I GSK 125/10

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Korycińska Sędzia NSA Jan Bała Sędzia del. WSA Maria Jagielska (spr.) Protokolant Beata Kołosowska po rozpoznaniu w dniu 31 sierpnia 2010 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej A. Cz. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w B. z dnia 24 listopada 2009 r. sygn. akt I SA/Bd 600/09 w sprawie ze skargi A. Cz. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w T. z dnia [...] czerwca 2009 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym 1. oddala skargę kasacyjną, 2. zasądza od A. Cz. na rzecz Dyrektora Izby Celnej w T. kwotę 450 (czterysta pięćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Wyrokiem z dnia 24 listopada 2009 r., sygn. akt I SA/Bd 600/09 Wojewódzki Sąd Administracyjny w B. oddalił skargę A. Cz. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w T. z dnia [...] czerwca 2009 r., nr [...], w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym. Sąd orzekał w następującym stanie faktycznym sprawy. A. Cz. nabył w Sz., w dniu 18 września 2006 r. samochód osobowy marki Suzuki Grand Vitara o pojemności silnika 2493 cm3, wyprodukowany w 1999 r. W dniu 12 grudnia 2006 r. podatnik uiścił podatek akcyzowy w kwocie 1.937,00 zł, przyjmując za podstawę opodatkowania kwotę 2.980,00 zł oraz stawkę podatku akcyzowego w wysokości 65%. Pismem z dnia 19 stycznia 2007 r. podatnik złożył wniosek o zwrot nadpłaty podatku akcyzowego w wysokości 1.937,00 zł składając w dniu 28 lutego 2007 r. korektę deklaracji uproszczonej AKC-U z wykazaną kwotą podatku akcyzowego do zapłaty 0,00 zł. Naczelnik Urzędu Celnego w B. postanowieniem z 12 lutego 2008 r. wezwał podatnika do przedstawienia, będącej w jego posiadaniu dokumentacji technicznej, dla potwierdzenia stanu ogólnego pojazdu na dzień jego nabycia oraz identyfikującej pojazd, która mogła mieć wpływ na ustalenie wartości przedmiotowego pojazdu. W odpowiedzi skarżący wskazał, iż wszelka dokumentacja związana z pojazdem została przedstawiona i znajduje się w posiadaniu organu podatkowego. W toku postępowania organ podatkowy wystąpił do Urzędu Miejskiego w G., z prośbą o udostępnienie uwierzytelnionych kserokopii dokumentów, przedłożonych do rejestracji ww. samochodu. Postanowieniem z dnia 20 lutego 2009 r. wyznaczono skarżącemu, siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zgromadzonego przez organ podatkowy materiału dowodowego. Z uprawnienia tego skarżący nie skorzystał. Decyzją z dnia [...] marca 2009 r. Naczelnik Urzędu Celnego w B. odmówił podatnikowi stwierdzenia nadpłaty. Organ, zgodnie ze wskazaniami zawartymi w art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 9 maja 2008 r. o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego (Dz. U. Nr 118, poz. 745) ustalił, iż uiszczony przez skarżącego podatek z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego był niższy od podatku akcyzowego zawartego w cenie samochodu osobowego zarejestrowanego na terytorium kraju. Fakt ten spowodował, że skarżącemu zwrot nadpłaty nie przysługiwał. Dyrektor Izby Celnej w T., po rozpatrzeniu odwołania skarżącego, decyzją z dnia [...]czerwca 2009 r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy kierował się wskazaniami zawartymi w orzeczeniu ETS C-313/05 w sprawie Macieja Brzezińskiego oraz treścią art. 90 TWE, który jego zdaniem należy interpretować w ten sposób, iż sprzeciwia się on podatkowi akcyzowemu w zakresie, w jakim kwota podatku nakładana na pojazdy używane starsze niż dwa lata, nabyte w państwie członkowskim innym niż to, które