II FSK 1306/10

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Bogdan Lubiński, Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska- Nowacka (spr.), Sędzia WSA del. Lidia Ciechomska- Florek, Protokolant Agata Kołakowska, po rozpoznaniu w dniu 3 czerwca 2011 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej "F." sp. z o.o. w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 18 lutego 2010 r. sygn. akt I SA/Wr 1846/09 w sprawie ze skargi "F." sp. z o.o. w W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 5 października 2009 r. nr [...] w przedmiocie zaliczenia zwrotu podatku na poczet zaległości podatkowych 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu we Wrocławiu, 2) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz ""F." sp. z o.o. w W. kwotę 397 (słownie: trzysta dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Wyrokiem z dnia 18 lutego 2010 r., sygn. akt I SA/Wr 1846/09 Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu oddalił skargę F. sp. z o.o. w W. (dalej jako: spółka) na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 5 października 2009 r. nr [...] w przedmiocie zaliczenia zwrotu podatku od towarów i usług za kwiecień 2009 r. na poczet III raty spłaty zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług. W uzasadnieniu wyroku podano następujący przebieg sprawy: Zaskarżonym postanowieniem organ odwoławczy utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z dnia 9 lipca 2009 r., w przedmiocie zaliczenia części kwoty zwrotu podatku VAT za marzec 2009 r. w wysokości 175.585,69 zł na poczet zaległości: - pierwszej raty w podatku VAT, wynikającej z decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z dnia 9 kwietnia 2009 r., w tym na należność główną kwotę 44.304,57 zł, na odsetki 12.310,92 zł oraz na opłatę prolongacyjną kwotę 745,28 zł; zaliczenia dokonano z dniem 4 maja 2009 r. - drugiej raty w podatku VAT wynikającej z decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z dnia 9 kwietnia 2009 r., w tym na należność główną kwotę 93.480 zł, na odsetki za zwłokę kwotę 22.794,92 zł oraz na opłatę prolongacyjną kwotę 1.950 zł za marzec 2003 r.: na należność główną – 42.564 zł, na odsetki za zwłokę - 14.080,50 zł; zaliczenia dokonano z dniem 1 czerwca 2009 r. Spółka wniosła zażalenie na postanowienie o zaliczeniu domagając się jego uchylenia i zarzucając naruszenie: art. 122 w zw. z art. 187 § 1 i art. 217 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm. – dalej: O.p.), art. 67 § 1 pkt 2 O.p. w zw. z art. 120 O.p., art. 123 § 1 O.p., art. 136 O.p. oraz art. 145 § 2 O.p. Strona podniosła, że organ błędnie ustalił stan faktyczny poprzez przyjęcie, że decyzja Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z dnia 17 grudnia 2008 r. (określająca zobowiązanie w podatku VAT za poszczególne miesiące 2003 r., na poczet którego zaliczono zwrot podatku) weszła do obrotu prawnego w dniu 18 grudnia 2008 r. W ocenie strony doręczenie decyzji pełnomocnikowi podatnika nastąpiło z naruszeniem przepisów o doręczeniach, w tym art. 153 § 2 O.p. Skoro zaś decyzja wymiarowa nie weszła do obrotu prawnego, a zobowiązanie spółki wygasło z dniem 1 stycznia 2009 r., to dalsze rozstrzygnięcia organów podatkowych w zakresie podatku VAT za miesiące 2003 r. nie mają racji bytu. Tym samym organ wydał postanowienie niewykonalne w świetle prawa, co naruszało art. 67 § 1 pkt 2 O.p. w zw. z art. 120 O.p. Naruszenie art. 123 § 1 O.p., art. 136 O.p. oraz art. 145 § 2 O.p. strona uzasadniła pominięciem przez organ ustanowionego w sprawie