III SA/Wa 1058/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia NSA Krystyna Chustecka, Sędziowie Sędzia WSA Bożena Dziełak, Sędzia WSA Alojzy Skrodzki (sprawozdawca), Protokolant Robert Powojski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 października 2009 r. sprawy ze skargi R. G. na postanowienie Ministra Finansów z dnia [...] kwietnia 2009 r. nr [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Ministra Finansów z dnia [...] lutego 2009 r. nr [...], 2) stwierdza, że uchylone postanowienia nie mogą być wykonane w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz R. G. kwotę 200 zł (słownie: dwieście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Minister Finansów działając na podstawie art. 233 § 1 oraz art. 239 i art. 216 § 1 w związku z art. 14 g § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r., nr 8, poz. 60 ze zm., dalej: "Ordynacja podatkowa") utrzymał w mocy własne postanowienie z dnia [...] lutego 2009 r. o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku w sprawie wydania interpretacji indywidualnej. Z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia wynika, że został złożony przez R. G., dalej: "Strona", "Skarżący", "Wnioskodawca" wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. W przedmiotowym wniosku Skarżący wskazał, iż 29 grudnia 2006 r. zawarł umowę zlecenia o zarządzanie przedsiębiorstwem państwowym, którego głównym celem było doprowadzenie do prywatyzacji tego przedsiębiorstwa. Umowa zlecenia została zawarta na okres trzech lat, tj. od 29 grudnia 2006 r. do 28 grudnia 2009 r. i przewidywała wypowiedzenie umowy przez każdą ze stron z jednomiesięcznym okresem wypowiedzenia, w przypadku nie zatwierdzenia programu zmian i usprawnień (powyższy program został zatwierdzony przez Radę Nadzorczą w dniu 5 kwietnia 2007 r. a przez Wojewodę M. w dniu 24 maja 2007 r.). We wniosku Skarżący wskazał, iż dopiero zatwierdzenie programu dawało możliwość Stronie przewidywania, iż umowa będzie trwała i w najbliższej przyszłości nie zostanie rozwiązana. Terminy płatności wynagrodzenia ustalone zostały w umowie na dzień płatności wynagrodzeń w przedsiębiorstwie, a za okres od 29.12.2006 r. do 31.12.2006 r. wypłata została ustalona na dzień wypłaty wynagrodzenia za styczeń 2007 r. Następnie 24 kwietnia 2007 r. skarżący zarejestrował prowadzoną działalność gospodarczą z przedmiotem działalności obejmującym: - 74.14.A Doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania oraz - 74.14.B Zarządzanie i kierowanie w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej. Ponieważ wartość sprzedaży przekroczyła 10 tys. euro w kwietniu 2007 r., w ocenie Skarżącego, powstał obowiązek w VAT właśnie w tym miesiącu. W związku z powyższym, Strona dokonała zgłoszenia rejestracyjnego na potrzeby podatku VAT. Jednak od pracownika urzędu skarbowego uzyskała informację, iż powinna zarejestrować się w styczniu 2007 r., ponieważ usługi jakie wykonuje wykluczają możliwość zastosowania zwolnienia przewidzianego w art. 113 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm.), dalej: "ustawa o VAT". Mając na uwadze taki stan faktyczny, Skarżący zapytał Ministra Finansów czy zwolnienie od podatku przewidziane w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT i utrata tego zwolnienia przewidziana w art. 113 ust. 5 ustawy o VAT ma zastosowanie w przypadku rozpoczęcia z dniem 1 stycznia danego roku sprzedaży opodatkowanej, czy też w takim przypadku ma zastosowanie art. 113 ust. 5 ustawy o VAT i w związku z tym podatnik nie ma prawa do zwolnienia do czasu sprzedaży opodatkowanej do wysokości równowartości w złotych 10.000 euro ? Ponadto Skarżący zapytał organ o okoliczności mające mieć wpływ na ocenę perspektywiczną wartości sprzedaży w roku podatkowym ? Przedstawiając własne stanowisko Skarżący, wskazał iż w terminie zgłosił obowiązek podatkowy jako czynnego podatnika