I SA/Bk 399/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Mieczysław Markowski, Sędziowie sędzia WSA Urszula Barbara Rymarska (spr.), sędzia WSA Wojciech Stachurski, Protokolant Beata Borkowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 5 listopada 2009 r. sprawy ze skargi A. i J. T. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] lipca 2009 r. nr [...] w przedmiocie określenia łącznego dochodu za 2003 rok niepowodującego powstania zobowiązania podatkowego 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości, 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w B. na rzecz skarżących A. i J. T. kwotę 500 zł (słownie: pięćset złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Decyzją z [...] lipca 2009 r. nr [...], Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z [...] maja 2009 r. nr [...], wydaną m.in. na podstawie art. 21b pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm. (dalej w skrócie: "O.p.") w przedmiocie określenia małżonkom A. i J. T. (dalej także jako "Skarżący"), wysokości łącznego dochodu za 2003 r. niepowodującego powstania zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych w miejsce wykazanego w zeznaniu. Organy ustaliły, że Pan J. T. w 2003 r. uzyskiwał przychody z tytułu pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie przewozu osób do Belgii, której nie zarejestrował i nie opłacał z tego tytułu żadnych podatków. Ustalenia organy oparły na dowodach zgromadzonych w sprawie, a mianowicie na: ogłoszeniach w prasie regionalnej i belgijskiej o możliwości świadczenia usług przewozu osób do Belgii; informacji o odnotowanych faktach kontroli granicznej Pana J. T. na przejściach granicznych w miejscowościach Świecko - Frankfurt, Gubin - Goben oraz Kostrzyń – Kietz i zeznaniach osób korzystających z usług przewozu świadczonych przez Skarżącego oraz okolicznościach, z których wynika, że dni, w których odbywały się wyjazdy pokrywały się w całym okresie z systematycznie emitowanymi ogłoszeniami prasowymi w rubryce "[...]" o treści "Bruksela czwartek najtaniej", tel. [...]", co świadczyło o gotowości ogłaszającego się do odpłatnego wykonywania usług przewozu osób oraz fakcie, że Pan J. T. był właścicielem samochodu służącego do przewozu 9 osób, marki [...]. Organ odwoławczy wskazał, że Pan J. T. nie prowadził ewidencji, z której wynikałyby dane niezbędne do określenia podstawy opodatkowania. W tej sytuacji, stosownie do treści art. 23 § 1 O.p., organ I instancji określił podstawę opodatkowania w drodze oszacowania. Z uwagi na brak danych niezbędnych do zastosowania jednej z metod oszacowania przewidzianych w art. 23 § 3 O.p., mając na uwadze treść art. 23 § 4 O.p., oszacowania podstawy opodatkowania dochodu osiągniętego przez Pana J. T. z tytułu prowadzenia w 2003 r. działalności gospodarczej w zakresie przewozu osób do Belgii dokonano w oparciu o wyjaśnienia udzielone przez podmioty prowadzące działalność gospodarczą o podobnym zakresie i w podobnych warunkach oraz w oparciu o zgromadzony materiał dowodowy. Szacowanie podstawy opodatkowania oparte zostało zdaniem organu odwoławczego na realnych założeniach uzasadniających warunki prowadzenia działalności gospodarczej. Dlatego też organ ten zaaprobował uzyskany wynik oszacowania. Dyrektor Izby Skarbowej za bezzasadny uznał zarzut, iż stan zdrowia J. T. oraz jego pobyt w szpitalu psychiatrycznym w 2003 r. nie pozwalały na ewentualne wykonywanie usług transportowych, z uwagi na nie przedłożenie dowodów potwierdzających tę okoliczność. W ocenie organu odwoławczego, nie