pełnomocnika. Zaskarżone postanowienie zostało bowiem bezpośrednio doręczone spółce, podczas gdy spółka umocowała doradcę podatkowego do reprezentowania jej we wszystkich postępowaniach w sprawie podatku od towarów i usług za 2003 r., a stosowne pełnomocnictwa złożono zgodnie z treścią art. 137 § 3 O.p. w [...] Urzędzie Skarbowym w W. Doręczając postanowienie bezpośrednio spółce, a nie jej pełnomocnikowi, ustanowionemu na podstawie art. 136 O.p., organ podatkowy naruszył treść art. 145 § 2 O.p., nakładający obowiązek doręczania pism kierowanych do strony ustanowionemu pełnomocnikowi, a także zawartą w art. 123 § 1 O.p. zasadę czynnego udziału strony. W świetle powyższego, doręczenie to należało uznać za bezskuteczne. Pismem z dnia 9 września 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. wezwał doradcę podatkowego do uzupełnienia braków formalnych zażalenia, poprzez dołączenie do akt sprawy pełnomocnictwa do reprezentowania spółki. Odpowiadając na wezwanie organu pełnomocnik przedłożył pełnomocnictwo do reprezentowania spółki "w sprawie podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2009 r." W kolejnym piśmie strona skarżąca podniosła, że pełnomocnictwo doradcy podatkowego do reprezentowania spółki także w przedmiocie tego zażalenia znajduje się w aktach organu I instancji. W ocenie pełnomocnika przedmiotem obecnego postępowania nie jest zaliczenie części zwrotu podatku VAT za marzec 2009 r., bowiem przedmiotem postępowania nie może być czynność materialno-techniczna, podejmowana przez organ podatkowy z urzędu. Zdaniem spółki, w rozpoznawanej sprawie czynność zaliczenia zwrotu podatku została podjęta w ramach spraw dotyczących podatku dochodowego od osób prawnych za 2002 r. oraz podatku od towarów i usług za 2003 r. W związku z powyższym nie powinna budzić wątpliwości skuteczność złożonego przez pełnomocnika spółki pełnomocnictwa, jeszcze przed wydaniem postanowienia przez organ I instancji w zakresie podatku od towarów i usług za 2003 r. Ponadto pełnomocnik wskazał, że jako załącznik do wezwania organu z dnia 9 maja 2009 r. (w innej sprawie) zostało przedłożone także pełnomocnictwo w sprawie podatku VAT za 2009 r., tak więc fakt ustanowienia pełnomocnika powinien być organowi znany z urzędu. Dyrektor Izby Skarbowej w W. postanowieniem z dnia 5 października 2009 r. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie organu I instancji. Odpowiadając na zarzuty wydania postanowienia w warunkach nieistnienia zobowiązania podatkowego za poszczególne miesiące 2003 r. (którego dotyczyła późniejsza decyzja w sprawie rozłożenia na raty zaległości podatkowej) organ wskazał, że prawidłowość doręczenia decyzji wymiarowej, określającej to zobowiązanie, została potwierdzona wyrokiem (nieprawomocnym) WSA we Wrocławiu z dnia 29 lipca 2009 r., sygn. akt I SA/Wr 370/09, którym Sąd oddalił skargę spółki na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 19 lutego 2009 r., odmawiające spółce przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z dnia 17 grudnia 2008 r. Za bezzasadny organ odwoławczy uznał także zarzut naruszenia art. 145 § 2 w zw. z art. 136 O.p. oraz art. 123 § 1 O.p. poprzez pominięcie przy doręczeniu postanowienia prawidłowo ustanowionego pełnomocnika spółki. Zdaniem organu wydanie postanowienia w przedmiocie zaliczenia nie jest bowiem kontynuacją prowadzonego wcześniej postępowania wymiarowego, zakończonego wydaniem decyzji z dnia 17 grudnia 2008 r. Pełnomocnik, chcąc występować w postępowaniu, jest obowiązany do przedłożenia do akt konkretnej sprawy dokumentu