęciu. Wobec powyższego Komornik Sądowy przy Sadzie Rejonowym umorzył postępowanie egzekucyjne, wobec stwierdzenia jego bezskuteczności. Organ odwoławczy podał również, że nie było możliwości przeprowadzenia egzekucji z ruchomości stanowiących własność Spółki, znajdujących się we władaniu "B" S.A., albowiem na rzeczach tych, ustanowiono na rzecz spółki "B" prawo zastawu. W konsekwencji Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że orzeczenie o odpowiedzialności N.T. za zaległości podatkowe, było w pełni uzasadnione. Nie tylko bowiem zaistniały pozytywne przesłanki z art. 116 Ordynacji podatkowej, ale również skarżący nie wskazał mienia z którego możliwe byłoby zaspokojenie należności fiskalnych. Od powyższej decyzji N.T. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku wnosząc o jej uchylenie i zasądzenie kosztów postępowania w sprawie. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie art. 122, 187 § 1, 116 § 1 pkt 1 lit a) i pkt 2 oraz art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej. Uzasadniając swoje stanowisko skarżący podkreślił, że funkcję członka zarządu Spółki przestał pełnić w dniu 28 czerwca 2006 r. z chwilą odbycia Zgromadzenia Wspólników zatwierdzającego sprawozdanie finansowe za 2005 rok. Wobec powyższego nie może ponosić odpowiedzialności za zaległości podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za czerwiec, lipiec i sierpień 2006 roku. Zdaniem skarżącego z odpowiedzialności zwalnia go również to, że Spółka we właściwym czasie podjęła działania mające na celu zapobieżenie ogłoszenia jej upadłości. We właściwym czasie złożono bowiem wniosek o rozłożenie na raty zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc luty 2006 roku. N.T. zaznaczył również, że możliwe było prowadzenie egzekucji z majątku objętego zastawem skarbowym. Zdaniem skarżącego, brak informacji co do miejsca położenia ruchomości nie oznacza automatycznie, że niemożliwe jest przeprowadzenie egzekucji z rzeczy. Ponadto obowiązkiem organu podatkowego było zlokalizowanie ruchomości, co było możliwe choćby poprzez sięgnięcie do ewidencji pojazdów, albowiem część objętego zastawem mienia stanowiły środki transportu. Skarżący nie podzielił również poglądu organu podatkowego co do braku możliwości prowadzenia egzekucji z majątku Spółki znajdującego się we władaniu spółki "B". W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej, podtrzymując dotychczasowe stanowisko, wniósł o jej oddalenie. Na rozprawie w dniu 14 lipca 2009 r. pełnomocnik skarżącego podniósł dodatkowo, że właściwym terminem do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości jest ten, który wynika z okoliczności faktycznych sprawy, a nie ten, który wskazany został w prawie upadłościowym i naprawczym. Dodatkowo zaznaczył, że w rozpoznawanej sprawie skuteczny wniosek o ogłoszenie upadłości zgłosili wierzyciele Spółki, a więc ta okoliczność winna zostać wzięta pod rozwagę. W odpowiedzi pełnomocnik Dyrektora Izby Skarbowej podniósł, że skuteczną przesłanką do zwolnienia się członka zarządu z odpowiedzialności za zaległości Spółki byłoby tylko skuteczne złożenie wniosku przez skarżącego, a nie przez inne podmioty. