I SA/Wr 1034/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ireneusz Dukiel (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Radom, Asesor WSA Alojzy Wyszkowski, Protokolant Marta Pająkiewicz, po rozpoznaniu w dniu 25 stycznia 2008 r. na rozprawie sprawy ze skargi "A" sp. z o.o. w G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2002 r. oraz wysokości odsetek za zwłokę za czerwiec, lipiec i październik 2002r. oddala skargę. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W. decyzją z dnia [...] , nr [...], określił względem Zakładu Usług Budowlano- Hydrotechnicznych "A" sp. z o.o. w G. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 2002 r. w kwocie 56.117,00 zł, podczas gdy podatnik w zeznaniu ostatecznym CIT-8 za ten rok wykazał podatek należny w kwocie 3.799,00 zł. W toku kontroli ustalono, że Spółka zaliczyła do kosztów uzyskania przychodu wydatki poniesione na usługi budowlane i sprzętowe w oparciu o faktury wystawione przez podwykonawcę - Przedsiębiorstwo Wielobranżowe "B" M. L. na łączną kwotę 184.511,49 zł. Od powyższej decyzji spółka złożyła odwołanie, w którym wnosiła o uchylenie decyzji w całości, zarzucając naruszenie art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1 oraz art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez: 1. przyjęcie za podstawę rozstrzygnięcia dowolnie i wybiórczo zgromadzonego materiału dowodowego w celu wykazania, iż strona nie jest uprawniona do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków udokumentowanych fakturami wystawionymi przez "B" z uwagi na to, że prace objęte tymi fakturami nie zostały wykonane, 2. przyjęcie przez organ podatkowy biernej postawy w zakresie gromadzenia materiału dowodowego, a także zaniechanie dążenia do prawdy obiektywnej i do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, poprzez zaniechanie uzupełnienia materiału dowodowego w zakresie wskazywanym i wnioskowanym przez spółkę, w tym m.in. odmowę dowodów wnioskowanych w piśmie z dnia [...], 3. brak inicjatywy dowodowej z urzędu w zakresie spraw, które zdaniem organu nie zostały dostatecznie wyjaśnione, a jednocześnie co do których organ nie dysponuje wiedzą fachową i specjalistyczną (m.in. roboty podwodne wykonywane przez nurków, zakres prac wykonywanych na obiekcie B. - 1), przy jednoczesnym ograniczeniu się organu do negowania twierdzeń spółki oraz dyskredytowania zeznań świadków, 4. naruszenie zasady dążenia do prawdy obiektywnej, poprzez wybiórczą selekcję dowodów, 5. zastosowanie zasady, że wszelkie wątpliwości co do stanu faktycznego rozstrzygane są na korzyść Skarbu Państwa. Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją z dnia [...], nr [...], uchylił w części decyzję organu I instancji i określił zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 2002 r. w wysokości 54.442,00 zł. Organ odwoławczy ustalił, iż spółka zaliczyła m. in. do kosztów uzyskania przychodów 2002 r. wydatki na usługi budowlane i sprzętowe udokumentowane fakturami wystawionymi przez podwykonawcę- Przedsiębiorstwo Wielobranżowe "B" M. L. (faktury VAT o numerach [...] na łączną kwotę 178.527,88 zł netto), do których to faktur nie dołączono żadnej specyfikacji ani innych informacji, które umożliwiałyby dokładniejsze określenie charakteru wykonanych usług. Zdaniem organu II instancji podatnik w trakcie całego postępowania nie przedstawił dowodów, że M. L. wykonała prace udokumentowane fakturami wystawionymi przez "B", natomiast zebrany materiał dowodowy, w tym złożone przez świadków zeznania, świadczą o tym, że prace te nie zostały wykonane przez firmę M. L. W przekonaniu Dyrektora Izby Skarbowej z przesłuchania M. L., jak też z innych dowodów, wynika, iż nie posiada ona wiedzy ani doświadczenia dotyczącego wykonywanych przez nią prac, jak też nie mogła wykonywać ich osobiście, o czym świadczy m. in. to, iż: - w 2002 r. "B" nie zatrudniało żadnych pracowników, -M. L. przebywała w okresie od 18 lutego 1999 r. do 17 lutego 2002 r. na urlopie