II FSK 2192/09

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Jerzy Rypina, Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Mendecka (sprawozdawca), Lidia Ciechomska-Florek, Sędzia WSA (del.), Protokolant Dorota Żmijewska, po rozpoznaniu w dniu 28 kwietnia 2011 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej H. C. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 3 września 2009 r. sygn. akt I SA/Go 240/09 w sprawie ze skargi H. C. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Z. z dnia 24 lutego 2009 r. nr [...] w przedmiocie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od H. C. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w Z. kwotę 180 (słownie: sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Przedmiotem skargi kasacyjnej jest wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 3 września 2009 r., sygn. akt I SA/Go 240/09, mocą którego oddalono skargę H. C. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Z. w przedmiocie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. W motywach orzeczenia Sąd przedstawił stan sprawy. Podał, że zaskarżonym postanowieniem z 24 lutego 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Z. odmówił Skarżącemu przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. z 7 marca 2005 r. ustalającej zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999 r. od dochodów z nieujawnionych źródeł przychodów. Postanowieniem z dnia 5 grudnia 2005 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Z. stwierdził, że odwołanie Skarżącego od powyższej decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego wniesione zostało z uchybieniem terminu do dokonania tej czynności. W uzasadnieniu postanowienia Organ wskazał, że Naczelnik Urzędu Skarbowego decyzję dotyczącą ustalenia podatku od dochodów z nieujawnionych źródeł przychodu wysłał w dniu 29 marca 2005 r. na podany przez Podatnika w piśmie z dnia 7 października 2004 r. adres do korespondencji w G. ul. S. 9c/3. Adres ten figurował również w dziale ewidencji i identyfikacji podatników Urzędu Skarbowego w G. Ze zwrotnego poświadczenia odbioru decyzji wynikało, że adresata nie zastano w miejscu zamieszkania, więc zawiadomienie o pozostawieniu pisma w placówce pocztowej umieszczono w skrzynce pocztowej, dwukrotnie zawiadamiając o tym Podatnika w dniach 14 i 22 marca 2005 r. W dniu 5 września 2005 r. Skarżący zgłosił się do Urzędu Skarbowego i osobiście odebrał decyzję, a następnie 19 września 2005 r. nadał w urzędzie pocztowym odwołanie od tej decyzji. Odwołanie nie zawierało wniosku o przywrócenie terminu do jego wniesienia. Dyrektor Izby Skarbowej na podstawie art. 150 § 2 Ordynacji podatkowej uznał doręczenie zastępcze decyzji Skarżącemu z dniem 29 marca 2005 r. za prawidłowe i w związku z tym, postanowieniem z dnia 5 grudnia 2005 r., stwierdził uchybienie terminu do wniesienia odwołania. W ocenie Organu dla uznania, iż wniesienie odwołania nastąpiło z przekroczeniem terminu dla dokonania tej czynności, bez znaczenia pozostaje to, że Strona odwołała się dopiero po zapoznaniu się z treścią decyzji w dniu 5 września 2005 r. w Urzędzie Skarbowym. Skarga Strony na ww. postanowienie z dnia 5 grudnia 2005 r. została przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim wyrokiem z dnia 20 lutego 2007 r., sygn. akt I SA/Go 137/06, oddalona. WSA w Gorzowie Wlkp. uznał, iż Dyrektor Izby Skarbowej prawidłowo przyjął, że decyzja została Stronie doręczona w trybie art. 150 § 1 Ordynacji podatkowej z dniem 28 marca 2005 