znajduje uzasadnienia twierdzenie, iż organ kontroli skarbowej zawyżył podstawę opodatkowania poprzez jej oszacowanie bez pomniejszenia o należny podatek od towarów i usług. Organ podniósł, że po przeprowadzeniu postępowania kontrolnego Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. postanowieniem z [...] maja 2009 r. nr [...] umorzył postępowanie kontrolne w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od lutego do grudnia 2003 r. W świetle powyższego należy stwierdzić, iż skoro w 2003 r. Panu J. T. nie określono zobowiązania w podatku od towarów i usług oraz taki podatek nie był wpłacany, na podstawie art. 14 ust. 1 z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm. (dalej w skrócie: "u.p.d.o.f."), nie należało pomniejszać o podatek od towarów i usług oszacowanego przychodu osiągniętego przez Pana J. T. z tytułu wykonywanej działalności gospodarczej w zakresie przewozu osób. W związku z powyższym organ kontroli skarbowej prawidłowo do określenia podstawy opodatkowania przyjął oszacowany przychód brutto. W decyzji wskazano również, że do odliczenia od podatku dochodowego z lat poprzednich przyjęto wysokość wydatków mieszkaniowych, na podstawie ustaleń zawartych w dokumencie urzędowym, tj. wyniku kontroli Nr [...] z [...] października 2008 r., wydanym przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. wobec Pani A. T., który zgodnie z art. 194 § 1 O.p. jest dowodem tego, co zostało w nim stwierdzone. W skardze złożonej do tut. Sądu Skarżący wnieśli o uchylenie w całości skarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w B. jako niezgodnej z prawem oraz zasądzenie od organu na ich rzecz kosztów postępowania, według norm przepisanych. Skarżonej decyzji zarzucono naruszenie: 1) art. 14 ust. 1 u.p.d.o.f. w uwagi na ustalenie kwoty dochodu bez pomniejszenia o należny podatek od towarów i usług, 2) art.21 § 3 O.p. z uwagi na fakt, iż Dyrektor Izby Skarbowej w B. nie wydając decyzji określającej Pani A. T. wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2002 r., w skarżonej decyzji wskazuje wysokość kwoty tzw. ulgi mieszkaniowej z lat poprzednich do odliczenia od podatku należnego za 2003 r. w kwocie 9.248,17 zł, która to kwota wynika z dokumentu urzędowego wyniku kontroli z [...] października 2008 r., wydanego kontrolowanej, a nie zeznania podatkowego złożonego przez A. T. za rok podatkowy 2002 r. z którym to zeznaniu została wskazana przez podatniczkę kwota w wysokości 9.766,52 zł, a który to dokument urzędowy zgodnie z prawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z 2 marca 2009 r. (sygn. akt SA/Bk 8/09) nie może być uznany za decyzję określającą wysokość należnych zobowiązań podatkowych za rok 2002 r., 3) art. 122 O.p. z uwagi na fakt, iż Dyrektor Izby Skarbowej nie podjął wszelkich niezbędnych czynności mających za cel wyjaśnienie stanu faktycznego co spowodowało błędne ustalenie, iż Pan J. T. w roku podatkowym 2003 r. wykonywał odpłatne usługi w zakresie transportu osób na terenie Unii Europejskiej, 4) art. 188 O.p. z uwagi na fakt, iż organ odwoławczy nie przeprowadził na żądanie strony koniecznego i niezbędnego postępowania uzupełniającego stwierdzając jedynie lakonicznie w uzasadnieniu postanowienia z [...] lipca 2009 r., iż wszelkie okoliczności związane z przedmiotowym postępowaniem zostały wyjaśnione na podstawie innych dokumentów, między protokołów z kontroli sporządzonych przez kontrolujących, co jest bezspornie niezgodne ze stanem faktyczny, gdyż ustalenia kontrolujących opierają się jedynie na domysłach oraz