III SA/Wa 1383/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jolanta Sokołowska, Sędziowie Sędzia WSA Andrzej Góraj (sprawozdawca), Sędzia WSA Marek Kraus, Protokolant Emilia Jaktorska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 grudnia 2009 r. sprawy ze skargi J. S. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] maja 2009 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) stwierdza, że uchylona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz J. S. kwotę 440 zł (słownie: czterysta czterdzieści złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Skarżąca – J. S. złożyła wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia nieruchomości do spółki osobowej, określenia jej wartości oraz sposobu ustalenia dochodu w przypadku jej zbycia przez spółkę. Skarżąca wyjaśniła, iż prowadzi indywidualną działalność gospodarczą w zakresie handlu, opodatkowaną według liniowej stawki podatku 19%. W ramach działalności gospodarczej wybudowała budynek biurowy. Skarżąca rozważa wniesienie budynku wraz z przynależnym gruntem jako wkład do spółki osobowej. Działalność spółki osobowej polegać będzie na wynajmowaniu nieruchomości oraz na obrocie nieruchomościami. Po wniesieniu wkładu, spółka osobowa będzie czerpała dochody z wynajmu nieruchomości. Nie jest też wykluczone, iż nieruchomość zostanie sprzedana, zaś pozyskane środki zostaną przeznaczone na nową inwestycję. Skarżąca pytanie: Czy wniesienie wkładu do spółki osobowej w postaci nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych? Zdaniem Skarżącej wniesieniem nieruchomości tytułem wkładu do handlowej spółki osobowej nie powstanie obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych. Skarżąca podkreśliła, iż ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych określa jako przedmiot opodatkowania jedynie wniesienie aportu do spółki kapitałowej. Ustawa ta nie uznaje natomiast wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki osobowej za zdarzenie skutkujące powstaniem obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych. Zdaniem Skarżącej gdyby ustawodawca chciał opodatkować również wniesienie aportu do spółki osobowej, powinien wprowadzić w odniesieniu do tej kategorii stanów faktycznych unormowanie analogiczne do art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z zm.) dalej u.p.d.o.f. Z uwagi na brak takiego unormowania należy jednak stwierdzić, że wniesienie aportu do spółki osobowej nie powoduje powstania obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych. W interpretacji indywidualnej z dnia [...] maja 2009 r. Minister Finansów uznał stanowisko Skarżącej za nieprawidłowe. Minister wyjaśnił, iż zgodnie z art. 14 ust. 1 u.p.d.o.f., za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane. Zaś zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f., przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących: a. środkami trwałymi, b. składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1.500 zł, c. wartościami niematerialnymi i prawnymi ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w lit. b), spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio. Zatem przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wykorzystywanego w działalności gospodarczej stanowią przychód z działalności gospodarczej. Wartość nieruchomości określona w umowie spółki (stanowiąca podstawę do ustalenia udziału kapitałowego) stanowi, w rozumieniu przepisu art. 14 ust. 1 u.p.d.o.f., przychód z działalności gospodarczej wnoszącego wkład do spółki. Skarżąca nie zgodziła się z powyższą interpretacją i złożyła wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, w którym zarzuciła interpretacji błędną wykładnię art. 14 ust. 1 oraz art. 14 ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f. W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa z dnia [...] czerwca 2009 r. Minister Finansów nie znalazł podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej. W złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skardze, Skarżąca zarzuciła interpretacji naruszenie art. 14 ust. 1 oraz 14 ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f. poprzez niewłaściwe zastosowanie tych przepisów polegające na przyjęciu, iż w przypadku wniesienia wkładu do spółki osobowej w postaci składnika majątkowego związanego z działalnością gospodarczą, dochodzi do odpłatnego zbycia i powstania przychodu należnego w rozumieniu u.p.d.o.f. oraz naruszenie art. 17 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f. poprzez niewłaściwe jego zastosowanie polegające na nieuwzględnieniu normy wynikającej z tego przepisu, zgodnie z którą to normą opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają jedynie wkłady do spółek kapitałowych. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje : zaskarżona interpretacja nie może się ostać. Istota sprawy w niniejszym postępowaniu sprowadzała się do oceny tego, czy wniesienie wkładu do spółki osobowej, w postaci nieruchomości, spowoduje powstanie przychodu (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych), po stronie osoby wnoszącej aport. Punktem wyjścia do powyższych rozważań, było więc ustalenie, czy powyższa czynność, nosi znamiona czynności odpłatnej. W ocenie tut. Sądu, wniesienie aportu do spółki osobowej, nie spowoduje otrzymania przez osobę go wnoszącą – odpłatności. Konkluzja ta wynika z charakteru spółki osobowej. Wniesienie do niej wkładu niepieniężnego, nie powoduje otrzymania zwrotnego świadczenia, o wartości odpowiadającej wysokości wniesionego wkładu. Nie sposób skutecznie wywodzić przeciwnej tezy jedynie z faktu, że aport wnoszony jest na wkład o określonej wartości. Osoba wnosząca aport, nie otrzymuje w zamian za niego zapłaty, gdyż przekształca go we wkład. Dzięki zaś temu wkładowi, uczestniczy w stratach i zyskach spółki osobowej, odpowiednio do wartości wniesionego wkładu. Za chybiony uznać też należy pogląd prezentowany w skarżonej interpretacji, u którego podstaw leży nierozróżnianie odmienności wynikających ze specyfiki spółki osobowej i kapitałowej. W tej materii, tut. Sąd w pełni podziela pogląd zaprezentowany w uzasadnieniu wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wydanego w sprawie III SA/Wa 346/09. Sąd ten wskazał mianowicie, iż :"Interpretacja zakładająca, że wniesienie aportu do spółki osobowej jest zbyciem udziałów, o którym mowa w art.17 ust.1 pkt.6 lit.a u.o.p.d.o.o.f. prowadziłaby do wniosku, że niepotrzebne w ogóle było ustanawianie odrębnego przepisu kreującego przychód powstały w wyniku wniesienia aportu. Tak więc art.17 ust.1 pkt.9 u.o.p.d.o.o.f. byłby zbędny, gdyż kwestię tę regulowałby już art.17 ust.1 pkt.6 lit.a u.o.o.d.o.o.f. " W świetle powyższych wywodów, oceniając interpretację w zakresie jej wywodów prawnych odnośnie stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, uznając ocenę prawną zaprezentowaną przez Ministra Finansów za nieprawidłową, orzekł jak w sentencji wyroku, na podstawie art.146 par.1 p.p.s.a. O kosztach rozstrzygnięto stosownie do dyspozycji art.200 p.p.s.a.