I SA/Gd 684/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Tomaszewska (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Elżbieta Rischka, Sędzia WSA Ewa Wojtynowska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Agnieszka Zalewska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 3 grudnia 2009 r. sprawy ze skargi T. A. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 17 lipca 2009 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do kwietnia 2007 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana; 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącego kwotę 757 ( siedemset pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu odwołania T.A. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do kwietnia 2007 r., uchylił w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ. Podstawą rozstrzygnięcia był następujący stan faktyczny: Wobec podatnika prowadzącego działalność gospodarczą jako osoba fizyczna pod nazwą "[...]" T.A. wszczęte zostało postępowanie kontrolne, a następnie podatkowe, w zakresie prawidłowości rozliczeń z budżetem państwa z tytułu podatku od towarów i usług za okres od stycznia do czerwca 2007 r. Zakres prowadzenia przez podatnika działalności obejmował wykonywanie robót ogólnobudowlanych związanych ze wznoszeniem budynków, pośrednictwo w obrocie nieruchomościami, zarządzanie nieruchomościami na zlecenie, pozostałe formy udzielania kredytów i wynajem nieruchomości na własny rachunek. Ustalono też, że podatnik jest ponadto wspólnikiem spółki cywilnej "A" s.c. Podatnik nabył w 2002 r. wraz z żoną do majątku wspólnego dwie działki, które następnie decyzją Prezydenta Miasta z dnia [...] podzielono na 8 działek. W dniu 10 maja 2005 r. właściwy organ wydał podatnikowi pozwolenie na budowę 8 budynków mieszkalnych jednorodzinnych w zabudowie szeregowej. Tego samego dnia pomiędzy podatnikiem i jego żoną z jednej strony a A spółką cywilną z drugiej strony zawarta została umowa, na mocy której spółka ta otrzymała w użyczenie przedmiotowe działki zobowiązując się wybudować na nich zespół ośmiu domów mieszkalnych i znaleźć na nie nabywców. W okresie od stycznia do czerwca 2007 r. dokonano sprzedaży czterech zabudowanych działek. W aktach notarialnych dotyczących tych transakcji określono osobno wartość brutto nakładów spółki cywilnej oraz wartość brutto działki, składających się na łączną cenę brutto. Z aktów notarialnych wynikało ponadto, że właścicielami działek będących przedmiotem sprzedaży są podatnik wraz z małżonką; podatnik działając w imieniu własnym, w imieniu i na rzecz żony oraz w imieniu synów, będących obok podatnika wspólnikami spółki cywilnej, sprzedaje prawo własności działek zabudowanych budynkami mieszkalnymi znajdującymi się w budowie stanowiącymi nakłady spółki cywilnej; płatności dokonane zostaną za pośrednictwem banku w następujący sposób: na rzecz podatnika w kwocie równej wartości brutto działki, na rzecz spółki cywilnej w kwocie równej wartości brutto nakładów. W związku ze sprzedażą przedmiotowych nieruchomości podatnik wystawił na rzecz nabywców faktury wykazując podatek należny według stawki 7% jedynie od wartości gruntu. Organ pierwszej instancji uznał, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 7% powinna podlegać, oprócz wartości gruntu, także wartość nakładów inwestycyjnych poniesionych przez spółkę cywilną. Nakłady te stały się częścią składową nieruchomości i nie ma znaczenia, że nakłady te zostały poniesione przez inny podmiot niż właściciel działki gruntu. Uwzględniając zatem w podstawie opodatkowania wartość nakładów organ pierwszej instancji określił podatnikowi zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do kwietnia 2007 r. w sposób odmienny od deklarowanego. Podstawę rozstrzygnięcia stanowił art. 2 pkt 6, art. 29 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U z 2004 r. nr 54, poz. 535), zwanej dalej ustawą o VAT, a także art. 47 § 1, art. 48, art. 191, art. 231 Kodeksu cywilnego. Organ podniósł, że budynki wzniesione na przedmiotowych działkach jako części składowe nieruchomości gruntowych stały się własnością podatnika i to on był podmiotem dokonującym dostawy zabudowanych działek