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Przesłanki odpowiedzialności członków zarządu spółek kapitałowych określone zostały w art. 116 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej i można je podzielić na dwie grupy: przesłanki pozytywne, które muszą być spełnione, aby wydanie decyzji w tym przedmiocie było możliwe oraz przesłanki negatywne, które nie mogą zaistnieć, aby organ podatkowy mógł orzec o tej odpowiedzialności. Do przesłanek pozytywnych zaliczyć należy okoliczność, iż dana osoba pełniła obowiązki członka zarządu spółki, w okresie, w którym powstała zaległość podatkowa oraz konieczność stwierdzenia bezskuteczności egzekucji prowadzonej do majątku spółki. Przesłankami negatywnymi są natomiast te okoliczności, które może wskazać członek zarządu, a które potwierdzają podjęte przez niego działania zwalniające go z odpowiedzialności za zaległości spółki. Sąd podziela prezentowany w orzecznictwie sądów administracyjnych pogląd, że orzekając o odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością organ podatkowy jest obowiązany wykazać okoliczność pełnienia obowiązków członka zarządu w czasie powstania zobowiązania podatkowego, które przerodziło się w dochodzoną zaległość podatkową oraz bezskuteczność egzekucji przeciwko spółce, natomiast ciężar wykazania którejkolwiek okoliczności uwalniającej od odpowiedzialności spoczywa na członku zarządu (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 30 czerwca 2005 r. sygn. akt III SA/Wa 629/04, LEX nr 181425; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 marca 2003 r. sygn. akt SA/Bd 85/03, POP 2003/4/93). Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że prowadząc postępowanie w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności N.T. za zaległości spółki "A", organ podatkowy w pierwszej kolejności winien ustalić istnienie przesłanek pozytywnych tej odpowiedzialności, a dopiero w przypadku ich stwierdzenia rozważyć, czy strona postępowania w sposób wiarygodny przedstawiła okoliczności egzoneracyjne (przesłanki negatywne). W ocenie Sądu, w rozpoznawanej sprawie w/w przesłanki pozytywne zostały spełnione. W pierwszej kolejności wskazać należy, że wbrew twierdzeniom skarżącego ponosi on odpowiedzialność za całość zobowiązań wskazanych w zaskarżonej decyzji, albowiem funkcję członka zarządu przestał on pełnić z dniem 5 października 2006 roku, tj. z dniem podjęcia uchwały o jego odwołaniu i wyborze nowego zarządu. Rozważając kwestię wygaśnięcia mandatu członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością należy przywołać Uchwałę Sądu Najwyższego Izby Cywilnej z dnia 19 czerwca 1997 r., sygn. akt. III CZP 28/97. Powyższa uchwała zapadła co prawda na gruncie kodeksu handlowego, jednakże pogląd w niej wyrażony, który niniejszy Sąd w pełni aprobuje, znajduje również oparcie w przepisach kodeksu spółek handlowych z uwagi na tożsamość regulacji prawnych tych kwestii. W orzeczeniu tym Sąd Najwyższy wskazał, że na gruncie przepisów kodeksu handlowego rozróżnienia wymaga urzędowanie członka zarządu, czyli piastuna organu osoby prawnej, od mandatu członka zarządu. Urzędujący członek zarządu to osoba formalnie powołana w skład zarządu i spełniająca funkcję członka zarządu jako organu osoby prawnej. Te atrybuty traci w razie odwołania, rezygnacji lub upływu czasu, na jaki została powołana (kadencja). Mandat członka zarządu przysługuje zaś urzędującemu członkowi zarządu (to oczywiste), ale również członkowi zarządu, który już utracił atrybut członka urzędującego. Ten swoisty stan utrzymywania się mandatu członka zarządu bez atrybutu sprawowania funkcji członka zarządu (członek nie urzędujący) istnieje przejściowo. Kończy go odbycie zebrania wspólników (walnego zgromadzenia) zatwierdzającego sprawozdanie, bilans oraz rachunek zysków i strat za ostatni rok urzędowania. Oczywiście, może być sporna ocena statusu osoby, która utraciła już atrybut urzędującego członka zarządu, nie nastąpiło zaś jeszcze wygaśnięcie jego mandatu jako członka zarządu. Uzasadnione jest stwierdzenie, że wygaśnięcie mandatu jest formalnym wyrazem rozliczenia się członka