VAT i prawidłowo rozpoczął uiszczanie tegoż podatku. Wnioskodawca zaznaczył, iż w 2006 r. nie dokonywał opodatkowanej sprzedaży. W okresie od 1 stycznia 2007 r. do 31 marca 2007 r. wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła kwoty wyrażonej w złotych odpowiadającej równowartości 10.000 euro. Wnioskodawca zauważa, iż dopiero po zatwierdzeniu Programu zmian i usprawnień przez Radę Nadzorczą w dniu 5 kwietnia 2007 r. mógł przewidywać trwałość umowy. Tym samym zgłoszenie się jako czynny podatnik VAT było, według Strony, właściwe. W przekonaniu Wnioskodawcy, inna interpretacja art. 113 ust. 1 w związku z art. 113 ust. 9 ustawy o VAT wykluczałaby ulgę dla drobnych przedsiębiorców rozpoczynających działalność pierwszego dnia roku podatkowego jak również podatnika nie mającego pewności, co do trwałości stanu prawnego, z którego obliczana jest wartość sprzedaży. Minister Finansów wydając interpretację uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe. Organ stwierdził, że na mocy art. 113 ust. 1 ustawy o VAT zwalnia się od podatku podatników, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty wyrażonej w złotych odpowiadającej równowartości 10.000 euro. Wyjaśnił, że zgodnie z art. 113 ust. 9 ustawy o VAT podatnik rozpoczynający wykonywanie czynności określonych w art. 5 w trakcie roku podatkowego jest zwolniony od podatku, jeżeli przewidywana przez podatnika wartość sprzedaży nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej sprzedaży, kwoty wyrażonej w ust. 1 lub w ust. 8. W myśl art. 113 ust. 13 pkt 2 ustawy o VAT zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9 nie stosuje się do podatników świadczących usługi prawnicze oraz usługi w zakresie doradztwa. Organ zwrócił uwagę, iż w przepisie tym nie został wskazany symbol PKWiU odnoszący się wprost do konkretnych usług prawniczych i doradczych. Z powyższego wywiódł zatem, iż świadczenie usług określonych w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług jako usługi prawnicze czy usługi doradztwa, wyłącza prawo do korzystania ze zwolnienia podmiotowego wymienionego w art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT. Organ podniósł, że do celów podatku od towarów i usług stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług, o której mowa w § 3 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), (Dz. U. Nr 42, poz. 264 ze zm.). Według powyższej klasyfikacji wykonywane przez Stronę usługi mieszczą się w ugrupowaniu PKWiU 74.14 "Usługi doradztwa w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania". Usługi te na mocy art. 5 ustawy o VAT podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a podatnik świadczący przedmiotowe usługi nie może korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 9 ww. ustawy. W związku z powyższym organ stwierdził, że Strona winna była opodatkować świadczone przez siebie usługi poczynając od miesiąca, w którym dokonała pierwszej czynności w tym zakresie. Na mocy art. 96 ust. 1 powołanej ustawy podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne. Wyrokiem z dnia 3 września 2008r. sygn. akt III SA/Wa 723/08 powyższą interpretację uchylono. Dokonując oceny wydanej interpretacji Sąd stwierdził, iż organ wydający interpretację w sposób nieuprawniony dokonał samodzielnie klasyfikacji czynności (usług) wykonywanych przez Stronę. Sąd wyrokował, iż w postępowaniu o udzielenie interpretacji organ nie jest uprawniony do dokonywania samodzielnych ustaleń faktycznych, ponad to, co podała Strona. Jeśli, w ocenie organu, informacja zawarta we wniosku nie jest wystarczająca do wydania orzeczenia interpretacyjnego, organ w trybie art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej winien wezwać wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni. Przed wydaniem interpretacji, skierowano do Strony wezwanie do uzupełnienia stanu faktycznego. W wezwaniu zobowiązano Wnioskodawcę do: 1) podania klasyfikacji statystycznej usług świadczonych przed zarejestrowaniem działalności gospodarczej, 2) podania klasyfikacji statystycznej usług świadczonych po zarejestrowaniu działalności gospodarczej. 