osobistych przemyśleniach. W uzasadnieniu skargi podniesiono, że organ bezpodstawnie zarzucił, iż J. T. w 2003 roku prowadził działalność gospodarczą w zakresie przewozu osób. Skarżący podkreślili, iż zarzucane fakty nie miały miejsca. Skarżący przyznali, że w roku 2003 J. T. kilkakrotnie wyjeżdżał do Belgii oraz Niemiec, lecz w celach osobistych. Ponadto wskazali, że organ nie przyjmuje do wiadomości, iż stan zdrowia Skarżącego J. T. oraz jego pobyt w szpitalu psychiatrycznym nie pozwalał na ewentualne wykonywanie tychże usług transportowych w rozmiarze tak znaczącym. Skarżący podnieśli, że z informacji [...] Oddziału Straży Granicznej w B. wynika, iż granicę kraju w 2003 r. J. T. przekraczał samochodem osobowym lub też pieszo. Z uwagi na powyższe nie było możliwe przewożenie jakichkolwiek pasażerów a tym samym uzyskanie w 2003 r. obrotu ze sprzedaży usług transportowych w wysokości 10.000,00 zł. W skardze zwrócono również uwagę że szacując dochód ze sprzedaży usług transportowych organy oparły się na zeznaniach świadków dotyczących 2006 roku, co zdaniem Skarżących nie jest dopuszczalne. Ponadto zakwestionowano oszacowanie przychodu poprzez przyjęcie jako podstawy, ceny usług pobieranych przez profesjonalnych przewoźników z okolic M. Skarżący zakwestionowali też fakt, iż organ podatkowy dokonując szacunku przychodu do opodatkowania oraz ustalając, iż Pan J. T. w roku 2003 był podatnikiem podatku od towarów i usług, nie pomniejszył podstawy opodatkowania o należy podatek od towarów i usług w kwocie nie niniejszej niż 1.803.00 zł, co skutkuje, iż dochód za rok podatkowy 2003 został określony w kwocie wyższej od należnej. W skardze zwrócono uwagę, że oszacowany obrót za 2003 r. z rzekomej sprzedaży usług transportowych nie przekroczył kwoty 10.000,00 EURO, skutkiem czego na podstawie art. 14 ust. 1 ustawy z 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) strona mogła być zwolniona z podatku od towaru i usług. Gdyby Skarżący prowadził działalność w tym zakresie, z przedmiotowego zwolnienia nie mógłby jednak skorzystać, co skutkuje, iż obrót ze sprzedaży z tej działalności obligatoryjnie jest opodatkowany podatkiem od towarów i usług. Bez znaczenia natomiast należy uznać w przedmiotowej sprawie fakt, iż ewentualny obowiązek zapłaty zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące roku podatkowego 2003 r. wygasł z uwagi na przedawnienie niniejszych zaległości podatkowych. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w B. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga zasługuje na uwzględnienie, chociaż nie wszystkie zarzuty w niej podniesione są zasadne. Sporny w sprawie jest ustalony przez organy stanu faktycznego sprawy związany po pierwsze z uznaniem, iż J. T. w 2003 roku uzyskiwał przychody z tytułu pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie przewozu osób do Belgii, której nie zarejestrował i określeniem podstawy opodatkowania w drodze oszacowania z uwagi na brak ewidencji, z której wynikałyby dane niezbędne do określenia podstawy opodatkowania oraz po drugie z kwotą ulgi mieszkaniowej z lat poprzednich w kwocie 9.248,17 zł, przyjętą do odliczenia od podatku należnego za 2003 r., wynikającą z wyniku kontroli za 2002 r., wydanego Pani A. T., zamiast w wysokości 9.766,52 zł wynikającej z zeznania podatkowego złożonego za rok podatkowy 2002 r. Na wstępie należy podkreślić, że organ podatkowy prowadząc postępowanie ma obowiązek podjąć wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy (art. 122 O.p.). Zasadzie tej towarzyszy