I SA/Ol 113/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ryszard Maliszewski Sędziowie Sędzia WSA Wiesława Pierechod Sędzia WSA Wojciech Czajkowski (spr.) Protokolant Katarzyna Niewiadomska po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 1 kwietnia 2010 r. sprawy ze skargi H. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę Zaskarżoną decyzją z dnia "[...]" Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia "[...]", Nr "[...]", określającą H. M. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r. w wysokości 12.125 zł oraz odsetki za zwłokę od zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za styczeń, luty, kwiecień, maj, listopad i grudzień 2007 r., naliczone na dzień 30 kwietnia 2008 r., w łącznej kwocie 244 zł. Z przedstawionych Sądowi wraz ze skargą akt sprawy wynika, że w 2007 r. H.M. prowadziła działalność gospodarczą w zakresie hurtowej sprzedaży artykułów bhp, pod firmą A z siedzibą w E. W toku przeprowadzonej kontroli podatkowej Naczelnik Urzędu Skarbowego stwierdził nieprawidłowości w ewidencjonowaniu przez podatniczkę przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów, w związku z czym na podstawie art. 193 § 2 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) prowadzoną księgę przychodów i rozchodów za 2007r., uznał za wadliwą i nierzetelną. W konsekwencji, stosownie do art. 193 § 4 Ordynacji podatkowej księgi tej nie uznał również za dowód w postępowaniu podatkowym. Z ustaleń kontroli wynikało m.in., że strona zawyżyła koszty uzyskania przychodów poprzez bezpośrednie ujęcie w nich wydatków na kwotę 30.994,91 zł, związanych z modernizacją lokali użytkowych i pomieszczeń gospodarczych, które wykorzystywane były dla potrzeb prowadzonej działalności. W ocenie organu I instancji, wydatki te stanowiły inwestycję w obcych środkach trwałych. Mogły zatem powiększyć koszty uzyskania przychodów jedynie w wyniku amortyzacji, poprzez dokonywanie stosownych odpisów. Rozpatrując przedmiotową sprawę w związku ze złożonym przez stronę odwołaniem, Dyrektor Izby Skarbowej podniósł, że zgodnie z obowiązującym w 2007 r. art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Organ przywołał również przepis art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowiący, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że stosownie do art. 22a ust. 2 pkt 1 ustawy amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 22c, niezależnie od przewidywanego okresu używania przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych, przy czym okres amortyzacji dla inwestycji w obcych budynkach (lokalach) lub budowlach nie może być krótszy niż 10 lat (art. 22j ust. 4 pkt 1 ustawy). Zgodnie zaś z art. 22d ustawy możliwość bezpośredniego zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów istnieje jedynie, gdy podatnik w roku podatkowym wydatkuje na ulepszenie środka trwałego kwotę nieprzekraczającą 3.500 zł. Dyrektor Izby Skarbowej zwrócił uwagę, iż kwestią sporną w przedmiotowej sprawie było nieuznanie przez organ I instancji jako kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez stronę na modernizację lokali użytkowych i pomieszczeń magazynowych, wykorzystywanych na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. Jak podkreślono w uzasadnieniu decyzji odwoławczej, z dołączonych do materiałów sprawy aktów notarialnych oraz ewidencji środków trwałych wynikało, że lokale te nie stanowiły składników majątku H.M. i nie zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych. Były natomiast własnością Jej syna. Zgodnie z wyjaśnieniami strony, lokale te wynajmowano nieodpłatnie, co jednak nie zostało potwierdzone w formie pisemnej. Organ odwoławczy zauważył, że w świetle zapisów aktów notarialnych lokal użytkowy przy ul. "[...]" w E. usytuowany był w chwili nabycia na parterze murowanego, parterowego budynku handlowo – usługowego, wzniesionego w 1963 r.. Według aktu notarialnego z dnia 8 marca 2007 r. lokal ten wymagał naprawy dachu i położenia zewnętrznych tynków. Przeznaczony był też do kapitalnego remontu, w związku z koniecznością wykonania prac polegających m.in. na : położeniu podłóg na istniejącej wylewce betonowej, wymianie okien i drzwi oraz wydzieleniu i urządzeniu pomieszczenia toalety, którego nie posiadał. Z kolei, zgodnie z treścią aktu notarialnego z dnia 29 sierpnia 2006 r. lokal użytkowy położony w