3) podania wartości sprzedaży osiągniętej przed faktyczną rejestracją w podatku od towarów i usług, 4) określenia, jakie okoliczności faktyczne i prawne stanowiły przesłankę dla złożenia deklaracji podatkowej dla podatku od towarów i usług po upływie terminów ustawowych W wezwaniu podkreślono, iż kluczowym elementem pozwalającym jednoznacznie rozstrzygnąć, czy w zaistniałej sytuacji możliwe jest korzystanie ze zwolnienia podmiotowego w podatku od towarów i usług, jest dokonanie prawidłowej klasyfikacji usługi wg Polskiej Klasyfikacji Towarów i Usług. Zgodnie z przepisem art. 8 ust. 3 ustawy o VAT usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119 ustawy o VAT. W wezwaniu organ pouczył, iż nieuzupełnienie wniosku w wyznaczonym terminie spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia. W odpowiedzi na przedmiotowe wezwanie, Wnioskodawca udzielił odpowiedzi na zagadnienie 3 i 4. Nie przedstawił natomiast klasyfikacji statystycznej świadczonych usług - w przesłanej korespondencji odwołał się wyłącznie do Polskiej Klasyfikacji Działalności Gospodarczej (Dz. U z 2007r. Nr 251) podając, iż jego działalność sklasyfikowana została jako 74.14.B -zarządzanie i kierowanie w zakresie działalności gospodarczej. Minister Finansów postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2009 r. pozostawił wniosek Strony w sprawie wydania interpretacji indywidualnej bez rozpatrzenia. W uzasadnieniu wskazał, że w tym stanie sprawy rozważenie o braku bądź nie, prawa do korzystania ze zwolnienia podmiotowego określonego w art. 113 ustawy o VAT, nie było możliwe. W związku z powyższym rozstrzygnięciem, Skarżący wniósł zażalenie. Strona w rzeczonym zażaleniu wnioskowała o rozpatrzenie merytoryczne sprawy, podając iż w przedstawionej sprawie pomyłkowo nie podała klasyfikacji statystycznej świadczonych usług. Organ utrzymał w mocy ww. postanowienie z dnia [...] lutego 2009 r. o pozostawieniu wniosku w sprawie wydania interpretacji indywidualnej bez rozpatrzenia. Na powyższe rozstrzygnięcie Skarżący złożył pismem z dnia 18 maja 2009 roku skargę, zarzucając naruszenie art. 121 § 1 i art. 125 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez pominięcie wyjaśnienia skarżącego w zażaleniu z dnia 11 marca 2009 roku, w którym podano żądane dane w PKWiU w miejsce uprzednio omyłkowo wskazanych danych według PKD. W związku z powyższym wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości. W uzasadnieniu skargi podniósł, że w postępowaniu naruszono fundamentalną zasadę prowadzenia postępowania podatkowego w zaufaniu do organów podatkowych i działania w sprawie wnikliwie i szybko posługując się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do załatwienia sprawy. Skarżący wskazał, iż w zażaleniu podał prawidłowe numery klasyfikacji PKWiU, które umożliwiły wydanie interpretacji wobec udzielenia odpowiedzi na żądane pytania. Omyłka skarżącego została więc sprostowana i nic nie stało na przeszkodzie do wydania interpretacji. Pomimo tego, Dyrektor Izby Skarbowej pozostawił wniosek o wydanie interpretacji bez rozpatrzenia. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów, w całości podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu oraz wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje; skarga zasługuje na uwzględnienie. Jedna z przyczyn pozostawienia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej bez rozpatrzenia wiąże się z tym, że wniosek nie spełnia wymogów określonych w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, a więc nie zawiera wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego lub nie zawiera przedstawienia własnego stanowiska wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej tego stanu lub zdarzenia. W odniesieniu do przyczyny pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia na podstawie art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej wydanie postanowienia powinno być poprzedzone wezwaniem wnioskodawcy do uzupełnienia lub poprawienia wniosku. Obowiązek taki wynika z art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej, który należy stosować w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej. Wobec tego, pozostawienie wniosku bez rozpatrzenia może nastąpić dopiero wówczas, gdy wnioskodawca nie uzupełni lub nie poprawi wniosku w wyznaczonym przez organ terminie. Odnosząc powyższe do rozpoznawanej sprawy należy w pierwszej kolejności odwołać się do wyroku z 3 września 2008 r. sygn. akt III SA/Wa 723/08, w którym Sąd uchylając interpretację Ministra Finansów wskazał, iż "w oparciu o przedstawiony przez nią we wniosku stan faktyczny, brak było przesłanek do przyjęcia(przez Ministra Finansów - przyp. Sądu), iż przedmiot działalności podatnika wskazany w zgłoszeniu rejestracyjnym dokonanym w kwietniu 2007 r. jest jednoznaczny z zakresem usług świadczonych przez niego w okresie poprzedzającym wpis do ewidencji (tj. w okresie od stycznia do marca 2007r.). W przekonaniu Sądu, treść wniosku o udzielenie interpretacji wymagała sprecyzowania, jakie konkretnie czynności wykonywała ona w ramach zarządzania przedsiębiorstwem państwowym w okresie styczeń - marzec 2007. Dopiero złożone przez stronę stosowne wyjaśnienia w tym zakresie, mogły stać się przedmiotem analizy w kontekście określonego w art. 113 ust. 13 pkt 2 ustawy o VAT wyłączenia możliwości zastosowania zwolnienia podmiotowego, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i ust. 9 tej ustawy. Z twierdzeń podatnika zawartych w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, jak również w skardze wynika, iż w badanym okresie nie świadczył on żadnych usług doradczych, a jedynie usługę zarządzania przedsiębiorstwem, państwowym. Tego rodzaju okoliczności w najpełniejszy sposób wyjaśnione mogą być, jak podano wyżej wyroku w stosownym postępowaniu." Z zaleceń Sądu wynikało zatem, iż organ ma za zadanie ustalenie rodzaju usług jakie wykonywał Skarżący. W celu ustalenia tego faktu Sąd nie wskazał, aby odbyło się to poprzez podanie przez Skarżącego symbolu PKWiU odnośnie świadczonych usług. Skarżący w odpowiedzi na wezwanie wskazał jednoznacznie, iż zarówno przed zarejestrowaniem działalności jak i po zarejestrowaniu działalności świadczył usługi polegające na zarządzaniu i kierowaniu w zakresie działalności gospodarczej o symbolu 74.14.B. Mając taki stan faktyczny, zdaniem Sądu, Minister Finansów nie mógł pozostawić wniosku o interpretację bez rozpoznania, tylko z tego względu, że strona nie wskazała symbolu PKWiU świadczonych usług a symbol PKD. Skarżący wskazał, iż wykonuje usługi polegające na zarządzaniu i kierowaniu w zakresie działalności gospodarczej. Ponadto, w aktach sprawy znajdowała się umowa, w której wskazano, iż przedmiotem tej umowy jest zarządzanie przedsiębiorstwem państwowym Centrala Nasienna. W tym miejscu należy przypomnieć, iż to w związku z tą umową skarżący zwrócił się do organu o wydanie interpretacji. W postępowaniu w przedmiocie interpretacji organ ma obowiązek przyjąć taki stan faktyczny, jaki podaje podatnik i w oparciu o ten stan faktyczny udzielić interpretacji. Jeżeli dane podane przez podatnika nie będą pokrywały się z rzeczywistością, wtedy nie będzie można mówić o związaniu organu wydaną interpretacją. Reasumując, organ zobowiązany był wydać interpretację w oparciu o informację skarżącego, że wykonywał on przed i po zarejestrowaniu działalności gospodarczej usługi polegające na zarządzaniu i kierowaniu w zakresie działalności gospodarczej. Z powyższych względów należało na podstawie art. 146 § 1 ppsa uwzględnić skargę.