obowiązek zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego (187 O.p.). Dowodem w sprawie podatkowej jest wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, o ile nie jest to sprzeczne z prawem (art.180 O.p.). Równie istotny filar dowodzenia w postępowaniu podatkowym, stanowi wyrażona w art. 191 O.p. zasada swobodnej oceny dowodów, zgodnie z którą oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego organ podatkowy dokonuje na podstawie własnej wiedzy oraz doświadczenia życiowego. Ocenie podlega każdy dowód z osobna oraz wszystkie dowody we wzajemnej z sobą łączności. Na prawidłowość dokonanej oceny materiału dowodowego wskazuje to, czy wyciągnięte na jego podstawie wnioski mają logiczne uzasadnienie. Zdaniem Sądu, ocena dowodów dokonana przez organ w pierwszej ze spornych kwestii związanej z oszacowaniem podstawy opodatkowania z działalności gospodarczej prowadzonej przez pana J. T., mieści się w granicach wyznaczonych przez treść art. 191 O.p. Organy podjęły wystarczające działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i nie naruszyły zasady prawdy materialnej (art. 122 O.p.). Zebrany w sprawie materiał dowodowy w pełni pozwalał na wyciągniecie wniosku, iż Pan J. T. w 2003 r. osiągał przychody z prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej polegającej na zarobkowym przewozie osób za granicę (do Belgii), z której przychodów nie ewidencjonował dla potrzeb podatkowych. Wniosek ten został wyciągnięty na podstawie wszechstronnej oceny całego zebranego w sprawie materiału dowodowego, w tym m.in. w oparciu o treść ogłoszeń w prasie regionalnej i belgijskiej o możliwości świadczenia odpłatnych usług przewozu osób do Belgii, informacji o odnotowanych faktach kontroli granicznej Pana J. T. na przejściach granicznych w miejscowościach Świecko - Frankfurt, Gubin - Goben oraz Kostrzyń – Kietz i zeznaniach osób korzystających z usług przewozu oraz z uwzględnieniem okoliczności, że dni, w których odbywały się wyjazdy pokrywały się z systematycznie emitowanymi ogłoszeniami prasowymi w rubryce "[...]" oraz faktem, że Pan J.T. był właścicielem samochodu służącego do przewozu 9 osób, marki [...]. W ocenie Sądu, organy uzasadniły również brak podstaw do zastosowania metod szacunku określonych w art. 23 § 3 O.p, Oszacowania dokonano na podstawie art. 23 § 4 O.p., który dopuszcza dokonanie oszacowania podstawy opodatkowania według metody "wypracowanej" przez organ podatkowy. W takim przypadku wyznacznikami działania organu podatkowego są zasady ogólne postępowania podatkowego (art.120 - art.129 O.p.) oraz wynikająca z art. 23 § 5 O.p. dyrektywa nakazująca określenie podstawy opodatkowania w drodze oszacowania w wysokości zbliżonej do rzeczywistej podstawy opodatkowania. Niewątpliwie ustalenie przychodu w drodze oszacowania zawiera w swej istocie ryzyko, że przychód ten nie będzie dokładnie taki sam jak przychód rzeczywisty. Ryzyko to jednak obciąża podatnika, który z przyczyn od niego zależnych prowadzi ewidencję w sposób nierzetelny lub nie prowadzi jej wcale (por. wyrok NSA z 19 marca 2003 r., sygn. akt SA/BK 318/03, LEX nr 103701). Wbrew zarzutom skargi organy ustalając ilość kursów przewozu osób pominęły dni, w których odnotowano fakt pieszego przekroczenia granicy przez J. T. (s.9 decyzji organu I instancji, k-180/9, tom III, akta wspólne). Ustalając dochód uzyskany w 2003 r. z tytułu prowadzonej w 2003 r działalności przyjęto, że Pan J. T. wykonał, co najmniej 25 kursów (wyjazd-przyjazd), co przy założeniu przeciętnego, najniższego dochodu z jednego