pełnomocnictwa. Czym innym jest przy tym zakres umocowania wynikający z pełnomocnictwa, a czym innym wykorzystanie tak sformułowanego umocowania w konkretnych sprawach. Stosowne pełnomocnictwo strona przedłożyła dopiero w postępowaniu odwoławczym. Nie można było zatem uznać, że poprzez doręczenie zaskarżonego postanowienia bezpośrednio spółce doszło do naruszenia przepisów postępowania. Dyrektor Izby Skarbowej nie zgodził się również z podniesionymi w piśmie procesowym argumentami, iż w przypadku zaliczenia zwrotu podatku na poczet zaległości podatkowych nie można w ogóle mówić o prowadzeniu postępowania, gdyż zaliczenie ma charakter czynności materialno-technicznej, która została podjęta w sprawie podatku od towarów i usług za 2003 r. W skardze na powyższe postanowienie pełnomocnik spółki wniósł o stwierdzenie jego nieważności oraz o zasądzenie kosztów postępowania. Skarżąca spółka zarzuciła: 1. naruszenie art. 233 § 1 pkt O.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie, w związku z art. 239 O.p. oraz naruszenie art. 239 O.p. przez jego niezastosowanie, pomimo niedopuszczalności zażalenia, 2. naruszenie art. 123 § 1 O.p., art. 136 O.p., art. 137 § 3 O.p. oraz art. 145 § 2 O.p. poprzez pominiecie w sprawie pełnomocnika i przyjęcie, że możliwość zastępowania przezeń strony w postępowaniu podatkowym ulega wyłączeniu w postępowaniu prowadzonym celem wydania postanowienia o zaliczeniu. W uzasadnieniu skargi strona w znacznej mierze powtórzyła zarzuty odwołania, rozszerzając jednocześnie towarzyszącą im argumentację. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu oddalając skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 r., Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej jako: p.p.s.a.) stwierdził, że zarzuty skargi zmierzały do wykazania, że postanowienie w przedmiocie zaliczenia części zwrotu podatku VAT nie zostało prawidłowo doręczone podatnikowi. Sąd zgodził się z pełnomocnikiem strony, że zaliczenie nadpłaty czy też zwrotu podatku na poczet zaległych lub bieżących zobowiązań podatkowych ma charakter czynności materialno-technicznej. Nie podzielił natomiast jego poglądu, że tego rodzaju czynność jest swoistą "kontynuacją" postępowania wymiarowego, ze wszystkimi konsekwencjami, m.in. w zakresie skuteczności udzielonych pełnomocnictw. Nie można również, w przekonaniu Sądu, uznać, że czynność ta mieści się w granicach tej samej sprawy administracyjnej, jaka była rozstrzygana w postępowaniu wymiarowym – również pojmując pojęcie sprawy administracyjnej szerzej niż pojęcie postępowania, tj. jako całość problemów prawnych, wymagających rozstrzygnięcia (także w postępowaniach "pobocznych" lub poprzedzających postępowanie główne) w celu ostatecznego rozstrzygnięcia zagadnienia głównego, będącego przedmiotem postępowania. Istotą instytucji zaliczenia (nadpłaty lub zwrotu podatku VAT) jest natomiast faktyczne zadysponowanie kwotą nadpłaty lub zwrotu podatku, będącego w dyspozycji organu podatkowego. Już z tego powodu "sprawa" dotyczy przede wszystkim innego przedmiotu, wyznaczona jest bowiem nie celem zarachowania – w szczególności, że jedną kwotę może organ zadysponować na poczet wielu należności, z różnych tytułów – ale identyfikuje ją przedmiot, a więc należność, która podlega zarachowaniu. Zaskarżone postanowienie dotyczyło zaliczenia części kwoty zwrotu podatku VAT za marzec 2009 r. "Sprawa" w znaczeniu podnoszonym przez pełnomocnika strony dotyczyła zatem rozliczeń za ten okres, bowiem orzekając na podstawie art. 76 a O.p. organ dokonał dyspozycji prawem