r. Skarga kasacyjna od ww. wyroku została oddalona przez Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 7 października 2008 r., sygn. akt II FSK 963/07. W dniu 16 października 2008 r. do Urzędu Skarbowego w G. wpłynęło odwołanie Skarżącego od decyzji Naczelnika tego Urzędu z dnia 7 marca 2005 r. wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. Uzasadniając wniosek Skarżący wskazał, że decyzja została wysłana na adres mieszkania, w którym zamieszkiwała jego była żona. Przesyłała mu ona regularnie pozostawione przez pocztę dokumenty awizo. Była żona stwierdziła, że nie otrzymała awizo adresowanego do Podatnika w marcu 2005 r., co uzasadnia przypuszczenie, że nie zostało ono przez pocztę pozostawione bądź zaginęło. Ta ostatnia sytuacja mogła mieć miejsce, gdyż uszkodzony był zamek zbiorczy do zamka drzwiczek głównych otwierających indywidualne przegródki na listy, a zatem każdy mógł mieć dostęp do pozostawionych w skrzynce przesyłek. Uszkodzenie to, mimo licznych zgłoszeń do Spółdzielni Mieszkaniowej S., nie zostało usunięte. W ocenie wnioskodawcy, siedmiodniowy termin do złożenia wniosku o przywrócenie terminu winien być liczony od daty wydania wyroku przez Naczelny Sąd Administracyjny, tj. od 7 października 2008 r., który rozstrzygnął ostatecznie w kwestii uchybienia terminu do wniesienia odwołania. Dyrektor Izby Skarbowej w Z. postanowieniem z dnia 24 lutego 2009 r. nie uwzględnił wniosku Skarżącego. W ocenie Organu, Skarżący nie wykazał okoliczności, które mogłyby uprawdopodobnić, że uchybienie terminu nastąpiło bez jego winy. Organ stwierdził, że o tym, iż awizo dotyczące przesyłki zawierającej decyzję zostało pozostawione w skrzynce pocztowej adresata, przesądza treść dowodu - zwrotnego poświadczenia odbioru ww. przesyłki - z którego wynika, że doręczyciel pozostawił zawiadomienie (awizo) w oddawczej skrzynce pocztowej adresata. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdzając prawidłowość doręczenia decyzji w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej w postanowieniu z 1 dnia 5 grudnia 2005 r. oparł się głównie na dowodzie w postaci zwrotnego poświadczenia odbioru i zawartych na nim adnotacjach. Podkreślono, że dla skuteczności doręczenia pisma w trybie zastępczym konieczne jest umieszczenie zawiadomienia o pozostawieniu pisma w placówce pocztowej w oddawczej skrzynce pocztowej adresata. Skoro skuteczność doręczenia zastępczego została potwierdzona w ramach sądowej kontroli legalności postanowienia z dnia 5 grudnia 2005 r., to nie można twierdzić, że awizo w skrzynce pocztowej nie było pozostawione. W związku z twierdzeniem Skarżącego o zgłaszaniu przez M. C. uszkodzeń zamka zbiorczego do skrzynki na listy w klatce schodowej przy ul. S. 9c/3 do Spółdzielni Mieszkaniowej, Organ wystąpił z pytaniem do ww. Spółdzielni, czy zgłoszenia takie miały miejsce w okresie od listopada 2004 r. do kwietnia 2005 r. Jak wynika z pisma Spółdzielni z dnia 20.11.2008 r., w okresie tym brak było zgłoszeń o konieczności naprawy zamka zbiorczego w budynku przy ul. S. nr 9. Tym samym, wobec niepotwierdzenia faktu uszkodzenia zamka do drzwiczek zbiorczych skrzynki na listy, nie można było w ocenie Organu przyjąć, iż awizo informujące o decyzji mogło zaginąć wskutek uszkodzenia zamka. Z uwagi na jednoznaczną odpowiedź ze Spółdzielni, wniosek o przesłuchanie M. C. oraz Strony na okoliczność zgłoszenia do Spółdzielni Mieszkaniowej uszkodzeń zamka Organ oddalił na podstawie art. 188 Ordynacji podatkowej. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Strona zarzuciła naruszenie art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej przez odmowę przywrócenia terminu do złożenia odwołania mimo uprawdopodobnienia braku winy w uchybieniu terminu, a także naruszenie art. 121, art. 122, art. 123 oraz art. 180 § 1 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej przez odmowę przeprowadzenia dowodu z przesłuchania świadków H. C. i M. C. na okoliczności związane z brakiem doręczenia przesyłki zawierającej decyzję. Sąd nie uznał skargi za zasadną. Wskazał na treść art. 162 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej dotyczącego przywrócenia terminu i podkreślił konieczność wykazania braku winy w jego uchybieniu dla tegoż przywrócenia. Stwierdził, że w rozpoznawanej sprawie dwie okoliczności są niesporne. Pierwsza z nich to fakt, iż Skarżący odebrał w dniu 5 września 2005 r. decyzję z 7 marca 2005 r., a druga, ustalona zarówno przez Organy podatkowe, jak i potwierdzona w postępowaniu sądowoadministracyjnym przed WSA i NSA, to fakt doręczenia decyzji z 7 marca 2005 r. w trybie art. 150 § 1 Ordynacji podatkowej z dniem 28 marca 2005 r. Od tego zatem dnia należy liczyć 14 dniowy termin do wniesienia odwołania od decyzji Organu I instancji. Podniesione przez Skarżącego we wniosku o przywrócenie terminu okoliczności, takie jak możliwość zaginięcia awizo czy uszkodzenie zamka zbiorczego do drzwiczek otwierających przegrody na listy, są w rozpoznawanej sprawie bez znaczenia o tyle, że przedmiotem sprawy jest wykazanie przez Skarżącego, iż uchybienie terminu nastąpiło bez jego winy. Inaczej mówiąc, na tym etapie nie jest kwestionowana okoliczność doręczenia samej decyzji. Spór dotyczy jedynie przyczyn, dla których Skarżący nie mógł wnieść odwołania w terminie. Skarżący nie uprawdopodobnił, że uchybienie terminu nastąpiło bez jego winy, usiłował jedynie wykazać, że nie nastąpiło doręczenie decyzji. Ta zaś okoliczność została już jednak przesądzona w toku postępowania stwierdzającego uchybienie terminu do wniesienia odwołania. Sąd podkreślił, że w tym zakresie jest związany ustaleniami poczynionymi zarówno przez WSA w Gorzowie Wielkopolskim w sprawie o sygn. akt I SA/Go 137/06 jak i w wyroku NSA z 7 października 2008 r., sygn. akt II FSK 963/07. Skoro w wyniku tych postępowań ustalono, że nastąpiło skuteczne doręczenie decyzji w dniu 28 marca 2005 r. w sposób określony w art. 150 § 1 Ordynacji podatkowej, to Skarżący winien wykazać, że uchybienie terminu do wniesienia odwołania nastąpiło bez jego winy, a ta okoliczność nie została przez Skarżącego wykazana. Sąd nie podzielił stanowiska Skarżącego, że siedmiodniowy termin do wniesienia podania o przywrócenie terminu winien być liczony od daty wydania wyroku przez NSA, tj. od 7 października 2008 r. Z akt sprawy wynika bowiem jednoznacznie, że Skarżącemu doręczono skutecznie decyzję w dniu 28 marca 2005 r. Skarżący nie uprawdopodobnił okoliczności, z których wynikałoby, że od tej daty nastąpiły okoliczności, zdarzenia, za które nie ponosi on winy, a które uniemożliwiły mu wniesienie odwołania w terminie. Skarżący, w ocenie Sądu, miał świadomość, że jego odwołanie zostało wniesione po terminie, już w chwili doręczenia mu postanowienia z 5 grudnia 2005 r. stwierdzającego uchybienie terminu do wniesienia odwołania. Reasumując Sąd stwierdził, że Organ podatkowy w sposób prawidłowy zastosował w sprawie art. 162 Ordynacji podatkowej i odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Również przeprowadzone w tym względzie