wychowawczym co wskazuje, że w tym okresie nie prowadziła działalności gospodarczej, - M. L. jako prowadząca firmę jednoosobową "B" składała imienne raporty z naliczoną składką od kwietnia 2002 r. do grudnia 2002 r., co również wskazuje, że co najmniej w pierwszych miesiącach 2002 r. nie prowadziła działalności gospodarczej, - w 2002 r. "B" rozliczało się w formie ryczałtu ewidencjonowanego, tj. wg korzystniejszej formy opodatkowania przychodów z działalności gospodarczej w stosunku do "A" sp. z o.o. ("B" - 5,5% przychodów, natomiast "A" - 28% dochodu), - M. L. posiada wykształcenie wyższe medyczne i nie ma żadnych kwalifikacji do prowadzenia robót budowlanych (wykształcenia, kursów przeszkoleń itp.), - M. L. nie przedstawiła żadnych uprawnień do kierowania pojazdami typu spychacz czy koparka (np. przeszkolenia, kursy itp.), - w 2002 r. M. L. była zatrudniona na etacie w Państwowym Szpitalu Klinicznym nr [...] w W. (aktualna nazwa [...]), - M. L. miała dwójkę nieletnich dzieci, które jak sama stwierdziła podczas przesłuchania "wymagają opieki", - M. L. jest żoną D. L., który w "A" sp. z o.o. do marca 2002 r. był zatrudniony na podstawie umowy zlecenia, następnie od maja 2002 r. na podstawie umowy o pracę na stanowisku kierownika robót hydrotechnicznych o specjalności nurka, a od lipca 2004 r. jest prezesem tej spółki, Organ odwoławczy powołał się także na treść opinii biegłego rzeczoznawcy, który na podstawie zgromadzonego materiału uznał, że M. L. nie wykonywała usług budowlano- hydrotechnicznych, gdyż prace te wykonywali pracownicy "A" sp. z o.o. oraz firmy podwykonawcze. Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu całego zgromadzonego materiału dowodowego, w tym m.in. wyjaśnień spółki, zeznań świadków i opinii rzeczoznawcy uznał, iż prace udokumentowanych fakturami VAT nr [...] wystawionymi przez "B" nie zostały wykonane przez M. L., tak więc stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uznano ich za koszt uzyskania przychodów, ponieważ nie zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów. Organ II instancji podniósł ponadto, iż gdyby przyjąć, że usługi udokumentowane fakturami nr [...] dotyczące robót ogólnobudowlanych na B. W. zostały wykonane, to i tak nie stanowiłyby kosztów uzyskania przychodów 2002 r., ponieważ w tymże 2002 r. nie dokonano żadnej sprzedaży robót ogólnobudowlanych, a myśl art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych koszty uzyskania przychodów są potrącalne tylko w tym roku podatkowym, którego dotyczą. W skardze na powyższą decyzję spółka wniosła o jej uchylenie w całości oraz o umorzenie postępowania w tej sprawie zarzucając złamanie zasady dążenia do prawdy obiektywnej, niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań celem dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz uchybienie obowiązkowi zebrania całego materiału dowodowego i wyczerpującego jego rozpatrzenia, co stanowi naruszenie przepisów: 1. art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie za podstawę rozstrzygnięcia dowolnie i wybiórczo zgromadzonego materiału dowodowego, a także jego nieobiektywną ocenę w celu wykazania, iż strona skarżąca nie jest uprawniona do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wartości robót wynikającej z faktur VAT wystawionych przez M. L., prowadzącą działalność gospodarczą pod nazwą "B", z uwagi na to, iż - zdaniem organów podatkowych - prace objęte tymi fakturami nie zostały faktycznie wykonane, 2. art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1 oraz art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie przez organ kontroli skarbowej wybiórczej postawy w zakresie gromadzenia materiału dowodowego, a także zaniechanie dążenia do prawdy obiektywnej i do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, poprzez zaniechanie uzupełnienia materiału dowodowego w zakresie wskazywanym i wnioskowanym przez stronę, w tym m.in. odmowę przeprowadzenia dowodów wnioskowanych w piśmie z dnia [...] na