w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, stąd też dostawa ta powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług od całości ceny. Podatnik wniósł odwołanie od decyzji organu pierwszej instancji zarzucając w nim naruszenie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy po VAT oraz w związku z art. 5 ust. 1 szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz.U.UE L 77.145.1), art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, a także art. 133 § 1, art. 165 § 1 i 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 8, poz. 60 z 2005 r. z późn. zm.), zwanej dalej O.p., poprzez prowadzenie postępowania podatkowego oraz wydanie decyzji określającej wysokość zobowiązania w podatku od towarów i usług z pominięciem strony tego postępowania w osobie małżonki podatnika Pani M.A. W uzasadnieniu podatnik podniósł, że nabycie i sprzedaż działek nie miało związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, lecz nastąpiło do i z majątku wspólnego małżeńskiego, dlatego też przedmiotowe transakcje w ogóle nie powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Faktury, na których oparł się organ, zostały wprowadzone do rejestru sprzedaży bez wiedzy podatnika, nie dokumentowały rzeczywistej operacji gospodarczej i nigdy nie zostały wprowadzone do obrotu prawnego, tj. nie zostały wydane nabywcom. Ponadto w prowadzonym postępowaniu bezpodstawnie pominięto małżonkę podatnika będącą współwłaścicielką zbywanych nieruchomości, a więc także stroną postępowania. Zdaniem podatnika przedmiotem sprzedaży nie były budynki, lecz budowa w rozumieniu art. 3 pkt 6 Prawa budowlanego jako wykonywanie obiektu budowlanego w określonym stadium zaawansowania, wraz z prawem do dysponowania nieruchomością na cele budowlane oraz przeniesienia pozwolenia na budowę, dokumentacji budowy, itd. Skoro budowa nie była zakończona, to brak było podstaw do zastosowania art. 29 ust. 5 ustawy o VAT odnoszącego się do dostawy budynków lub ich części. Podatnik zakwestionował także możliwość opodatkowania podatkiem od towarów i usług wartości nakładów poniesionych przez spółkę cywilną w sytuacji, gdy spółka ta odprowadziła już podatek należny od dostawy nakładów. Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu odwołania strony, działając na podstawie art. 233 § 2 O.p., uchylił decyzję organu pierwszej instancji i sprawę przekazał temu organowi do ponownego rozpatrzenia, z uwagi na konieczność przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, że w postępowaniu pominięto stronę w osobie małżonki podatnika Pani M.A. oraz że ustalenia poczynione przez organ pierwszej instancji odbiegają od materiału dowodowego zgromadzonego w aktach sprawy. W pierwszej kolejności organ odwoławczy powołując się na treść art. 133 O.p. wskazał, że małżonka podatnika, jako współwłaścicielka zbytych nieruchomości, ma interes prawny w rozstrzygnięciu, przysługuje jej zatem status strony w niniejszym postępowaniu. Odnośnie natomiast drugiej kwestii organ odwoławczy podniósł, że w sprawie nie zostało dostatecznie wyjaśnione, co było przedmiotem transakcji, czy budynki, czy też nakłady spółki cywilnej. Informacje wynikające z umów przedwstępnych sprzedaży nieruchomości, aktów notarialnych sprzedaży poszczególnych działek zabudowanych oraz faktur sprzedaży są sprzeczne i nie pozwalają na rozstrzygnięcie, czy przedmiotem obrotu były budynki posadowione na cudzym gruncie, czy budynki w budowie. Dokonując ustaleń należy mieć na względzie przepisy ustawy o VAT, Prawa budowlanego oraz Kodeksu cywilnego. Powołując się na art. 2 pkt 12 ustawy o VAT, Polską Klasyfikację Obiektów Budowlanych oraz art. 3 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (tekst jedn. Dz.U. z 2006 r., Nr 156, poz. 1118) organ odwoławczy wskazał, że przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Wobec tej definicji budynek mieszkalny w stanie surowym zamkniętym z instalacjami technicznymi doprowadzonymi do budynku jest obiektem budownictwa mieszkaniowego. Dalej organ wskazał, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami tego podatku są m.in. osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stąd też zdaniem organu wyjaśnienia wymaga, czy podatnik wraz