postępowanie nie naruszyło zasad wyrażonych w Ordynacji podatkowej, w szczególności w zakresie podnoszonych przez Skarżącego zarzutów uchybienia przepisom art. 121, art. 122, art. 123 oraz art. 180 § 1 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku Strona zarzuciła naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 134 § 1, art. 141 § 4, art. 145 § 2 w zw. z § 1 pkt 1 lit. c i art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) - zwanej dalej P.p.s.a. - w zw. z art. 162 § 2 Ordynacji podatkowej przez niewłaściwe zastosowanie polegające na oddaleniu skargi na podstawie błędnego przyjęcia, że siedmiodniowy termin do złożenia wniosku o przywrócenie terminu należy liczyć od doręczenia postanowienia stwierdzającego uchybienie terminu, a nie od daty ostatecznego zakończenia postępowania dotyczącego uchybienia terminu. Ponadto Skarżący zarzucił naruszenie art. 134 § 1, art. 141 § 4, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i § 2 oraz art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 162 § 1, art. 121, art. 122, art. 123, art. 150 § 2, art. 180 § 1 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej przez niewłaściwe zastosowanie i oddalenie skargi w oparciu o błędne przyjęcie, że fakt awizowania przesyłki wyklucza możliwość zaginięcia awizo i niedotarcia do odbiorcy. Okoliczność ta uprawdopodabnia brak winy Skarżącego w niezachowaniu terminu, gdyż ani przesyłki, ani awizo nie odebrał. Naruszenie to miało miejsce także przez brak należytej oceny przez Sąd, czy Organ dostatecznie rozważył warunki przywrócenia terminu, mimo braku wyczerpującego ustalenia przez Organ stanu faktycznego sprawy z uwagi na odmowę przeprowadzenia dowodu z przesłuchania świadków oraz zastąpienie dowodu z przesłuchania dowodem z pisemnego oświadczenia. Na tej podstawie Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Organ podatkowy wniósł o jej oddalenie i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie jest zasadna. Odnosząc się do zarzutów skargi kasacyjnej należy na wstępie wyjaśnić, że rozpatrując wniosek o przywrócenie terminu do dokonania czynności w postępowaniu podatkowym - czyli w tym przypadku do wniesienia odwołania od decyzji ustalającej zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999 r. od dochodów z nieujawnionych źródeł przychodów – Organ podatkowy przed merytorycznym rozpatrzeniem tegoż wniosku powinien zbadać, czy wniosek spełnia warunki formalne. Art. 162 § 2 Ordynacji podatkowej wymienia dwa takie wymogi formalne: po pierwsze, wniosek o przywrócenie terminu musi być złożony w terminie 7 dni od ustania przyczyny uchybienia terminowi, po drugie, wraz z wniesieniem podania zainteresowany obowiązany jest dokonać czynności, której przekroczony termin dotyczy. Choć Organy podatkowe uczyniły w tej sprawie inaczej – co może budzić zdziwienie w świetle oczywistego charakteru poszczególnych przesłanek przywrócenia terminu w postępowaniu podatkowym – nie jest to oczywiście błąd, który mógłby uzasadniać uchylenie zaskarżonego postanowienia, bowiem rozstrzygnięcie – oddalenie wniosku Strony – było w tej sprawie prawidłowe. Z uwagi na okoliczności niniejszej sprawy Naczelny Sąd Administracyjny rozważy tylko pierwszy z przywołanych warunków formalnych – to bowiem właśnie tej kwestii dotyczy spór między Skarżącym a Organami podatkowymi. Autor skargi kasacyjnej w imieniu Strony, uzasadniając zarzut naruszenia art. 134 § 1, art. 141 § 4, art. 145 § 2 w zw. z § 1 pkt 1 lit. c i art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 