majątkowym podatnika, wynikającym z deklaracji złożonej za marzec 2009. Sąd pierwszej instancji stwierdził, że swoje umocowanie w tej sprawie pełnomocnik spółki wywodził z faktu ustanowienia go pełnomocnikiem w postępowaniu dotyczącym określenia zobowiązań podatkowych za poszczególne miesiące 2003 r., zaś raty, na poczet których dokonano zaliczenia, dotyczyły spłaty tych właśnie zaległych zobowiązań. Ewentualnie pełnomocnik wskazywał na pełnomocnictwo w zakresie "podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2009 r.", które złożył w organie podatkowym na potrzeby innego postępowania. W ocenie Sądu stanowisko to jest niesłuszne, nie tylko z uwagi na to, że – jak wykazano powyżej – sprawa określenia zobowiązania w podatku VAT za poszczególne miesiące 2003 r. już ze względu na swój przedmiot nie mogła obejmować zaliczenia kwot zwrotu podatku VAT za inne okresy rozliczeniowe. Konsekwencją przyjętego przez organ, a podzielonego przez Sąd stanowiska, iż zaliczenie nie jest kontynuacją postępowania wymiarowego, jest uznanie, że pełnomocnictwo przedłożone przez spółkę w postępowaniu wymiarowym nie mogło, w świetle art. 137 § 3 O.p., skutkować obowiązkiem doręczenia pełnomocnikowi postanowienia o zarachowaniu. Podobnie nie mogło być skuteczne pełnomocnictwo dotyczące reprezentacji w zakresie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2009 r., złożone w postępowaniu zażaleniowym na inne, niż wydane w niniejszej sprawie, postanowienie. Sąd podkreślił, że Istnienie stosunku pełnomocnictwa oparte jest na umowie pomiędzy mocodawcą a pełnomocnikiem, zatem aby taka umowa wywarła skutki w zakresie postępowania, musi zostać przedłożony do akt danej sprawy dokument pełnomocnictwa lub musi zostać złożone organowi stosowne oświadczenie przez mocodawcę. Stanowi to wyraz woli strony postępowania, aby w tym właśnie postępowaniu reprezentował ją pełnomocnik. Organ nie ma obowiązku podejmowania poszukiwań i sprawdzania, czy ewentualnie innym organom nie zostało przedłożone pełnomocnictwo strony. Podobnie nie można uznać, że doszło do skutecznego ustanowienia pełnomocnika w sprawie, jeżeli pełnomocnictwo zostało złożone w innym postępowaniu lub bez związku z żadną konkretną sprawą załatwianą przez organy podatkowe. Przepisy Ordynacji podatkowej nie wyłączają możliwości złożenia pełnomocnictwa ogólnego, w tym także pełnomocnictwa do reprezentowania strony w sprawach, które będą rozstrzygane w przyszłości. Udzielenie przez stronę pełnomocnikowi umocowania do reprezentowania jej przed organami podatkowymi nie wywiera jednak automatycznie skutków we wszystkich sprawach prowadzonych przez organ. W rozpoznawanej sprawie nie budzi wątpliwości Sądu, że strona przed wydaniem postanowienia o zaliczeniu nie złożyła skutecznie pełnomocnictwa w tej sprawie. Dopiero skuteczne ustanowienie pełnomocnika poprzez złożenie do akt prawidłowego dokumentu pełnomocnictwa obligowało organ do dokonywania doręczeń według zasady określonej w art. 145 § 2 O.p. – z którego to obowiązku organ odwoławczy wywiązał się, uwzględniając pełnomocnika spółki w postępowaniu zażaleniowym. W skardze kasacyjnej spółka zarzuciła wyrokowi Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu: 1. naruszenie przepisów postępowania – art. 174 pkt 2 p.p.s.a. – które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj. - naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 134 § 1 p.p.s.a. poprzez wadliwe uzasadnienie. Oddalenie skargi w przedmiotowej sprawie opiera na faktach ustalonych w innej sprawie, uniemożliwiając tym samym instancyjną