wprowadziło podatek, przewyższa rezydualną kwotę tego podatku zawartą w wartości rynkowej podobnych pojazdów, które zostały zarejestrowane wcześniej w państwie członkowskim, które nałożyło podatek. Wskazano, iż organ pierwszej instancji dla wyliczenia wartości takiego samochodu posłużył się internetową wersją Komputerowego Systemu Info-Expert, który w jego ocenie stanowi obiektywne źródło informacji o wartości używanych pojazdów i przyjął, że w chwili nabycia samochodu przez podatnika, wartość porównywalnego pojazdu wynosiła 36.550,00 zł (brutto). Na tej podstawie, przy zastosowaniu stawki podatku akcyzowego w wysokości 13,6%, organ przyjął, że wysokość podatku rezydualnego zawartego w cenie używanego samochodu nabytego w kraju wynosi 3.587,00 zł. Dyrektor Izby Celnej w T. wskazał ponadto, iż nałożenie na organy podatkowe prowadzące postępowanie podatkowe obowiązku wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego nie zwalnia strony postępowania od współdziałania w realizacji tego obowiązku. Jego zdaniem nieuzasadnionym jest stwierdzenie, że organy podatkowe obowiązane są do poszukiwania środków dowodowych służących poparciu twierdzeń strony w sytuacji kiedy strona, mimo wezwań, środków takich nie przedstawia. Nie można zatem założyć, że przy bierności strony cały ciężar dowodzenia faktów mających przemawiać przeciwko ustaleniom poczynionym przez organ podatkowy spoczywa na tych organach. W opinii organu odwoławczego w takim wypadku, to na podatniku ciąży obowiązek wykazania istnienia faktów, które uzasadniają jego twierdzenia kwestionujące ustalenia organów podatkowych. Wojewódzki Sąd Administracyjny, oddalając skargę A. Cz. podał, że jedyną okolicznością, mającą przemawiać za twierdzeniem skarżącego odnośnie stanu ogólnego oraz rzeczywistej wartości zakupionego pojazdu na dzień jego nabycia było oświadczenie podatnika, iż nabyty samochód był bardzo uszkodzony, co skutkowało tym, że w deklaracji wskazał jako podstawę opodatkowania kwotę 2.980,00 zł, a z uwagi na rok produkcji zastosował 65% stawkę podatkową oraz obliczył w oparciu o nią podatek w wysokości 1.937,00 zł. Podatnik nie przedstawił żadnych dokumentów w postaci faktur dokumentujących naprawę ww. pojazdu, czy chociażby dowodów zakupu części do uszkodzonego auta, nie wskazał także osób, które tych napraw dokonywały. Zdaniem Sądu I instancji w niniejszej sprawie skarżący powinien współpracować z organami i we własnym interesie przedstawić dokumenty i dowody na poparcie swoich twierdzeń, a nie pozostawiać tę rolę wyłącznie organowi, zwłaszcza, że oczekiwał pozytywnych rozstrzygnięć ze strony organu. W związku z powyższym nie można nakładać na organy podatkowe nieograniczonego obowiązku poszukiwania faktów potwierdzających twierdzenia podatnika, jeżeli tych argumentów sam podatnik nie dostarczył. Sąd zwrócił uwagę, iż w kluczowym w tym postępowaniu dokumencie, jakim jest rachunek za zakup przedmiotowego pojazdu z dnia 18 września 2006 r., nie zawarto informacji mogących świadczyć o uszkodzonym statusie przedmiotowego pojazdu. W ocenie WSA, skoro podatnik nie przedstawił, mimo że miał taką możliwość, żadnych dokumentów czy innych dowodów potwierdzających stan techniczny samochodu osobowego na dzień nabycia wewnątrzwspólnotowego, to organ podatkowy prawidłowo za podstawę obliczenia podatku przyjął wartość rynkową bez pomniejszeń. A. Cz.zaskarżył powyższy wyrok skargą kasacyjną w całości wnosząc o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w B., oraz zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono: 1) naruszenie