kursu w kwocie 400 zł, dało organom podstawę do ustalenia dochodu w wysokości 10.000 zł. Podniesiony w skardze zarzut naruszenia art.188 O.p. także należało uznać za niezasadny. W myśl wspomnianego przepisu należy uwzględnić żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, jeżeli nie zostały stwierdzone wystarczająco innym dowodem. Obowiązek zgromadzenia pełnego materiału dowodowego spoczywa co do zasady na organie podatkowym i to on ponosi odpowiedzialność za właściwe przeprowadzenie postępowania dowodowego dlatego też, to organ podatkowy uprawniony jest do decydowania o tym jakie środki dowodowe zostaną przeprowadzone. Od oceny organu podatkowego zależy, zatem uznanie czy okoliczność dla udowodnienia, której strona żąda przeprowadzenia dowodu, dotyczy okoliczności istotnych dla sprawy lub, gdy dotyczy okoliczności mających znaczenie dla sprawy została wystarczająco stwierdzonej innym dowodem. W omawianej sprawie organy odwoławczy odmawiając przeprowadzenia wnioskowanych dowodów w tym dowodu z przesłuchania świadków wskazał, że większość z wnioskowanych świadków składała zeznania w sprawie, a treść ich zeznań została oceniona w kontekście innych dowodów zgromadzonych w sprawie. Natomiast okoliczność, która miała być potwierdzona zeznaniami Pana L. P. w świetle treści ukazujących się w prasie lokalnej i belgijskiej uznano za okoliczność nie mającą znaczenia dla sprawy. Za niezasadny uznano także zarzut naruszenia art. 14 ust.1 u.p.d.o.f., podniesiony z w uwagi na ustalenie kwoty dochodu bez pomniejszenia o należny podatek od towarów i usług. Z akt sprawy wynika, że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. postanowieniem z [...] maja 2009 r. Nr [...], umorzył postępowanie kontrolne w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od lutego do grudnia 2003 r. (k-179, tom 3). Tym samym nie było podstaw do pomniejszania przychodu o hipotetyczną kwotę należnego VAT. Celem regulacji z art.14 ust.1 u.p.d.o.f. jest, bowiem ochrona podatników przed dwukrotnym opodatkowaniem tego samego przychodu. Natomiast za działanie nieuprawnione Sąd uznał uwzględnienie przez organy podatkowe, w rozliczeniu za 2003 r., kwoty ulgi mieszkaniowej z lat poprzednich do odliczenia od podatku należnego za 2003 r., wynikającej z wyniku kontroli z [...] października 2008 r., wydanego kontrolowanej A. T., w miejsce kwoty ulgi wynikającej z zeznania podatkowego złożonego za rok podatkowy 2002. W myśl art. 45 ust. 6 u.p.d.o.f., podatek dochodowy wynikający z zeznania jest podatkiem należnym od dochodów podatnika uzyskanych w roku podatkowym chyba, że właściwy organ podatkowy lub właściwy organ kontroli skarbowej wyda decyzję określającą inną wysokość podatku. Przytoczony przepis z jednej strony wskazuje na materialnoprawne skutki złożenia zeznania w podatku dochodowym od osób fizycznych, z drugiej zaś przyznaje organom podatkowym i organom kontroli skarbowej kompetencję do określenia w drodze decyzji innej wysokości zobowiązania podatkowego. Zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych powstaje, więc z mocy samego prawa (art. 21 § 1 pkt 1 O.p.), a głównym źródłem poznania tego zobowiązania jest złożone przez podatnika zeznanie podatkowe (deklaracja). Dopóki zeznanie nie zostanie zastąpione decyzją organu podatkowego, to ono wskazuje na wysokość dochodu i zobowiązania podatkowego, ale w konsekwencji także i na wysokość ulgi mieszkaniowej pozostałej do realizacji w latach następnych, która z uwagi na wysokość wydatków mieszkaniowych nie mogła zostać odliczona w całości od