z małżonką nabył nieruchomości gruntowe w celu zaspokojenia potrzeb osobistych, czy też w celu ich dalszej odsprzedaży. W tym ostatnim bowiem przypadku działaliby jako podatnicy podatku od towarów i usług. Majątkiem osobistym jest bowiem mienie wykorzystywane do zaspokojenia potrzeb własnych. Przy ponownym rozpatrywaniu sprawy organ odwoławczy nakazał wyjaśnienie, czy przedmiotem dostawy były nieruchomości zabudowane budynkami (lub budynkami w budowie), czy nakłady inwestycyjne. Wymagać to będzie oceny stanu zaawansowania robót budowlanych w dacie dokonania dostawy. Organ odwoławczy podał też, że zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT dostawa gruntu budowlanego, na którym naniesione są nieukończone mury budynku bez zadaszenia podlega opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 22%. Przywołując przepisy Kodeksu cywilnego organ odwoławczy wskazał, że budynki wzniesione przez spółkę cywilną stały się częścią składową nieruchomości gruntowych i nie mogły być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Spółce natomiast, jako podmiotowi dokonującemu nakładów na cudzą rzecz, przysługiwało co najwyżej roszczenie do właściciela nieruchomości gruntowych o zwrot tych nakładów. Wierzytelność ta mogła zostać przez Spółkę zbyta na rzecz osób trzecich. Od powyższej decyzji strona wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku zarzucając decyzji obrazę art. 233 § 2 O.p. przez wskazanie organowi pierwszej instancji sposobu rozstrzygnięcia sprawy oraz art. 5 i art. 7 ustawy o VAT przez błędną wykładnię. W uzasadnieniu skargi strona podniosła, że organ odwoławczy poza wskazaniem okoliczności faktycznych, które należy wyjaśnić przy ponownym rozpatrywaniu sprawy, wyraził również własną ocenę prawną w zakresie sposobu ich rozstrzygnięcia, czym naruszył art. 233 § 2 O.p. Niezależnie od tego organ bezzasadnie wskazał, że do rozstrzygnięcia sprawy wystarczające jest zbadanie jedynie kwestii stopnia zaawansowania inwestycji budowlanych i ograniczenie badania podstawy prawnej czynności prawnych dokonanych w związku z dostawą towarów ich nabywcom do cywilnoprawnych aspektów obrotu nieruchomościami i zasadą superficies solo cedit. Tymczasem konieczna jest także wnikliwa ocena prawna treści umowy zawartej w dniu 10 maja 2005 r. pomiędzy podatnikiem a spółką cywilną, a także umów przedwstępnych i umów ostatecznych sprzedaży nieruchomości. Strona podkreśliła, że rozpatrując sprawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dokonanych dostaw terenu zabudowanego budynkami mieszkalnymi organ pierwszej instancji powinien brać pod uwagę szerokie, ekonomiczne, a nie ściśle cywilistyczne rozumienie pojęcia "przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel", przy uwzględnieniu faktu, że finalny nabywca uiścił podatek od towarów i usług naliczony od wartości całej nabytej nieruchomości i podatek ten został rozliczony z fiskusem, a zatem celem i skutkiem zdziałanych czynności nie było uchylenie się od obowiązku podatkowego. Wydanie towarów – budynków i związanych z nimi gruntów – nastąpiło z udziałem inwestora i wykonawcy, uzgodniono, że wykonawca świadczy dostawę budynków mieszkalnych bezpośrednio na rzecz nabywców nieruchomości, a nie dotychczasowego właściciela. Czynności te nie naruszały prawa ani też interesu fiskalnego Państwa. Dyrektor Izby Skarbowej odpowiadając na skargę wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację i wywody zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Dodatkowo odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 233 § 2 O.p. organ podniósł, że jest on bezzasadny, trudno bowiem sobie wyobrazić, aby organ odwoławczy nie mógł wyrazić własnego poglądu w określonej kwestii prawnej, stanowiącej m.in. podstawę zarzutów odwołania. Zaprezentowanie oceny prawnej art. 5, art. 7 ust. 1, art. 15 ust. 1 i 2, art. 41 ust. 1, art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT było konieczne i z tego względu, że w przypadku podzielenia argumentacji odwołania bezprzedmiotowe byłoby ustalenie przedmiotu dostawy, stawki podatku VAT oraz podstawy opodatkowania sprzedawanych zabudowanych nieruchomości gruntowych, skoro ich dostawa nie podlegałaby