prawa materialnego - przepisów art. 2 i art. 3 ustawy z dnia 9 maja 2008 r. o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego (Dz. U. r. Nr 118, poz. 745) oraz art. 10 ust. 1 pkt 2 i art. 82 ust. 3 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.), zwanej dalej u.p.a., poprzez ich błędną wykładnię, polegającą na przyjęciu, że przy określaniu kwoty nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego, dokonanego w okresie od dnia 1 maja 2004 r. do dnia 30 listopada 2006 r., wystarczające jest ustalenie średniej ceny zarejestrowanego na terytorium kraju samochodu "podobnego" do pojazdu nabytego wewnątrzwspólnotowo; 2) naruszenie przepisów postępowania - art. 133 § 1, art. 141 § 4 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) w związku z art. 122, art. 187 § 1, art. 197 § 1 oraz art. 210 § 1 pkt 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), które mogło mieć wpływ na wynik sprawy, polegające na przyjęciu, że organy podatkowe zbadały w sposób wszechstronny wszystkie okoliczności sprawy i prawidłowo ustaliły stan faktyczny w sprawie, a co za tym idzie właściwie określiły wartość wyjściową samochodu nabytego wewnątrzwspólnotowo przez skarżącego, którą następnie posłużyły się do określenia nadpłaty w podatku akcyzowym, podczas gdy stan faktyczny sprawy został ustalony nienależycie, a rzeczywista wartość pojazdu w chwili jego nabycia przez skarżącego była zupełnie inna. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej stwierdzono, że co prawda ciężar dowodu obarczał w tej sprawie także stronę, to jednak w ocenie kasatora to organy administracji zobowiązane były dążyć do należytego wyjaśnienia wszystkich okoliczności sprawy. Niedopuszczalne jego zdaniem jest obciążanie wyłącznie strony ciężarem dowodzenia na okoliczność rzeczywistej wartości pojazdu w chwili jego nabycia. Zdaniem autora skargi kasacyjnej skoro organy celne powzięły wątpliwości, co do wiarygodności przedstawionej przez skarżącego dokumentacji oraz faktu nabycia uszkodzonego pojazdu, zobowiązane były dopuścić wszelkie inne dostępne dowody, zmierzające do wyczerpującego ustalenia okoliczności faktycznych sprawy, w szczególności dowód z przesłuchania świadków - osób, które naprawiały pojazd po jego sprowadzeniu, a przed pierwszą rejestracją w kraju, lub też dowód z przesłuchania strony. Organy administracji ograniczyły się jedynie do wezwania strony do przedłożenia stosownej dokumentacji stanu technicznego pojazdu z dnia jego nabycia, sprawdzenia cen "podobnych" pojazdów posiłkując się wyłącznie programem komputerowym, dając wiarę zamieszczonym tam informacjom, a nie dokumentom urzędowym przedłożonym przez skarżącego w postaci dokumentacji odprawy celnej sporządzonej przez niemiecki urząd celny potwierdzających rzeczywistą wartość tego konkretnego pojazdu ze względu na jego stan techniczny i wyposażenie. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Celnej w T. wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Przedmiotem kontroli kasacyjnej jest wyrok oddalający skargę A. Cz. na wydaną przez Dyrektora Izby Celnej w T. decyzję w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego. Skarga kasacyjna zbudowana została w oparciu o obie wskazane w art. 174 pkt 1) i 2) p.p.s.a. podstawy. Wskazując na art. 133 § 1, 141 § 4, art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a oraz wymienione wyżej przepisy ustawy Ordynacja podatkowa, kasator zarzucił Sądowi I instancji, iż błędnie ocenił jako prawidłowe dokonane przez organ ustalenia faktyczne, podczas gdy mająca znaczenie dla zwrotu nadpłaty