kontrolę wyroku, - naruszenie art. 151 p.p.s.a. przez niewłaściwe zastosowanie w zw. z art. 145 § 2 O.p. oraz art. 136 O.p., objawiające się oddaleniem skargi w związku z błędnym przyjęciem, iż w sprawie nie doszło do pominięcia pełnomocnika w toku doręczenia postanowienia o zaliczeniu, - naruszenie art. 151 p.p.s.a. przez niewłaściwe zastosowanie w związku z art. 233 § 1 pkt 1, art. 228 § 1 pkt 1 oraz 239 O.p. poprzez przyjęcie, że postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego weszło do obrotu prawnego, mimo braku jego prawidłowego doręczenia i dopuszczalne było jego zaskarżenie, - naruszenie art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 123 § 1 O.p., art. 136 O.p., art. 137 § 3 O.p. oraz art. 145 § 2 O.p. poprzez przyjęcie za organami podatkowymi, że możliwość zastępowania strony przez pełnomocnika w postępowaniu podatkowym ulega wyłączeniu w postępowaniu prowadzonym celem wydania postanowienia o zaliczeniu, - naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 216 § 1 i § 2 O.p., art. 207 § 1 i § 2 O.p., art. 76a § 1 O.p. w zw. z art. 76b O.p. oraz art. 59 § 1 pkt 4 O.p., poprzez wadliwe uzasadnienie wyroku, sprowadzające się do przyjęcia, iż zaliczenie zwrotu podatku stanowi samodzielną sprawę administracyjną (podatkową), a nie jedynie kwestię wynikającą w toku postępowania, prowadzonego w sprawie podatku na poczet którego dokonano zaliczenia, - naruszenie art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a. poprzez niezastosowanie w związku z art. 247 § 1 pkt 3 O.p. oraz art. 228 § 1 pkt 1 i art. 239 O.p. poprzez pozostawienie w obrocie prawnym postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej, wydanego na skutek zażalenia od postanowienia, które ze względu na brak doręczenia, nie weszło do obrotu prawnego. Spółka zaskarżyła wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu w całości i w tym zakresie wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia temu Sądowi oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego wraz z niezbędnymi wydatkami pełnomocnika. Dyrektor Izby Skarbowej w W. nie udzielił odpowiedzi na skargę kasacyjną. W piśmie procesowym złożonym w toku postępowania jego pełnomocnik wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej i zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie. Zasadnie podnosi strona skarżąca, że uzasadnienie zaskarżonego wyroku nie odpowiada wymogom wskazanym w art. 141 § 4 p.p.s.a. Zgodnie z tym przepisem uzasadnienie wyroku zawierać winno zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów postawionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Jeżeli w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpoznana przez organ administracji, uzasadnienie powinno zawierać wytyczne co do dalszego postępowania. Z uzasadnienia wyroku strony i - w razie zaskarżenia - sąd rozpoznający środek odwoławczy winny zatem czerpać informacje co do stanu faktycznego przyjętego przez sąd jako podstawa faktyczna rozstrzygnięcia. Uzasadnienie to winno także umożliwić stronom i sądowi odwoławczemu prześledzenie toku rozumowania, który doprowadził sąd do rozstrzygnięcia określonej treści. Funkcją uzasadnienia jest bowiem przekonanie strony, że sąd dołożył należytej staranności przy rozpoznawaniu sprawy, a także przekonanie jej o trafności podjętego rozstrzygnięcia. Uzasadnienie nie może zatem być ogólnikowe, lecz w sposób jednoznaczny odnoszące się do konkretnej sprawy i jej okoliczności. W niniejszej sprawie podstawa prawna i jej wyjaśnienie mogłyby być uznane za odpowiadające