zarządu z obowiązków organizacyjnych związanych z przygotowaniem dokumentacji finansowej, która ma rzetelnie odzwierciedlać przebieg działalności gospodarczej spółki za ostatni rok urzędowania. Takie są skutki wygaśnięcia mandatu, które można i należy odnieść zarówno do członka urzędującego, jak i nie urzędującego (nie sprawującego funkcji członka zarządu). To rozróżnienie uzasadnia zatem pogląd, że wygaśnięcie mandatu nie jest równoznaczne z zakończeniem kadencji, jak i zakończenie kadencji nie jest równoznaczne z wygaśnięciem mandatu członków zarządu. Jeśli zatem - w konkretnej sprawie - powołano zarząd w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością na czas nie oznaczony, to wygaśnięcie mandatu członków tego zarządu za ostatni rok ich urzędowania nie oznacza pozbawienia ich atrybutu sprawowania funkcji członków zarządu (członków urzędujących). Zwrócić również należy uwagę na to, że treść art. 202 § 2 Kodeksu spółek handlowych ma charakter dyspozytywny, a więc znajduje zastosowanie wówczas, gdy kwestii w nim uregulowanej nie normuje umowa spółki. Zgodnie z powoływanym przepisem, w przypadku powołania członka zarządu na okres dłuższy niż rok, mandat członka zarządu wygasa z dniem odbycia zgromadzenia wspólników, zatwierdzającego sprawozdanie finansowe za ostatni pełny rok obrotowy pełnienia funkcji członka zarządu, chyba że umowa spółki stanowi inaczej. Umowa Spółki w § 18 ust. 2 stanowi, że członkowie zarządu są powoływani i odwoływani uchwałą Zgromadzenia Wspólników. Zapis ten zawiera więc jasną i nie budzącą wątpliwości regulację co do sposobu w jaki dochodzi do utraty funkcji członka zarządu. Następuje to mianowicie w drodze podjęcia stosownej uchwały przez Zgromadzenie Wspólników. Wbrew twierdzeniom skarżącego, w sprawie nie znajduje więc zastosowania art. 202 § 2 k.s.h., albowiem regulacja prawna zawarta w tej dyspozytywnej normie została wyłączona przez szczególny zapis znajdujący się w umowie Spółki. W konsekwencji przyjąć należy, że chwilę zakończenia pełnienia funkcji członka zarządu spółki "A" przez N.T. należy wiązać z dniem podjęcia uchwały przez Zgromadzenie Wspólników tj. z dniem 5 października 2006 r., a nie z momentem odbycia zgromadzenia wspólników, zatwierdzającego sprawozdanie finansowe za ostatni pełny rok obrotowy. Dodatkowo należy zauważyć, na co słusznie zwraca uwagę organ podatkowy, że po dacie Zgromadzenia Wspólników, na którym zatwierdzono sprawozdanie finansowe za 2005 rok, skarżący podpisywał deklaracje dla podatku od towarów i usług za miesiące od czerwca do sierpnia 2006 r. Świadczy to bezsprzecznie o tym, że po 28 czerwca 2006 r. N.T. faktycznie sprawował funkcję członka zarządu, a więc prowadził sprawy Spółki. Skarżący na poparcie swojej argumentacji o utracie mandatu członka zarządu powołuje się w skardze na treść orzeczenia Sądu Rejonowego. Po pierwsze wskazać należy, że zgodnie z art. 11 p.p.s.a. sąd administracyjny jest związany treścią sentencji prawomocnego wyroku wydanego w postępowaniu karnym natomiast ustalenia zawarte w uzasadnieniu tego wyroku nie wiążą sądu administracyjnego. Co jednak istotniejsze sąd jest takimi ustaleniami związany tylko wówczas, gdy mamy do czynienia z wyrokiem i do tego skazującym. Tymczasem wyrok na który powołuje się skarżący, jest w istocie postanowieniem o umorzeniu postępowania. Nie jest to więc rozstrzygnięcie, wiążące sąd administracyjny. Wbrew stanowisku skarżącego, stwierdzić należy, iż zasadnie organy podatkowe przyjęły, że egzekucję prowadzoną z majątku Spółki uznać należało za bezskuteczną co w konsekwencji doprowadziło do umorzenia postępowania egzekucyjnego z tej przyczyny. Pojęcie "bezskutecznej egzekucji" nie zostało zdefiniowane w przepisach prawa podatkowego. Definicji takiej nie ma także w innych aktach prawnych (ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, Kodeks postępowania cywilnego). W takiej sytuacji należy podzielić pogląd, że celem wyjaśnienia tego pojęcia należy odwołać się do reguł języka potocznego. Zgodnie z nim pojęcie egzekucji wiąże się z przymusowym ściągnięciem należności (por. Słownik języka polskiego pod red. M. Szymczaka, t. I, Warszawa 2002, s. 485). W konsekwencji oznacza to, że o spełnieniu omawianej przesłanki można mówić tylko wówczas, gdy postępowanie egzekucyjne było wszczęte i przeprowadzone na podstawie przepisów Kodeksu postępowania cywilnego bądź ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (vide: S.Babiarz i in., Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2004, s. 402–403). Bezskuteczność egzekucji w rozumieniu art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej oznacza zatem, że w wyniku wszczęcia i przeprowadzenia przez organ egzekucyjny egzekucji skierowanej do majątku spółki nie doszło do przymusowego zaspokojenia wierzyciela. Zachodzi przy tym konieczność wyczerpania w toku tego postępowania wszystkich możliwych sposobów egzekucji, a egzekucja musi dotyczyć całego majątku podatnika (spółki). Nie można zatem przyjmować, że nieudana egzekucja tylko z części majątku (np. z rachunku bankowego) lub przeprowadzona z wykorzystaniem jednego ze sposobów egzekucji wystarcza do przyjęcia bezskuteczności egzekucji jako przesłanki omawianej odpowiedzialności. Podsumowując powyższe rozważania teoretyczne dotyczące przewidzianej w art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej przesłanki "bezskutecznej egzekucji" stwierdzić więc można, że należy ją rozumieć jako sytuację, w której nie ma jakichkolwiek wątpliwości, iż nie zachodzi żadna możliwość zaspokojenia egzekwowanej wierzytelności z jakiejkolwiek części majątku spółki. Przedstawiona interpretacja spełnia przy tym funkcję gwarancyjną, zabezpieczającą osobę trzecią przed przedwczesnym i nieuzasadnionym orzeczeniem jej odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 24 marca 2005 r., sygn. akt I SA/Ol 345/04, zeszyty Naczelnego Sądu Administracyjnego 2005, nr 1, s. 98). Analizując materiał dowodowy sprawy Sąd doszedł do przekonania, że zasadnie organy podatkowe uznały prowadzoną egzekucję za bezskuteczną. Nie może przecież budzić wątpliwości, że w jej następstwie nie doszło do uzyskania kwot należnych Skarbowi Państwa. Prowadzone postępowanie egzekucyjne nie doprowadziło do wyjawienia majątku mogącego służyć zaspokojeniu należności fiskalnych. Spółka nie posiadała bowiem wartościowego mienia ruchomego, nie przysługiwały jej wierzytelności podlegające zajęciu, nie przysługiwało jej prawo własności nieruchomości i nie ujawniono rachunków bankowych, na których znajdowałyby się środki pieniężne podlegające zajęciu. Zaznaczenia wymaga przy tym, że w toku postępowania egzekucyjnego nie ograniczono się do jednego sposobu egzekucji, poszukując wszelkich składników majątkowych mogących stanowić źródło środków pieniężnych na zaspokojenie należności podatkowych. Bezskuteczność egzekucji stwierdzono postanowieniem z dnia 15 grudnia 2007 r. o umorzeniu postępowania z tej przyczyny (t. I k. 32 akt administracyjnych). Jak już wyżej zasygnalizowano, obok "pozytywnych" przesłanek przeniesienia odpowiedzialności art. 116 Ordynacji podatkowej zawiera ponadto przesłanki "negatywne", które – jeśli zostaną skutecznie wykazane przez członka zarządu, przeciwko któremu skierowane zostało postępowanie – uwalniają go