wartość wyjściowa samochodu nabytego wewnątrzwspólnotowo przez skarżącego jest inna. Dodatkowo, jak wynika ze skargi kasacyjnej, WSA wykładając treść przepisu art. 2 i art. 3 ustawy o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym (...), błędnie przyjął, iż przy określaniu kwoty nadpłaty wystarczające jest ustalenie średniej ceny zarejestrowanego na terenie kraju samochodu "podobnego" do pojazdu nabytego podczas, gdy na tę cenę ma wpływ wyposażenie oraz stan techniczny samochodu zakupionego. Z uwagi na to, że zgłoszone w ramach naruszenia prawa materialnego i procesowego zarzuty koncentrują się na pojęciu średniej wartości rynkowej pojazdu ustalanej dla potrzeb wyliczenia ewentualnego zwrotu nadpłaty podatku akcyzowego oraz zasadach jej prawidłowego ustalenia, ich rozpatrzenie nastąpi w kolejności wynikającej ze skargi kasacyjnej. Na wstępie należy stwierdzić, iż kontrolowane przez Sąd I instancji rozstrzygnięcie znalazło swoją podstawę prawną w przepisach ustawy z dnia 9 maja 2008 r. o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego (Dz. U. Nr 118, poz. 745) – dalej ustawa o zwrocie nadpłaty (...). Ustawa ta została przyjęta w związku z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości z dnia 18 stycznia 2007 r. wydanym w sprawie C-313/05 (Dz. Urz. UE C 56 z 10.03.2007, str. 6), w którym ETS rozstrzygnął, iż podatek akcyzowy nakładany na samochody osobowe w związku z ich pierwszą rejestracją na terytorium państwa członkowskiego jest częścią ogólnego systemu opodatkowania towarów i powinien być oceniany w świetle art. 90 TWE. Zgodnie z tym przepisem, żadne państwo członkowskie nie nakłada bezpośrednio lub pośrednio na produkty innych państw członkowskich podatków wewnętrznych jakiegokolwiek rodzaju wyższych od tych, które nakłada bezpośrednio lub pośrednio na podobne produkty krajowe. Treść tego przepisu oznacza, w ocenie ETS, iż sprzeciwia się on podatkowi akcyzowemu nakładanemu na pojazdy osobowe w związku z ich pierwszą rejestracją na terytorium państwa członkowskiego, jeśli kwota podatku nakładanego na niektóre pojazdy używane, nabywane w innym państwie członkowskim przewyższa rezydualną kwotę tego podatku zawartą w wartości rynkowej podobnych pojazdów, które zostały zarejestrowane wcześniej w państwie członkowskim, które nałożyło podatek. Wspomniana wyżej ustawa o zwrocie nadpłaty (...) określiła zatem zasady ustalania nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego dokonanego w okresie od 1 maja 2004 r., a więc od dnia akcesji, do dnia 30 listopada 2006 r. na podstawie ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.) – dalej upa. Stosownie do regulacji art. 2 cyt. ustawy zwrot nadpłaty przysługuje podatnikowi podatku akcyzowego, który nabył wewnątrzwspólnotowo samochód osobowy albo dokonał importu samochodu osobowego po upływie 2 lat kalendarzowych od jego produkcji, licząc rok produkcji jako pierwszy rok kalendarzowy. W przedmiotowej sprawie, w związku z dokonaną datą nabycia samochodu osobowego (18 września 2006 r.) oraz datą jego produkcji (1999 r.), znalazły do niej zastosowanie przepisy ustawy o zwrocie nadpłaty (...). Kluczowym dla dokonania oceny zasadności zarzutu naruszenia prawa materialnego jest przepis art. 3 ust. 1 i 2 tego aktu ustalający, w oparciu o podany wzór, zasadę wyliczenia ewentualnej kwoty należnej do zwrotu z tytułu nadpłaty podatku akcyzowego. Zgodnie z tym wzorem o zwrocie nadpłaty można mówić, gdy podatek akcyzowy zapłacony z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego jest wyższy od podatku akcyzowego zawartego w