E. przy ul. "[...]" usytuowany był w budynku handlowo – usługowym, wzniesionym w 1963 r. i wymagał remontu, m.in.: wymiany okien i drzwi, ocieplenia i położenia nowych podłóg. W akcie notarialnym 7 czerwca 2004 r., dotyczącym ostatniego z zakupionych lokali użytkowych przy ul. "[...]", nie było natomiast wzmianki na temat jego stanu technicznego. W celu określenia zakresu przeprowadzonych w w/w lokalach prac, organ II instancji dokonał porównania powyższych informacji z danymi zebranymi w wyniku oględzin. Z protokołu oględzin z dnia 20 października 2008 r. wynikało, że obiekt o nr "[...]" stanowi oddzielną część połączoną z myjnią samochodową. W lokalu tym znajduje się pomieszczenie magazynowe o powierzchni około 40 m2 i biuro wraz z pomieszczeniem sanitarnym o powierzchni około 10m2. Według oświadczenia strony obiekt ten został poddany modernizacji od listopada 2007 r.. Modernizacja obejmowała roboty na dachu wraz z ociepleniem, przesunięcie ścian działowych oraz roboty w zakresie posadzki. Natomiast obiekt pod nr "[...]" składał się z dwóch pomieszczeń połączonych ścianą działową o łącznej powierzchni około 85 m2, wyposażonych w łazienkę wraz z toaletą. W dacie przeprowadzania dowodu z oględzin jedno pomieszczenie było magazynem o powierzchni ok. 32 m2, przeznaczonym na składowanie towarów, natomiast drugie było wynajmowane. W 2007 r. obiekt ten był w całości wykorzystywany jako magazyn. Zdaniem organu odwoławczego zakres przeprowadzonych prac wskazywał, że poniesione przez stronę w 2007 r. wydatki w kwocie 30.994,91 zł dotyczyły prac modernizacyjno – adaptacyjnych. Prace te polegały bowiem w istocie na przystosowaniu stanowiących własność syna lokali użytkowych do potrzeb prowadzonej przez stronę działalności gospodarczej i obejmowały m.in.: wymianę posadzki, remont i ocieplenie dachu, przesunięcie ścian działowych, wydzielenie toalety w lokalu przy ul. "[...]". Wydatki w kwocie 30.994,91 zł zostały zatem poniesione w ramach inwestycji obcym środku trwałym. Tym samym, nie mogły być bezpośrednio zaliczone przez podatniczkę do kosztów uzyskania przychodu. Odnosząc się do argumentacji odwołania, organ II instancji nie zgodził się ze stanowiskiem strony, że powyższe wydatki powinny zostać zakwalifikowane jako remont. W tym zakresie powołał definicję legalną zawartą art. 3 pkt 8 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 ze zm.), zgodnie z którą remont to wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym. Podnosząc, że ustawa ta nie definiuje pojęcia modernizacja, Dyrektor Izby Skarbowej wskazał na pismo Ministerstwa Finansów z dnia 13 marca 1995 r., Nr P03/722-160/94, w którym wyjaśniono, że pod pojęciem modernizacji należy rozumieć unowocześnienie środka trwałego mające na celu zwiększenie jego wartości użytkowej. Jednocześnie organ odwołał się do orzecznictwa sądów administracyjnych, w myśl którego przez pojęcie "remontu" przyjmuje się wykonanie prac, polegających na odtwarzaniu (przywracaniu) pierwotnego stanu (technicznego i użytkowego), wykraczających poza zakres konserwacji, niepowodujących zmian w użytkowaniu, w przeznaczeniu i konstrukcji tego środka. Istotą remontu jest zatem to, że nie powoduje on zwiększenia wartości początkowej, zmiany charakteru i funkcji tego środka, następuje on w toku eksploatacji przez podatnika i jest wynikiem eksploatacji (zużycia). Organ stwierdził również, że mimo braku definicji legalnej przyjmuje się dla celów podatkowych, że inwestycją w obcych środkach trwałych będą wszystkie działania podatnika odnoszące się do niestanowiącego jego własności środka trwałego, które zmierzają do ulepszenia tego środka, tzn. polegające na przebudowie, rozbudowie, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji. Przenosząc powyższe uwagi na grunt rozpatrywanej sprawy, organ II instancji stwierdził, że wobec wykonania takich prac jak: remont dachu, przebudowa ścian, wybudowanie toalet oraz ocieplenia obiektów, przyjąć należy, że miały one charakter modernizacji obcych środków trwałych. Zakwestionowane wydatki dotyczyły wprawdzie zakupu materiałów i usług, z których część, jak choćby malowanie ścian, można byłoby uznać za prace remontowe, jednak nie można pominąć, że malowanie to nie miało charakteru remontu czy konserwacji, ale było następstwem wymiany lub położenia nowych tynków na ścianach działowych. Również ocieplenie