od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki. W stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2003 r. dla uwolnienia się od odpowiedzialności wystarczające było wykazanie jednej z następujących okoliczności: zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcia postępowania zapobiegającego upadłości (postępowanie układowe) we właściwym czasie; braku winy członka zarządu w niedokonaniu w/w czynności; wskazania mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Analizując dwie pierwsze przesłanki wyłączenia odpowiedzialności należy zauważyć, że istotną okolicznością powodującą odstąpienie od orzeczenia o odpowiedzialności za zobowiązania spółki członka zarządu jest sam fakt złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie. Przepis art. 116 Ordynacji podatkowej regulujący tę kwestię nie uzależnia tego zwolnienia od sposobu rozstrzygnięcia przez Sąd wniosku co do jego zasadności (wyrok NSA z dnia 13 lutego 2002 r. sygn. akt SA/Sz 1856/00, LEX nr 83697). Wniosek ten musi być jednak rozpoznany, co oznacza, że w istocie rzeczy nie chodzi tu o jego złożenie, ale – jak stanowi Ordynacja podatkowa – zgłoszenie. Złożony wniosek nieodpowiadający wymogom formalnym podlega zwrotowi. W takiej sytuacji nie będzie można mówić o zaistnieniu przesłanki zwalniającej od odpowiedzialności. Jak wynika ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego w dniu 5 maja 2006 r. do Sądu Rejonowego wpłynął wniosek o ogłoszenie upadłości spółki "A", jednakże zarządzeniem z dnia 11 maja 2006 r. powyższy wniosek został zwrócony z uwagi na nie spełnianie wymogów formalnych. Stwierdzić zatem należało, że w rozpoznawanej przez tutejszy Sąd sprawie nie została spełniona pierwsza z w/w przesłanek egzoneracyjnych, gdyż nie doszło do skutecznego "zgłoszenia" wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki. Przesłanki tej nie można również uznać za spełnioną z uwagi na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości przez wierzycieli Spółki. Przesłanka z art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) Ordynacji podatkowej jest bowiem spełniona tylko wówczas, gdy wniosek ten złożony zostanie przez członka organu zarządzającego spółką. Wprawdzie warunek taki nie wynika explicite z treści normy, jednakże takie rozumienie przepisu pozostaje w zgodzie z celem tej regulacji. Unormowanie zawarte w tym przepisie zasadza się bowiem na założeniu, że członek zarządu będzie mógł zostać zwolniony z odpowiedzialności za zaległości spółki, jeśli działając jako podmiot ją reprezentujący będzie należycie dbał o jej sprawy. Ta należyta dbałość ma przejawiać się w tym, że w sytuacji, gdy zaistnieją ku temu ekonomiczne podstawy, we właściwym momencie złoży wnioski o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania zapobiegające ogłoszeniu upadłości. Nie chodzi więc o to, aby wniosek o ogłoszenie upadłości złożył jakikolwiek podmiot lecz, aby pochodził on od osoby, której działania są działaniami samej osoby prawnej. Powyższą argumentacje wzmacnia treść art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) Ordynacji podatkowej odnoszącego się do braku winy członka zarządu w niezgłoszeniu stosownych wniosków. Jeżeli bowiem wniosek taki nie zostanie zgłoszony, członek zarządu dla zwolnienia się z odpowiedzialności musi wykazać brak winy po swojej stronie. Wyraźnie więc ustawodawca odwołuje się do tego, że to na członku zarządu spoczywa obowiązek podejmowania działań zmierzających do uzdrowienia sytuacji finansowej spółki. Jeżeli takie działania w postaci zgłoszenia stosownych wniosków nie zostaną podjęte, to zwolnienie go z odpowiedzialności może nastąpić jedynie