opodatkowaniu. Dyrektor Izby Skarbowej przesądził jedynie kwestię obowiązku opodatkowania podatkiem od towarów i usług odpłatnej dostawy nieruchomości zabudowanej. Przedstawiając zaś różne aspekty tej dostawy, tj. zabudowanej budynkiem, niezabudowanej oraz z poniesionymi nakładami inwestycyjnymi wskazał jedynie możliwość zastosowania różnych stawek podatkowych. Organ odwoławczy nie przesądził, w jakiej wysokości i w jakim zakresie ma zostać pobrany podatek od towarów i usług od wykonywanych przez stronę czynności. W piśmie procesowym z dnia 30 listopada 2009 r. skarżący podniósł, że sporne transakcje nie podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ich przedmiotem była bowiem sprzedaż majątku osobistego, a nie wykorzystywanego na potrzeby działalności gospodarczej. Ponadto spółka cywila odprowadziła do budżetu Państwa podatek należny od dokonanej dostawy nakładów inwestycyjnych. Nakłady te nie stanowiły części składowej nieruchomości i mogły być odrębnym przedmiotem obrotu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Skarga jest zasadna. Sąd podzielił zarzut strony, iż badana decyzja narusza art. 233 § 2 O.p., który stanowi, że organ odwoławczy może uchylić w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazać sprawę temu organowi do ponownego rozpatrzenia, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części. Przekazując sprawę organ odwoławczy wskazuje okoliczności faktyczne, które należy zbadać przy ponownym rozpatrzeniu sprawy. Analizując treść tej regulacji trzeba stwierdzić, że decyzja kasacyjna może być podjęta tylko w sytuacjach określonych tym przepisem. Decyzja ta jest wyłomem od zasady merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy przez organ odwoławczy, a więc powinna być wydawana wyjątkowo i nie jest dopuszczalna rozszerzająca wykładnia tej regulacji. Wydając decyzję kasacyjną organ odwoławczy nie bada sprawy merytorycznie. Słusznie uznał organ odwoławczy, że niedopuszczenie do udziału w postępowaniu Pani M.A., współwłaścicielki działek będących przedmiotem obrotu, skutkować musiało uchyleniem decyzji organu pierwszej instancji i przekazaniem sprawy temu organowi do ponownego rozpatrzenia celem zapewnienia stronie pełnego udziału w sprawie. Trafne są również zarzuty organu odwoławczego, że stan faktyczny sprawy nie został ustalony prawidłowo, nie mógł więc stanowić podstawy zastosowania prawa materialnego. Sąd podziela zarzut Dyrektora Izby Skarbowej, że organ pierwszej instancji nie ustalił bezspornie przedmiotu umowy sprzedaży, a to ma kluczowe znaczenie dla oceny skutków prawnopodatkowych. Tak więc zasadnie uznał organ odwoławczy, że w sprawie zachodziła konieczność przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części. I gdyby organ odwoławczy tylko wskazał w uzasadnieniu okoliczności faktyczne, które należy zbadać przy ponownym rozpoznaniu sprawy, należałoby stwierdzić, iż decyzja taka odpowiada prawu. W badanej jednak sprawie organ odwoławczy uczynił więcej, aniżeli winien był uczynić zgodnie z dyspozycją art. 233 § 2 O.p. Mianowicie trafnie podnosi strona skarżąca, że organ ten poza wskazaniem okoliczności faktycznych zaprezentował własny pogląd co do kwestii prawnych podnoszonych w odwołaniu. Dokonał bowiem oceny prawnej art. 5, art. 7 ust. 1, art. 15 ust. 1 i art. 41 ust. 1, art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, przesądzając tym samym o bezzasadności stanowiska strony, iż czynności sprzedaży działek nie podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż był to majątek osobisty małżonków A., a sprzedaży nie dokonywano w ramach działalności gospodarczej. Podobnie przesądził organ kwestię podnoszoną w odwołaniu co do rozdziału czynności zbycia gruntu przez ich właścicieli i czynności sprzedaży nakładów rzeczowych poczynionych na tych gruntach przez spółkę cywilną. Organ odwoławczy uznał bowiem, że przedmiotem opodatkowania ma być grunt zabudowany, a więc grunt wraz ze znajdującym się na nim budynkiem mieszkalnym (budynkiem w budowie). Tym samym organ odwoławczy w istocie rzeczy rozpoznał sprawę merytorycznie, co zresztą przyznał w odpowiedzi na skargę wskazując m.in., że "przesądził jedynie kwestię obowiązku opodatkowania