dachu, czy założenie nowych okien prowadziło do lepszej izolacji termicznej obiektu i przyczyniało się do zmniejszenia kosztów jego eksploatacji. Zdaniem organu, przeprowadzone roboty budowlane skutkowały zwiększeniem wartości technicznej i użytkowej lokali, wydłużeniem okresu ich użytkowania, poprawą warunków korzystania i zmniejszeniem kosztów ich eksploatacji, jak również wzrostem ich wartości użytkowej w stosunku do wartości przed przystąpieniem do tych prac. Odnosząc się do zarzutu odwołania wskazującego na niezebranie kompletnego materiału sprawy, Dyrektor Izby Skarbowej podniósł, że kwestią sporną nie było, czy wydatki zostały poniesione, ale czy zasadnie strona zaliczyła je do kosztów uzyskania przychodów. Nie podzielił również zarzutu naruszenia podstawowych zasad postępowania podatkowego, wyrażonych w art. 122, art. 180 § 1 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. W złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie skardze na powyższą decyzję strona, wnosząc o uchylenie rozstrzygnięć organów obu instancji, wskazała na ich niezgodność z prawem, w szczególności naruszenie art. 120 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu podniosła również zarzut naruszenia art. 122 , art. 180 § 1, art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez zaniechanie zebrania w sposób wyczerpujący materiału dowodowego odnośnie charakteru przeprowadzonych prac budowlanych. Kwestionując uznanie przez Naczelnika Urzędu Skarbowego, iż wszystkie prace miały charakter modernizacji lokalu, skarżąca podała, że z uwagi na ogólną wiedzę w zakresie prac budowlanych jaką posiadają pracownicy organu podatkowego, złożyła w toku postępowania wniosek o uzupełnienie materiałów sprawy o kosztorys i protokół odbioru, który jest w posiadaniu wykonawcy robót. Jeden z wykonawców, J.S. poinformował bowiem organ I instancji, iż wymienił poszycie dachowe oraz wymienił obróbkę dachu. W ocenie strony, prace te miały ewidentny charakter bieżącego remontu i nie prowadziły do powiększenia wartości obiektu. Podobny charakter miały, Jej zdaniem, prace wykonane przez drugiego wykonawcę, które w większości polegały na wymianie zużytych elementów na nowe tj. wymiana drzwi, okien, posadzki, malowanie ścian. Konieczność przeprowadzenia takich robót potwierdzają akty notarialne przedłożone w trakcie prowadzonego postępowania. Skarżąca powołała również odnoszące się do spornej kwestii orzecznictwo sądów administracyjnych (wyrok z dnia 21 maja 1998 r., sygn. akt I SA/Gd 1151/97, wyrok z dnia 14 stycznia 1998 r., sygn. akt SA/Sz 119/97, wyrok z dnia 1 marca 2000 r., sygn. akt I SA/Wr 2915/98 , wyrok z dnia 9 lutego 2001 r., sygn. akt I SA /Gd 1813/98). W odpowiedzi Dyrektor Izby Skarbowej wnosząc o oddalenie skargi podtrzymał argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) "Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej". "Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej" (art. 1 § 2 cyt. ustawy). Stwierdzenie, iż zaskarżona decyzja lub postanowienie zostało wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy; obliguje Sąd do uchylenia zaskarżonego aktu na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), powoływanej dalej jako p.p.s.a.. Zdaniem Sądu, zaskarżona decyzja nie narusza prawa, zaś organy obu instancji zasadnie uznały podatkową księgę przychodów i rozchodów za nierzetelną w zakresie nieprawidłowości związanych m.in. z zaliczeniem w ciężar kosztów wydatków związanych z nakładami inwestycyjnymi w obcy środek trwały. Podkreślenia na wstępie wymaga, iż poza sporem pozostaje w sprawie, że strona nie była właścicielem środków trwałych na rzecz których poniosła zakwestionowane wydatki, a jedynie nieodpłatnie wykorzystywała je w prowadzonej działalności gospodarczej. Bezspornym w świetle akt sprawy jest również to, że strona wydatków tych nie wprowadziła do ewidencji środków trwałych. Spór pomiędzy stronami sprowadza się natomiast do rozstrzygnięcia, czy prawidłowym było bezpośrednie ujęcie przez podatniczkę po stronie kosztów uzyskania przychodów, wydatków w kwocie 30.994,91 zł tytułem przeprowadzonych prac budowlanych. W istocie zatem dotyczy on oceny charakteru i zakresu przeprowadzonych prac, jak również tego, czy zakwestionowane wydatki związane były jedynie z remontem wykorzystywanych w działalności gospodarczej lokali, czy też wypełniały