wówczas, gdy wykaże on swoją staranność w dbałości o sprawy spółki oraz fakt, że uchybienie określonemu obowiązkowi było od niego niezależne. Warunku zwolnienia N.T. z odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki nie spełnia również złożenie wniosku o rozłożenie na raty zapłaty podatku od towarów i usług z miesiąc luty 2006 r. Jak wynika z treści art. 116 Ordynacji podatkowej, zwolnienie z odpowiedzialności jest aktualne wówczas, gdy wszczęte zostanie postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości. Ma to być postępowanie takiego rodzaju, które zmierza to tego, aby nie zaistniał stan, w którym spółka zaprzestanie spłacać swoje wymagalne zobowiązania. Do tego wniosek taki musi zostać zgłoszony we właściwym czasie, a więc wówczas, gdy istnieją widoki powodzenia na przyszłość planów restrukturyzacyjnych. Jak wynika z akt sprawy, Spółka w momencie składania przedmiotowego wniosku znajdowała się w sytuacji ekonomicznej uzasadniającej wszczęcie postępowania upadłościowego, albowiem wysokość zobowiązań Spółki przekraczała sumę aktywów o kwotę ponad [...] zł. Tym samym złożenie wniosku o rozłożenie należności fiskalnej na raty nie zwalnia N.T. z odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki, albowiem złożony został w czasie już istniejącego stanu niewypłacalności i z tego powodu nie może zostać uznany za zmierzający do zapobieżenia ogłoszenia upadłości. Nie bez znaczenia dla oceny skuteczności wniosku pozostaje również to, że postępowaniem o rozłożenie na raty zostało objęte tylko jedno z zobowiązań Spółki. Jak to słusznie zauważył organ podatkowy, należność z tytułu podatku VAT nie była jedyną z należności do uregulowania których była zobowiązana Spółka. Nie sposób więc uznać, że wobec tak znacznej wysokości zadłużenia, wniosek o rozłożenie na raty spłaty jednego z ciążących na Spółce zobowiązań był wnioskiem zmierzajacycm do zapobieżenia ogłoszenia upadłości. Jak to wyżej zostało wskazane wniosek taki ma uchylać zagrożenie zaistnienia stanu niewypłacalności. Warunku takiego nie spełnia więc objęcie restrukturyzacją jednej zaległości podatkowej, która stanowi zaledwie ułamek ogólnej kwoty zobowiązań Spółki. Odnośnie trzeciej z przesłanek egzoneracyjnych, nie można zgodzić się ze stanowiskiem skarżącego, że wskazanie przez niego składników majątkowych Spółki doprowadziło w konsekwencji do zwolnienia go z odpowiedzialności za jej zobowiązania. Możliwość uwolnienia się przez członka zarządu od odpowiedzialności za zobowiązania spółki kapitałowej istnieje wówczas, gdy osoba taka wskaże na istnienie takiego majątku spółki, który pozwoli na skuteczne, faktyczne zaspokojenie należności Skarbu Państwa. Nie jest wiec wystarczające wskazane mienia, z którego egzekucja jest potencjalnie, przypuszczalnie możliwa. Wskazać przy tym należy, że wskazanie mienia umożliwiającego zaspokojenie należności fiskalnych nie może ograniczać się do wymienienia jego składników. Członek zarządu chcąc uwolnić się od odpowiedzialności za zaległości spółki winien oznaczyć składniki majątkowe, włącznie z podaniem miejsca jego przechowywania. Wskazanie mienia nie może przecież polegać na ogólnikowym podaniu, że ono istnieje, ale również na wskazaniu, gdzie ono się znajduje. Dla zwolnienia się z odpowiedzialności możliwość zaspokojenia należności fiskalnych nie może być hipotetyczna, ale rzeczywista. Zwolnienie członka zarządu jest aktualne wówczas, gdy Skarb Państwa uzyskuje zaspokojenie z majątku spółki, a tym samym, nie zachodzi konieczność poszukiwania zaspokojenia z majątku członka zarządu. Warunku takiego nie spełnia więc oznaczenie mienia bez podania miejsca jego