realiom tej sprawy i podniesionym w skardze zarzutom. Również we wstępnej części uzasadnienia, wskazującej zaskarżony akt, wskazano postanowienie, którego dotyczyła skarga strony, to jest postanowienie o zaliczeniu zwrotu podatku od towarów i usług za kwiecień 2009 r. Jednakże przedstawiony w sposób zwięzły stan sprawy dotyczy zaliczenia na poczet zaległości zwrotu podatku od towarów i usług za marzec 2009 r. Wynika to nie tylko z podania jako podatku podlegającego zwrotowi podatku za marzec 2009 r., ale również z opisu zaległości, na jakie podatek ten został zaliczony (wskazano pierwszą i drugą ratę podatku VAT za 2003 r., zgodnie z decyzją o rozłożeniu tych zaległości na raty).Tymczasem zwrot podatku od towarów i usług za kwiecień 2009 r. miał być zaliczony częściowo na zaległość podatkową (trzecią ratę podatku od towarów i usług za 2003 r.) i bieżącą należność z tytułu podatku od towarów i usług za maj 2009 r. Rozważania Sądu pierwszej instancji, dotyczące oceny zarzutów skargi odnoszą się do umocowania pełnomocnika strony skarżącej do działania w imieniu strony w zakresie zarachowania zwrotu podatku na zaległości w podatku od towarów i usług za 2003 r. Na ich podstawie nie można zatem stwierdzić, czy dotyczą one tej właśnie sprawy, czy też sprawy zaliczenia zwrotu podatku od towarów i usług za marzec 2009r. Sądowi z urzędu wiadomo, że także w sprawie zaliczenia tego zwrotu na poczet zaległości na dwie raty podatku od towarów i usług z 2003 r. wydano postanowienie, a na postanowienie organu odwoławczego złożona została skarga (sprawa o sygn. I SA/Wr 1847/09 przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym we Wrocławiu) i skarga kasacyjna ( w sprawie o sygn. II FSK 1302/10). Te nieścisłości nie pozwalają na merytoryczną kontrolę instancyjną zaskarżonego orzeczenia. Na podstawie uzasadnienia wyroku nie można bowiem poznać motywów, jakie kierowały Sądem pierwszej instancji przy oddalaniu skargi. Wyjaśnienie podstawy prawnej odnosi się bowiem do stanu faktycznego innej sprawy. Powyższe wady uzasadnienia stanowią niewątpliwie naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a. Uzasadnienie nie zawiera zwięzłego przedstawienia stanu tej konkretnej sprawy, a istniejące w nim sprzeczności- nie dają podstaw do uznania, że zawiera ono wyjaśnienie podstawy prawnej tego właśnie rozstrzygnięcia. Naruszenie to niewątpliwie mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Nie wiadomo bowiem, czy Sąd orzekał granicach danej sprawy i jakie faktycznie były motywy oddalenia skargi (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 maja 2009 r., I FSK 911/09, opubl. w Lex pod nr 594286). Z tych względów zaskarżony wyrok należało uchylić i sprawę przekazać Sądowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny wskazać winien w uzasadnieniu stan tej właśnie sprawy i wskazać podstawę prawną i jej wyjaśnienie adekwatne do realiów tej właśnie sprawy. Wadliwość uzasadnienia, skutkująca niemożnością ustalenia, jaki stan faktyczny był podstawą orzekania przez Sąd pierwszej instancji czynią niemożliwym i przedwczesnym odniesienie się do pozostałych zarzutów skargi kasacyjnej. Nie sposób bowiem ustalić, czy Sąd pierwszej instancji odnosił się w uzasadnieniu do zaliczenia zwrotu podatku od towarów i usług za kwiecień 2009r. Rozstrzygnięcie o kosztach postępowania uzasadnia art. 209, art. 203 pkt 1, art. 205 § 2 i § 4 p.p.s.a. w zw. z § 3 ust. 2 pkt 1 i ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynność doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. Nr 31, poz. 153).