cenie samochodu osobowego zarejestrowanego na terytorium kraju. Ta ostatnia wartość wyrażona jest wzorem, w którym zasadnicze znaczenie odgrywa średnia wartość rynkowa samochodu osobowego zdefiniowana w ust. 2 art. 3 omawianej ustawy. Wartość ta ustalana jest na podstawie notowanej na rynku krajowym, w miesiącu powstania obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym, średniej ceny zarejestrowanego na terytorium kraju podobnego samochodu osobowego, a więc samochodu tej samej marki, modelu, roku produkcji oraz – w razie gdy jest to możliwe do ustalenia – z tym samym wyposażeniem i o przybliżonym stanie technicznym, co nabyty wewnątrzwspólnotowo samochód osobowy, od którego zapłacono podatek akcyzowy z tego tytułu. Sąd I instancji, mimo iż nie dokonywał wykładni ani nie przeprowadzał analizy przepisów art. 2 i 3 ustawy o zwrocie nadpłaty (...), to jednak nie zaprzeczył zasadom w tych przepisach zawartych, w szczególności uwzględnił możliwość dokonania obliczenia wartości zarejestrowanego na rynku krajowym samochodu osobowego według danych zawartych w tym przepisie (marka, model, rocznik produkcji, stan techniczny i wyposażenie), co wynika pośrednio z wywodów uzasadnienia koncentrujących się na prawidłowości dokonania przez organ ustaleń faktycznych. Sąd stwierdził bowiem, iż brak dowodów dotyczących złego stanu technicznego zakupionego pojazdu spowodował "przyjęcie wartości rynkowej bez pomniejszeń". Sformułowanie jakim posłużył się WSA pozwala wnosić, iż dysponowanie przez organ dowodem na określony stan techniczny pojazdu oddziaływać będzie na średnią wartość tego pojazdu, a zatem będzie wpływać na ostateczny wynik wyliczenia ewentualnej nadpłaty według podanego w art. 3 ust. 1 wzoru. Z tego też względu brak jest podstaw do skutecznego postawienia WSA zarzutu błędnej wykładni art. 3 ust. 2 cyt. ustawy, w szczególności poprzez przyjęcie, że średnia cena, o której tam mowa oznacza średnia cenę danego typu pojazdu na rynku, taką samą dla każdego takiego pojazdu bez względu na jego indywidualne parametry. Naczelny Sąd Administracyjny nie podzielił też zarzutów zgłoszonych w ramach podstawy z art. 174 pkt 2) p.p.s.a. naruszenia prawa procesowego poprzez przyjęcie zaskarżonym wyrokiem, że organy administracji celnej prawidłowo ustaliły stan faktyczny i właściwie określiły wartość wyjściową nabytego przez A.Cz. samochodu. Zgodnie z art. 6 ustawy o zwrocie nadpłaty (...) w zakresie nieuregulowanym ustawą do zwrotu nadpłaty stosuje się przepisy ustawy Ordynacja podatkowa z wyłączeniem obowiązku składania korekty deklaracji. Oznacza to, że postępowanie w przedmiocie zwrotu nadpłaty prowadzone jest na zasadach określonych w Dziale IV Ordynacji podatkowej. Jak wynika z poczynionych wyżej rozważań, dla potrzeb ustalenia prawa do zwrotu nadpłaty podatku akcyzowego na podstawie art. 2 ustawy o zwrocie nadpłaty (...) niezbędne jest ustalenie średniej wartości rynkowej podobnego produktu krajowego z daty powstania obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym. W przypadku samochodu osobowego podobieństwo wyznaczają elementy wymienione w art. 3 ust. 2 cyt. ustawy, a więc marka pojazdu, model, rok produkcji, a także stan techniczny i wyposażenie jeżeli są one możliwe do ustalenia. Zgromadzenie w toczącym się postępowaniu o zwrot nadpłaty dowodów pozwalających ustalić średnią wartość pojazdu należy niewątpliwie do organu administracji, który zgodnie z art. 122 O.p. podejmuje wszystkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Należy jednak zauważyć, iż w przypadku, gdy po stronie organu