lokalizacji, jak to uczynił skarżący. W takiej sytuacji nie ma bowiem możliwości przeprowadzenia skutecznej egzekucji. Sąd przychyla się również do stanowiska organu podatkowego, że N.T. nie zwolnił się skutecznie z odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki wskazując na mienie Spółki objęte zastawem ustanowionym na rzecz spółki "B". Trzeba w tym miejscu jeszcze raz podkreślić, że dla zwolnienia członka zarządu z odpowiedzialności za zaległości spółki nie bez znaczenia pozostaje to, jakie mienie jest przez niego wskazywane. Zważyć bowiem należy, że art. 116 § 1 pkt 2 wymaga, aby wskazanie to obejmowało takie mienie, które po pierwsze w ogóle gwarantuje zaspokojenia należności Skarbu Państwa, a przy tym należności te zostaną z tego majątku zaspokojone w znacznej części. W związku z powyższym za takie nie można uznać mienia znajdującego się we władaniu spółki "B", albowiem mienie względem którego osobom trzecim służy prawo zastawu, nie może stanowić takiego, które zapewnia realną możliwość zaspokojenia zaległości podatkowych. Słusznie Dyrektor Izby Skarbowej wskazała na to, że możliwości zaspokojenia nie daje majątek ruchomy obciążony prawem zastawu. W takim bowiem wypadku pierwszeństwo zaspokojenia z rzeczy przysługuje temu wierzycielowi, na rzecz którego zastaw został ustanowiony, a tym samym wyłącza to możliwość skutecznego prowadzenia egzekucji do takich ruchomości przez innych wierzycieli. Zauważyć jednocześnie należy, że bez wpływu na możliwość zaspokojenia się z zajętych ruchomości pozostawała podnoszona przez skarżącego okoliczność, iż sporną kwestią było to, czy spółce "B" przysługiwała wierzytelność z tytułu czynszu najmu. Jak wiadomo zastaw jest prawem akcesoryjnym i służy zabezpieczeniu oznaczonej wierzytelności. W związku z tym, przeniesienie wierzytelności zabezpieczonej zastawem "pociąga za sobą przeniesienie zastawu" (art. 323 § 1 zd. 1 k.c.). W tym układzie zastawnikiem jest zawsze aktualny wierzyciel, a zastawcą każdoczesny właściciel rzeczy obciążonej (art. 323 § 1 zd. 2 k.c.). Tym samym, same wątpliwości co do tego komu przysługiwała wierzytelność z tytułu czynszu najmu pozostawały bez wpływu na prawo zastawu. Nawet w sytuacji, gdy wierzytelność ta nie przysługiwałaby spółce "B", nie zmieniało to niczego w sytuacji prawnej rzeczy, albowiem w przypadku przeniesienia wierzytelności zabezpieczonej zastawem, zastaw nie wygasa. Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie N.T. nie zwolnił się z odpowiedzialności za zobowiązani spółki "A". Warunku o jakim mowa w art. 116 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej nie spełnia bowiem, ani wskazanie mienia znajdującego się we władaniu spółki "B", ani wskazanie na pozostałe mienie ruchome skoro co do tych ruchomości nie było możliwości przeprowadzenia skutecznej egzekucji. W sprawie nie zaistniały ponadto pozostałe przesłanki zwalniające N.T. z odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki. W realiach rozpoznawanej sprawy, z przyczyn o których była wyżej mowa warunku takiego nie spełnia bowiem złożenie wniosku o rozłożenie należności fiskalnej na raty. Ponadto Spółka nie złożyła skutecznego wniosku o ogłoszenie upadłości. Co również istotne N.T. ponosi odpowiedzialność za całość zaległości Spółki objętych decyzją Dyrektora Izby Skarbowej, albowiem wbrew twierdzeniom skarżącego pełnił on funkcję członka zarządu do dnia 5 października 2006 r. W konsekwencji powyższych ustaleń Wojewódzki Sąd Administracyjny na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2003 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270 z późn. zm.) oddalił skargę jako bezzasadną.