I SA/Po 738/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Jerzy Małecki Sędziowie NSA Sylwia Zapalska NSA Włodzimierz Zygmont /spr./ Protokolant st.sekr.sąd. Joanna Świdłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 października 2009 r. sprawy ze skargi S. sp. z o.o. w S. na interpretację indywidualną Ministra Finansów - działającego przez organ upoważniony do wydania interpretacji – Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług I. uchyla zaskarżoną interpretację; II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącego kwotę [...] zł ([...] złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. /-/ W. Zygmont /-/ J. Małecki /-/ S. Zapalska Wnioskiem z dnia 24 marca 2009 r. [...] sp. z o.o. zwróciła się o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. We wniosku przedstawiła stan faktyczny, z którego wynikało, że jest firmą handlową zajmującą się sprzedażą towarów, i w celu uatrakcyjnienia swojej oferty prowadzi działalność promocyjną przekazując swoim kontrahentom (hurtowniom) oraz bezpośrednim konsumentom, nieodpłatnie własne wyroby (kawa) oraz gadżety (parasolki, długopisy, kubki), upominki (koszulki), ekspresy do kawy (nagrody w konkursie dla konsumentów) oraz inne towary wizualizujące markę spółki. W odniesieniu do tak przedstawionego stanu faktycznego sformułowano pytanie, czy nieodpłatne przekazanie nagród, gadżetów lub innych upominków stanowiących formę reklamy spółki podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdy przysługiwało jej prawo do odliczenia podatku naliczonego? Wyrażając własne stanowisko skarżąca spółka podniosła, że zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.; dalej: ustawa o PTU), wszelkie czynności nieodpłatnego przekazania przez podatnika towarów na cele związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w tym na cele reklamy, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. A zatem, jeżeli Spółka dokonuje nieodpłatnej dostawy towarów w celu promocji i reklamy swojego przedsiębiorstwa, to takie czynności nie powodują powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług, mimo iż przy zakupie dokonano odliczenia podatku naliczonego. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działając w imieniu Ministra Finansów, na mocy upoważnienia wynikającego z § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.), w wydanej w dniu 5 maja 2009 r. interpretacji indywidualnej znak [...] - uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe. W uzasadnieniu organ podatkowy wyjaśnił, że zgodnie z przepisami ustawy o PTU nieodpłatne przekazanie różnego rodzaju nagród, gadżetów lub innych upominków stanowiących reklamę Spółki, co do zasady traktowane jest jako związane z prowadzonym przedsiębiorstwem, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż miała ona prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu tych towarów. Wyjątek stanowią wydane nieodpłatnie gadżety, które spełniają definicję małych prezentów w myśl art. 7 ust. 4 ustawy o PTU. W wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa w spółka wezwała do zmiany interpretacji i potwierdzenia jej stanowiska przedstawionego we wniosku. Spółka zarzuciła interpretacji naruszenie art. 121 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. - Dz. U. z 2005 r. Nr 8, .poz. 60 ze zm.), poprzez brak odniesienia do wskazanych we wniosku wyroków sadów. W odpowiedzi na powyższe wezwanie Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w wyniku ponownej analizy sprawy, z uwzględnieniem zarzutów przytoczonych w wezwaniu, stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji. Spółka w skardze domagała się uchylenia interpretacji w całości oraz zasądzenia od organu na swoją rzecz zwrotu kosztów postępowania. Interpretacji zarzuciła naruszenie: - prawa materialnego, tj. art. 7 ust. 2 ustawy o PTU, - prawa proceduralnego, tj. art. 14c oraz art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej. Uzasadniając skargę przedstawiła dotychczasową argumentację. Na poparcie swojego stanowiska powołała się na orzecznictwo sądów administracyjnych. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w odpowiedzi na skargę stwierdził, iż w udzielonej interpretacji nie naruszył prawa i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga zasługiwała na uwzględnienie. Organ podatkowy, wydając zaskarżoną indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego, dokonał błędnej oceny prawnej stanu faktycznego przedstawionego przez skarżącą we wniosku. Na wstępie należy podkreślić, że obowiązek opodatkowania czynności opisanych przez skarżącą we wniosku organ podatkowy wywiódł z art. 7 ust. 2 ustawy o PTU, zgodnie z którym przez dostawę towarów rozumie się również przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w szczególności: 1) przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, 2) wszelkie inne przekazanie towarów bez wynagrodzenia, w szczególności darowizny - jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub w części. Należy jednak wskazać, że w wyroku z dnia 23 marca 2009 r. (I FPS 6/08), NSA orzekając w poszerzonym składzie, dokonał wykładni art. 7 ust. 2 i 3 ustawy o PTU, stwierdzając, że przekazanie po dniu 1 czerwca 2005 r. przez podatnika bez wynagrodzenia towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele związane z tym przedsiębiorstwem nie stanowi dostawy towarów w świetle art. 7 ust. 2 i 3 ustawy o PTU, nawet jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem tych towarów. W powołanym wyroku NSA podkreślił, że z literalnego brzmienia części wstępnej art. 7 ust. 2 tej ustawy wynika wprost, że odnosi się on do takiego przekazania towarów, które nastąpiło wyłącznie na cele inne niż związane z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem. Oznacza to, że przepis ten pomija takie nieodpłatne przekazania towarów, które zostały dokonane na cele związane z przedsiębiorstwem prowadzonym przez podatnika. Czynności wymienione w ust. 2 w punktach 1 i 2 zostały podane jedynie jako przykłady (gdyż poprzedza je sformułowanie "w szczególności") wskazanego w części wstępnej tego ustępu przekazania towarów na cele inne niż związane z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem. W konsekwencji również wymienione w pkt 2 omawianego ustępu "wszelkie inne przekazanie towarów bez wynagrodzenia, w szczególności darowizny" to tylko takie przekazanie towarów, które zostało dokonane na cele inne niż związane z przedsiębiorstwem prowadzonym przez podatnika. Zauważając problem błędnej implementacji regulacji wspólnotowych w zakresie opodatkowania transakcji nieodpłatnych NSA podniósł, że gdy porównanie treści transponowanego przepisu dyrektywy unijnej z unormowaniem krajowym wskazuje, że nadanie uregulowaniu krajowemu znaczenia wynikającego z bezwarunkowej i precyzyjnej normy unijnej prowadziłoby do sprzeczności z gramatycznym brzmieniem przepisu krajowego, sąd powinien - jeśli podatnik domaga się zastosowania tej normy w sposób określony w dyrektywie - odmówić zastosowania normy prawa krajowego i umożliwić mu skorzystanie z prawa wspólnotowego. Jeśli jednak podatnik uznaje za korzystniejsze zastosowanie wadliwie sformułowanej w procesie transpozycji normy krajowej, brak jest podstaw do dokonywania wykładni prowspólnotowej tej normy i nakładania na podatnika obowiązków wynikających z samej dyrektywy. Podkreślono, że sąd administracyjny, jako sąd europejski zobowiązany jest do dokonywania wykładni prowspólnotowej przepisów prawa podatkowego. Powinien jej dokonywać tak dalece, jak to jest możliwe, aby osiągnąć wymagany przez dyrektywę stan rzeczy (prawny, gospodarczy, społeczny). Rezultaty tej wykładni jednak - przez rozszerzenie zakresu obowiązku podatkowego poza granice zakreślone przepisami krajowych ustaw podatkowych - nie mogą naruszać zasad wynikających z obowiązujących przepisów Konstytucji, godząc w prawa podatników. Przytoczone powyżej tezy wyroku NSA z dnia 23 marca 2009 r. nie pozostawiają wątpliwości, iż opisane przez spółkę, we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego, nieodpłatne przekazanie towarów na cele związane z prowadzonym przedsiębiorstwem nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu ustawy o PTU i nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Biorąc pod uwagę powyższe wyjaśnienia należy stwierdzić, że we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego skarżąca spółka wyraźnie wskazała, że nieodpłatne przekazanie towarów ma związek z prowadzonym przez spółkę przedsiębiorstwem. Analizowany powyżej przepis nie może zatem stanowić podstawy opodatkowania czynności, o których mowa we wniosku. Rozpoznając ponownie sprawę organ podatkowy winien zatem dokonać oceny stanu faktycznego z uwzględnieniem oceny prawnej zawartej w wyroku. Winien mieć na uwadze, że w niniejszej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 7 ust. 2 ustawy o PTU, gdyż on nie stanowi podstawy opodatkowania nieodpłatnego przekazania towarów, jeżeli czynności te były związane z prowadzonym przedsiębiorstwem. Przepis ten należy rozumieć w ten sposób, że przekazanie po dniu 1 czerwca 2005 r. przez podatnika bez wynagrodzenia towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele związane z tym przedsiębiorstwem nie stanowi dostawy towarów w świetle art. 7 ust. 2 i 3 ustawy o PTU, nawet jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem tych towarów. W tym stanie rzeczy Sąd, na podstawie przepisów art. 146§1 oraz art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.), orzekł jak w sentencji wyroku. /-/W. Zygmont /-/J. Małecki /-/S. Zapalska