162 § 2 Ordynacji podatkowej, argumentuje, że z uwagi na fakt, iż Strona w niniejszej sprawie kwestionowała fakt doręczenia jej decyzji wymiarowej, a więc także fakt uchybienia terminu do wniesienia odwołania, złożenie wniosku o przywrócenie terminu było przed ostatecznym rozstrzygnięciem kwestii uchybienia terminu niecelowe. W jego ocenie, nie można mówić o uchybieniu terminu, gdy Strona kwestionuje doręczenie decyzji. Zanim kwestia wniesienia odwołania z uchybieniem terminu nie zostanie rozstrzygnięta ostatecznie (czyli przy wykorzystaniu wszystkich przysługujących środków odwoławczych), składanie wniosku o przywrócenie terminu jest przedwczesne, a będzie ono celowe dopiero wtedy, gdy Strona uzna, że odwołanie wniesiono po terminie. To zaś nastąpi, gdy nie będzie ona korzystać z dostępnych środków odwoławczych albo też organy państwa prawomocnie stwierdzą, że postanowienie o uchybieniu terminu było prawidłowe. Autor skargi kasacyjnej stwierdził ponadto, że nie jest prawidłowe stanowisko Sądu, iż samo doręczenie Stronie postanowienia o uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania skutkuje u Strony świadomością wniesienia odwołania po terminie. Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela stanowiska i nie popiera argumentacji przedstawionej w tym zakresie w skardze kasacyjnej. Na wstępie wyjaśnienia wymaga, że art. 162 § 2 Ordynacji podatkowej precyzyjnie określa, od jakiego dnia należy liczyć siedmiodniowy termin do złożenia wniosku o przywrócenie terminu. Jest to dzień, w którym ustała przyczyna uchybienia terminowi. W niniejszym postępowaniu przyczyną, z powodu której Skarżący nie wniósł odwołania w terminie, był fakt braku wiedzy o wydaniu i doręczeniu mu w trybie art. 150 § 1 Ordynacji podatkowej decyzji wymiarowej, a w konsekwencji o biegu terminu do wniesienia odwołania. Nie może budzić wątpliwości, że Skarżący na pewno dowiedział się o decyzji w dniu 5 września 2005 r., kiedy to zgłosił się do Urzędu Skarbowego, by ją odebrać, natomiast o tym, że jego odwołanie jest spóźnione – z całą pewnością z postanowienia Organu z dnia 5 grudnia 2005 r. o wniesieniu tegoż odwołania z uchybieniem terminu. Od dnia następującego po tym właśnie dniu - 5 grudnia 2005 r. - rozpoczął bieg siedmiodniowy termin do złożenia wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. Podkreślenia wymaga bowiem, że ustanie przyczyny uchybienia terminowi jest okolicznością obiektywną, niezależną od przekonania Strony, iż przeszkoda ta ustała. Z uwagi na powyższe błędne jest stanowisko Strony przedstawione w skardze kasacyjnej w tym przedmiocie. Naczelny Sąd Administracyjny stoi na stanowisku, że nie znajduje uzasadnienia prawnego twierdzenie, iż nie można mówić o uchybieniu terminu do wniesienia odwołania, gdy Strona kwestionuje doręczenie jej decyzji. Fakt uchybienia terminu jest bowiem kategorią obiektywną: czyjekolwiek uznanie, wiedza czy wola pozostają bez wpływu na tę okoliczność. Z uwagi na powyższe, nie można podzielić stanowiska, że złożenie wniosku o przywrócenie terminu przed prawomocnym ustaleniem przez organy państwowe, że terminowi uchybiono, jest bezprzedmiotowe. To rzeczą organów podatkowych jest, by tak przeprowadzić postępowanie w sprawie, żeby fakt kwestionowania doręczenia zastępczego decyzji wymiarowej uwzględnić. Ponownego podkreślenia wymaga, że w świetle art. 162 § 2 Ordynacji podatkowej wniosek o przywrócenie terminu należy złożyć w terminie 7 dni od ustania przyczyny uchybienia terminowi. Okoliczności, na którą