znamiona ustawowego pojęcia "inwestycja w obce środki trwałe". W związku z analizą akt, na tle powyższej kwestii spornej za prawidłowe Sąd uznał stanowisko organów podatkowych. Nie budzi w szczególności zastrzeżeń, oparte na prawidłowo przeprowadzonym postępowaniu dowodowym twierdzenie organów, iż wykonane prace stanowiły modernizację budynku, zaś w związku z nimi wzrosła wartość środka trwałego stanowiącego własność innego podmiotu. Trafnie wskazano w uzasadnieniu decyzji odwoławczej, że porównanie stanu technicznego wykorzystywanych przez skarżącą lokali według daty ich nabycia przez P.M. na podstawie aktów notarialnych z dnia 29 sierpnia 2006 r. oraz z dnia 8 marca 2007 r. z ich stanem technicznym na dzień przeprowadzenia dowodu z oględzin (20 października 2008 r.), wskazywało na znaczny zakres wykonanych prac budowlanych. W istocie roboty te miały bowiem charakter modernizacyjno – adaptacyjny i polegały na przystosowaniu lokali do potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Z akt sprawy wynika, że prace te obejmowały m.in.: wymianę posadzki, remont i ocieplenie dachu, przesunięcie ścian działowych, wydzielenie toalety i łazienki. W celu ustalenia zakresu przeprowadzonych robót budowlanych organ I instancji w toku postępowania m.in. wystąpił ze stosownym zapytaniem do wykonawców (firma B z siedzibą w D. i firma C z siedzibą w E.). W odpowiedzi, prowadzący działalność gospodarczą pod firmą C J.S. wskazał, że wykonane w 2007 r. na rzecz skarżącej prace polegały na wymianie poszycia dachowego budynku. Podkreślić należy, że strona nie kwestionowała w toku postępowania ustalonego przez organy podatkowe zakresu prac, a jedynie dokonaną przez organy ich kwalifikację jako modernizację, czy też ulepszenie obcego środka trwałego. Sąd podzielił argumentację organu odwoławczego, że w sytuacji, gdy zakwestionowane wydatki dotyczyły zakupu towarów i usług, z których część posłużyć mogła przeprowadzeniu prac o charakterze remontowym (np. malowanie ścian), niemniej jednak zostały one zrealizowane w związku z modernizacją lokali, brak jest podstaw do uznania, że zostały one poniesione w związku z remontem. Stanowisko to jest zgodne z przywołanym przez Dyrektora Izby Skarbowej poglądem wyrażonym w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 maja 1998 r., sygn. akt I SA/Gd 1151/97, zgodnie z którym nie można przez niewątpliwie inwestycyjny charakter robót wykonywanych w części budynku nadawać robotom wykonanym w innej części taki sam charakter, jeśli z kolei były to zwykłe prace remontowe typu malowanie czy tapetowanie ścian, naprawy stolarki, itp. W przedmiotowej sprawie strona jednak nie przedstawiła w toku postępowania żadnych dowodów na potwierdzenie, iż choć część wykonanych robót polegała jedynie na samym remoncie lokali. Uzasadniając zaskarżoną decyzję organ II instancji dokonał prawidłowej wykładni pojęć: "remont", "modernizacja" oraz "inwestycja w obcych środkach trwałych". Stanowisko to respektowało bowiem bogate w tym zakresie orzecznictwo sądów administracyjnych i poglądy doktryny, zgodnie z którymi jako inwestycję w obcym środku trwałym należy rozumieć ogół kosztów poniesionych przez podatnika na przystosowanie wynajmowanego przez niego lub wydzierżawianego obiektu do stanu zdatnego do używania przez tego podatnika (p. J.Marciniuk, Podatek dochodowy od osób fizycznych. Rok 2006, s. 511). Podkreślić należy, iż ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęć remontu i modernizacji. Natomiast przepisy prawa budowlanego wyjaśniają jedynie, co należy rozumieć przez remont, o którym mowa w tych przepisach. Z powyższego wynika, że pojęcia remont i modernizacja należy interpretować w znaczeniu powszechnie stosowanym, a nie wskazanym w prawie budowlanym. Remontem będą zatem wszystkie działania przywracające pierwotny stan techniczny i użytkowy istniejącego już budynku lub lokalu mieszkalnego. Natomiast przez modernizację należy uznać trwałe ulepszenie i unowocześnienie istniejącego budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego, które podnosi jego wartość użytkową, techniczną lub obniża koszty eksploatacji. Przy kwalifikacji poszczególnych robót do prac remontowych albo związanych z modernizacją należy uwzględniać rzeczowy zakres wykonanych prac (p. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 10 listopada 2009 r., sygn. akt I SA/Bk 249/09. Lex nr 534328). Przeprowadzone w niniejszej sprawie prace budowlane niewątpliwie wskazywały na ulepszenie i unowocześnienie przez podatnika obcego środka trwałego, poprawę jego wartości technicznej oraz parametrów użytkowych, a w konsekwencji zwiększenie jego wartości ogólnej. Wykonane roboty budowlane stanowiły tym samym modernizację tego środka, a nie remont. Stosownie do treści art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. c ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych. Określając w art. 22a ustawy przedmioty amortyzacji, w jego ust. 2 prawodawca wskazał, iż podlegają jej również, z zastrzeżeniem art. 22c, niezależnie od przewidywanego okresu używania: przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych, zwane dalej "inwestycjami w obcych środkach trwałych". W myśl art. 22d ust. 1 ustawy, podatnicy mogą nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od składników majątku, o których mowa w art. 22a i 22b, których wartość początkowa, określona zgodnie z art. 22g, nie przekracza 3.500 zł. Wydatki poniesione na ich nabycie stanowią wówczas koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania. Stosownie natomiast do treści art. 22n ust. 2 ustawy, podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów są obowiązani do prowadzenia ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, zawierającej, z zastrzeżeniem ust. 3, co najmniej: (...), datę nabycia, datę przyjęcia do używania, (...), wartość początkową, stawkę amortyzacyjną, kwotę odpisu amortyzacyjnego za dany rok podatkowy (...). Mając na uwadze prawidłowo ustalony w oparciu o zebrane dowody stan faktyczny sprawy oraz powołane wyżej regulacje prawne, Sąd w składzie orzekającym w pełni podzielił stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej odnośnie zakwalifikowania spornych wydatków z tytułu inwestycji, o których mowa w wyżej powołanym art. 22a ust. 2 pkt 1 ustawy. Nie mógł tym samym zasługiwać na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 122, art. 180 § 1 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Mając na uwadze, iż organy prawidłowo przyjęły, że sporne wydatki stanowiły inwestycję w obcych środkach trwałych zwrócić należy uwagę, że stosownie do art. 22d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, składniki majątku, o których mowa w art. 22a – 22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4. W myśl art. 22h. ust. 1. pkt 4 ustawy, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od ujawnionych środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nieobjętych dotychczas ewidencją, począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym te środki lub wartości zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. W rozpatrywanej sprawie, jeżeli przyjęta do używania inwestycja w obcych środkach trwałych nie została w 2007 r. ujęta w ewidencji środków trwałych, to poniesione i udokumentowane wydatki związane z tą inwestycją (polegającą na modernizacji lokali użytkowych przeznaczonych na działalność gospodarczą skarżącej) mogą być uwzględnione przez podatniczkę po założeniu stosownej ewidencji i ich ujawnieniu. Podwyższając wartość początkową tego środka trwałego, stanowią one bowiem w myśl powołanych przepisów podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych. Jak wskazano na wstępie rozważań, w rozpatrywanej sprawie poza sporem pozostawała okoliczność, iż skarżąca poniosła wydatki w kwocie 30.994,91 zł. Kwestionując powyższe wydatki jako koszty uzyskania przychodów i dokonując określenia zobowiązania podatkowego, organy skarbowe nie były jednak uprawnione do obliczenia wysokości odpisu amortyzacyjnego z tego tytułu i pomniejszenia o tę kwotę przychodu skarżącej, tym bardziej, że w myśl art. 22j ust. 4 ustawy, podatnicy mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla przyjętych do używania inwestycji w obcych środkach trwałych, z tym że dla inwestycji w obcych budynkach (lokalach) lub budowlach - okres amortyzacji nie może być krótszy niż 10 lat. Reasumując, należy stwierdzić, iż w związku z postępowaniem w sprawie organy prawidłowo zastosowały przepisy prawa materialnego. Nie naruszyły też norm postępowania podatkowego, dokonując właściwej oceny poczynionych ustaleń faktycznych. Z tych względów Sąd skargę oddalił na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).