nie ma możliwości ustalenia pojedynczych i podnoszonych przez stronę postępowania okoliczności istotnych dla ustalenia pełnego obrazu sprawy, aktywność dowodowa organu musi zostać uzupełniona przez aktywność procesową strony i jak trafnie zauważył Sąd I instancji skarżący, mając na uwadze dbałość o własne interesy, winien współpracować z organami celnymi i przedstawiać dowody na poparcie swoich twierdzeń. Na konieczność współpracy z organami podatkowymi i celnymi w zakresie ustalenia pełnego stanu faktycznego sprawy wskazywał wielokrotnie Naczelny Sąd Administracyjny w swoich orzeczeniach np. wyrok z dnia 30 czerwca 2009 r. sygn. akt I GSK 890/08, wyrok z dnia 4 czerwca 2009 r. sygn. akt II FSK 293/08, wyrok, z dnia 6 maja 2009 r. sygn. akt I GSK 855/08, wyrok z dnia 23 grudnia 2008 r. sygn. akt II FSK 1327/07. W rozpatrywanej sprawie nie można nie dostrzec, że nawet autor skargi kasacyjnej zauważa, iż ciężar dowodu w sprawie obarczał także stronę postępowania. Tymczasem w badanej sprawie nie ma wątpliwości, że skarżący był wzywany przez organy celne do złożenia dowodów na okoliczność stanu technicznego pojazdu na dzień jego nabycia, a także innych danych mogących mieć wpływ na ustalenie jego wartości. Nie jest również sporne, iż organowi nie została przedstawiona żadna dokumentacja co do ewentualnych napraw powypadkowych pojazdu nabytego w postaci faktur za naprawę czy zakup części zamiennych, zaś faktura zakupu pojazdu również nie zawierała informacji, iż pojazd jest uszkodzony. Brak jest też podstaw, aby przyjąć za kasatorem, że niemiecki dokument odprawy celnej stanowił dowód niskiej wartości zakupionego samochodu ze względu na jego zły stan techniczny. Dokument ten wraz z tłumaczeniem przysięgłym został załączony do akt administracyjnych (k. 53) i ze względu na jego treść obojętną w odniesieniu do stanu pojazdu, nie mógł mieć wpływu na prawidłowość dokonanej przez organ wyceny średniej wartości podobnego do zakupionego samochodu. W tym stanie rzeczy prawidłowo Sąd uznał, iż jedynym dowodem na zły stan techniczny samochodu było oświadczenie skarżącego i deklaracja, iż wartość samochodu kształtuje się na poziomie 2.980,00 zł., które w świetle zebranego w sprawie materiału dowodowego, i wynikającego z art. 187 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa nakazu wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego, nie mogło zostać uznane przez organ za wystarczającą podstawę ustalenia wartości pojazdu. Odnosząc się natomiast do sposobu ustalenia przez organ wartości podobnego pojazdu w oparciu o dane programu komputerowego "System Info-Expert", stanowisko kasatora, iż ustalenie to budzi uzasadnione wątpliwości nie jest do zaakceptowania. Jak już była o tym wyżej mowa, do wyceny podobnego pojazdu wykorzystano dane podstawowe jak: marka, model i rok produkcji samochodu, a nie uwzględniono danych co do stanu technicznego samochodu z uwagi na brak przekonujących dowodów w tej materii. Nadto, wykorzystany przez organ program należy uznać za wiarygodne źródło wiedzy w przedmiotowym zakresie z uwagi na fakt, iż funkcjonuje on od wielu lat, a prowadzony jest przez profesjonalny podmiot skupiający rzeczoznawców w zakresie wyceny samochodów – firmę INFO-EKSPERT Sp. z o.o. istniejącą na rynku krajowym od 1992 r. Mając powyższe na uwadze na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzeczono jak w sentencji. O kosztach postępowania orzeczono na zasadzie art. 204 pkt 1) p.p.s.a. oraz § 14 ust. 2 pkt 2 lit. b) w związku z § 6 pkt 3) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.).