powołuje się Strona w skardze kasacyjnej, ani żadnej poza wyżej wskazaną, przepis ten nie przewiduje. Za bezpodstawne należy uznać rozważania Strony co do tego, kiedy złożenie wniosku o przywrócenie terminu jest "celowe" (karta 5 akt NSA). Co więcej, z całą pewnością nie może być zaaprobowane stanowisko, zgodnie z którym "celowe" będzie złożenie wniosku o przywrócenie terminu wówczas, gdy to Strona uzna, że odwołanie wniesiono po terminie. Przepisy ustawy Ordynacja podatkowa regulują wyczerpująco instytucję przywrócenia terminu. Instytucja ta zapewnia Stronie, która nie dokonała czynności w postępowaniu w terminie bez swojej winy, możliwość uniknięcia negatywnych skutków procesowych uchybienia terminu. Jednakże skorzystanie z dobrodziejstwa tej instytucji wymaga dostosowania się przez Stronę do precyzyjnie wskazanych wymogów formalnych. Strona, która tego nie uczyni, naraża się na zamknięcie sobie drogi do rozpoznania jej sprawy. Jak wcześniej wyjaśniono, okoliczność uchybienia terminu ma charakter obiektywny i uznanie przez Stronę, że terminowi uchybiono, pozostaje bez znaczenia. Powyższe prowadzi do wniosku, że nie jest uzasadnione stanowisko Skarżącego, że termin do złożenia wniosku o przywrócenie terminu należało w tej sprawie liczyć od dnia 7 października 2008 r., czyli od dnia prawomocnego przesądzenia przez NSA, że Skarżący wniósł odwołanie po terminie. Podsumowując powyższy wątek należy uznać, że Sąd w zaskarżonym wyroku prawidłowo stwierdził, że w niniejszej sprawie wniosek o przywrócenie terminu wniesiono po upływie siedmiodniowego terminu, o którym mowa w art. 162 § 2 Ordynacji podatkowej. To właśnie ta okoliczność powinna była zostać uznana przez Organy podatkowe za uzasadniającą oddalenie wniosku o przywrócenie terminu. Zrozumiałe jest natomiast działanie Sądu, który pomimo stwierdzenia powyższego uchybienia, chcąc uniknąć zarzutu naruszenia zakazu reformationis in peius, rozważył także zaistnienie w tej sprawie przesłanki braku winy w uchybieniu terminu. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że Sąd prawidłowo ocenił, iż Skarżący nie wykazał w tej sprawie braku winy w uchybieniu terminu. Nie wskazał on na żadne okoliczności, które uprawdopodabniałyby brak jego winy. Z całą pewnością za takie nie można uznać gołosłownych i niczym nie popartych sugestii o zaginięciu czy też kradzieży awizo. Oceny tej nie mogłoby zmienić także przeprowadzenie dowodu z przesłuchania Skarżącego i jego żony, czy też pracowników Spółdzielni. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, nie świadczy też o braku winy ani fakt, że Skarżący nie odebrał decyzji, ani też to, że jego żona nie odebrała awizo. Okoliczności te są bowiem nie przyczyną, lecz skutkiem nieznanych dla Sądu faktów, z powodu których decyzja do Skarżącego nie dotarła. Dodatkowej uwagi wymaga, że okoliczności faktyczne opisane przez Stronę w piśmie z dnia 17 kwietnia 2011 r. mające świadczyć o tym, że odmowa przywrócenia terminu jest dla Skarżącego "krzywdząca", muszą pozostać bez wpływu na treść rozstrzygnięcia. Przepisy ustawy Ordynacja podatkowa precyzyjnie wskazują warunki przywrócenia terminu, a organy podatkowe (a pośrednio sądy dokonujące kontroli działania administracji publicznej) nie mogą stosować ich wybiórczo wobec poszczególnych obywateli. Z uwagi na powyższe, Naczelny Sąd Administracyjny w oparciu o art. 184 P.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną. O kosztach postępowania orzeczono w oparciu o art. 204 pkt 1 w zw. z art. 205 § 2 P.p.s.a.