podatku w roku podatkowym, którego dotyczy zeznanie. W prawomocnym wyroku z 2 marca 2009 r. sygn. I SA/Bk 8/09, Sąd oddalając skargę na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w B. w przedmiocie niedopuszczalności odwołania od wyniku kontroli stwierdził, że "przedmiotowy wynik kontroli z [...] października 2008 r., wbrew twierdzeniom strony skarżącej, nie jest decyzją podatkową, bowiem pozbawiony jest on elementu władztwa administracyjnego i nie kształtuje pozycji prawnej strony postępowania w zakresie praw i obowiązków podatkowych" (s.4 uzasadnienia). W związku z tym należy uznać, że wynik kontroli z [...] października 2008 r., będący dokumentem urzędowym w rozumieniu art.194 O.p., w sytuacji, gdy organ odstąpił od władczego ukształtowania pozycji prawnej strony w formie decyzji nie zastąpił zeznania podatkowego PIT-36, złożonego za 2002 r. przez Panią A. T. W konsekwencji nie zastępuje danych wynikających z tego zeznania i to zarówno w zakresie wysokości zobowiązania podatkowego jak i w zakresie ulg mieszkaniowych, które pozostały do odliczenia od podatku dochodowego w latach następnych. Tym bardziej, że korekta wysokości ulgi mieszkaniowej pozostałej do odliczenia w latach następnych dokonana we wspomnianym wyniku kontroli, spowodowana była określeniem przez organ skarbowy podstawy opodatkowania w innej kwocie niż kwota wykazana w zeznaniu, co przełożyło się na zmianę kwoty ulgi mieszkaniowej do odliczenia od podatku za 2002 r., a w dalszej konsekwencji również na kwotę ulgi mieszkaniowej pozostałej do odliczenia od podatku w latach następnych. Organ kontroli skarbowej nie określił dochodu i zobowiązania podatkowego za 2002 r. w innej wysokości, niż wynika to z zeznania podatniczki. Nie został przez to zniesiony skutek, o którym mowa w pierwszej części przepisu art. 45 ust. 6 u.p.d.o.f. oraz w art.21 §2 O.p., z których wynika, że podatek dochodowy wynikający z zeznania jest podatkiem należnym (do zapłaty) od dochodów podatnika uzyskanych w roku podatkowym. Skoro w przedmiotowej sprawie organy nie skorzystały z kompetencji, o której mowa w art.21 § 3 O.p. i w drugiej części art. 45 ust. 6 u.p.d.o.f., to nie mogły pominąć materialnoprawnego skutku złożonego przez podatnika zeznania podatkowego. W konsekwencji bez uprzedniego określenia zobowiązania podatkowego w wysokości innej niż to wynika z złożonej przez podatnika zeznania (art.21 §3 O.p.) lub określenia wysokości dochodu nie powodującego powstania zobowiązania podatkowego w innej wysokości niż wykazany w zeznaniu (art.21b O.p.) organ określając Skarżącym, wysokości łącznego dochodu za 2003 r. niepowodującego powstania zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych nie miał możliwości uwzględnienia kwoty ulgi mieszkaniowej pozostałej do odliczenia od podatku w latach następnych w innej wysokości niż wynikająca z zeznania za 2002 r. Powyższe uchybienie stało się przyczyną uchylenia zaskarżonej decyzji. Rozpoznając ponownie sprawę organy uwzględnią wykładnię przepisów prawa dokonaną przez Sąd, która stanowi jednocześnie wskazania, co dalszego postępowania. Wobec powyższego, znajdując podstawy do wyeliminowania skarżonej decyzji z obrotu prawnego, jako niezgodnej z prawem, orzeczono jak w sentencji w oparciu o art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej w skrócie jako "u.p.p.s.a"). Na podstawie art. 152 tej ustawy orzeczono, że wydane w tej sprawie decyzje nie podlegają wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku, a na podstawie art.200 w związku z art. 205 § 1 u.p.p.s.a.