podatkiem od towarów i usług odpłatnej dostawy nieruchomości zabudowanej". Organ odwoławczy uznał jednak, że miał do tego prawo, skoro nie przesądził o zakresie i wysokości podatku od towarów i usług, jaki powinien być od strony pobrany. Z takim stanowiskiem nie można się zgodzić. To że organ nie wskazał wysokości, w jakiej podatek ma zostać pobrany nie oznacza, że nie wskazał organowi pierwszej instancji sposobu załatwienia sprawy, skoro przesądził, że sporne transakcje po pierwsze podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (co strona kwestionowała), a po wtóre, że opodatkowaniu tym podatkiem podlega dostawa gruntu zabudowanego (budynkiem lub budynkiem w budowie), a nie samego gruntu, jak zadeklarowała strona. Przesądzanie w decyzji kasacyjnej, wydawanej na podstawie art. 233 § 2 O.p., kwestii prawnych nie jest dopuszczalne, co wynika wprost ze zdania drugiego tego przepisu, nakazującego wskazanie jedynie okoliczności faktycznych, które organ pierwszej instancji powinien zbadać przy ponownym rozpatrzeniu sprawy. Decyzja kasacyjna jest bowiem konsekwencją stwierdzenia, że w sprawie nie ustalono we właściwy sposób wszystkich faktów niezbędnych dla zastosowania określonego przepisu prawa podatkowego oraz że postępowanie przeprowadzono z naruszeniem standardów procesowych określonych w Dziale IV Ordynacji podatkowej. Dopóki zaś nie zostanie prawidłowo ustalony stan faktyczny nie jest możliwe zastosowanie przepisu prawa materialnego. Stąd też wyrażanie jakichkolwiek ocen prawnych wiążących dla organu pierwszej instancji ponownie rozpatrującego sprawę, w sytuacji, gdy stan faktyczny jest niepełny, byłoby przedwczesne i ograniczałoby swobodę tego organu, prowadząc w konsekwencji do naruszenia zasady dwuinstancyjności (art. 127 O.p.). Decyzja wydana po ponownym rozpatrzeniu sprawy nie ma charakteru uzupełniającego w stosunku do poprzedniej, uchylonej decyzji, co oznacza, że organ rozpoznający sprawę w pierwszej instancji nie jest ograniczony wcześniejszymi ustaleniami i wcześniej przyjętą kwalifikacją prawną. Ponowne rozstrzygnięcie otwiera też stronie możliwość wniesienia odwołania do organu wyższego stopnia, a w odwołaniu tym strona musi mieć możliwość podnoszenia zarzutów dotyczących także prawa materialnego bez obawy, że zarzuty te zostaną uznane za bezzasadne wobec rozstrzygnięcia spornych kwestii prawnych w decyzji kasacyjnej. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 4 czerwca 2009 r., sygn. akt II FSK 184/08, niepublik., który to pogląd Sąd orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela, w obszarze podstaw i uzasadnień możliwości stosowania art. 233 § 2 O.p. nie mieści się wyrażanie poglądów prawnych w przedmiocie prawa materialnego, których uwzględnienie przesądziłoby o określonym sposobie merytorycznego załatwienia sprawy. Wydanie decyzji z art. 233 § 2 O.p. na podstawie poglądu prawnego organu odwoławczego w zakresie prawa materialnego co do merytorycznego sposobu załatwienia sprawy w sposób oczywisty wykracza poza treść, dyspozycję i możliwości uzasadnionego stosowania wymienionego przepisu procedury podatkowej i może wskazywać na jego rażące naruszenie. Ponownie zatem rozpatrując sprawę organ odwoławczy wydając decyzję na podstawie art. 233 § 2 O.p. ograniczy się jedynie do wskazania okoliczności faktycznych, które wymagają zbadania, bez wskazywania organowi pierwszej instancji sposobu zastosowania przepisów prawa materialnego. Odnoszenie się do zarzutów naruszenia prawa materialnego, podnoszonych przez stronę w odwołaniu, nie jest dopuszczalne przy wydawaniu decyzji kasacyjnej. Kwestie te będą podlegały ocenie dopiero wówczas, gdy w sprawie zostanie prawidłowo ustalony stan faktyczny, a stronie zostanie zapewniony czynny udział w postępowaniu. Mając powyższe na względzie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) uchylił zaskarżoną decyzję. Zgodnie z dyspozycją art. 152 P.p.s.a. Sąd orzekł, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana. W trzecim punkcie wyroku Sąd, na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 P.p.s.a. zasądził od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz strony skarżącej zwrot kosztów postępowania.[pic]