okoliczność mającą istotne znaczenie dla wyjaśnienia sprawy (przeprowadzenie wizji lokalnej oraz oględzin) i nie udowodnioną wystarczająco innymi dowodami, 3. art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1 oraz art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez brak inicjatywy dowodowej z urzędu w zakresie spraw, które zdaniem organu podatkowego I instancji, jak i zdaniem strony skarżącej, nie zostały dostatecznie wyjaśnione, a jednocześnie co do których organ kontroli skarbowej nie dysponuje wiedza fachową i specjalistyczną (m.in. roboty podwodne wykonywane przez nurków czy też zakres prac wykonanych na obiekcie B. -1), przy jednoczesnym ograniczeniu się organu kontroli do prostego negowania twierdzeń strony skarżącej oraz dyskredytowaniu zeznań świadków, 4. art.120, art. 121 § 1, art. 122 oraz art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez rażące błędy w gromadzeniu i ocenie materiału dowodowego, przejawiające się w przyjęciu a priori, iż M. L. nie była w stanie wykonać określonych robót, gdyż jest kobietą, nie ma odpowiednich umiejętności oraz nie zatrudniała pracowników, z jednoczesnym przypisaniem przez organy podatkowe wykonania tych robót innym wykonawcom, to jest Zakładowi Murarsko -Malarskiemu M. I. oraz Zakładowi Usługowo - Handlowemu "C" M. K., bez przeprowadzenia dowodu, iż to właśnie ci wykonawcy - w przeciwieństwie do M. L. - byli w stanie przedmiotowe roboty wykonać, gdyż nie tylko mieli zarejestrowaną działalność gospodarczą, ale dysponowali odpowiednią wiedzą, narzędziami i mocami przerobowymi; ponadto wielokrotna odmowa przeprowadzenia wizji lokalnej w celu wykazania, iż M. L. posiada umiejętności w zakresie pracy spychaczem, koparką oraz lekkim młotem pneumatycznym, stanowi zdaniem skarżącej spółki nie tylko naruszenie przepisów Ordynacji podatkowej wymienionych wyżej w niniejszym punkcie, ale również rażące naruszenie przepisu art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, 5. art. 120 oraz art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez zastosowanie przy rozpoznawaniu niniejszej sprawy niedopuszczalnej w prawie podatkowym zasady, według której wszelkie wątpliwości co do stanu faktycznego rozstrzygane są na korzyść Skarbu Państwa (in dubio pro fisco). Zdaniem strony skarżącej w postępowaniu podatkowym nie została zbadana ani przeanalizowana zasadnicza kwestia odnosząca się do oceny czy "A" sp. z o.o. miała prawo zaliczyć wartość robót wykazaną w zakwestionowanych fakturach. W przekonaniu spółki organ l instancji ograniczył się w tej kwestii do wykazania, że M. L. osobiście tych prac wykonać nie mogła, więc ich nie wykonała, a tym samym, iż prace te w ogóle nie zostały wykonane, gdy tymczasem w stosunku do podwykonawców spółki (tzn. M. I. oraz M.K.) organ ten automatycznie założył, że skoro mają oni zarejestrowane firmy ze zgłoszonymi w urzędzie usługami budowlanymi, to z całą pewnością wykonali roboty, na które wystawili faktury. Strona zarzuciła przy tym, iż bezkrytyczne podzielenie tych ustaleń przez organ odwoławczy stanowi ewidentne naruszenie przepisów art. 120, art. 121 § 1, art. 122 oraz art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. W ocenie skarżącej, skoro organ I instancji nie wykazał, że M. L. nie umie wykonywać takich prac, to okoliczność ta powinna zniknąć z listy argumentów na poparcie tezy organu. Spółka podniosła także, iż zeznania świadków są zbieżne ( za wyjątkiem zeznań E. K.) i wszystkie wskazują na obecność p. L. na miejscach realizowanych robót, co świadczy o rażących uchybieniach w zakresie oceny dowodów w postaci zeznań świadków, w tym zwłaszcza o wybiórczej ocenie materiału dowodowego. Spółka wskazała również, iż prowadzone postępowanie podatkowe cechuje się zastosowaniem niedopuszczalnej w prawie podatkowym zasady in dubio pro fisco, gdyż okoliczności, co do których strona wnioskowała o przeprowadzenie wizji lokalnej i konfrontacji miały istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy. Zdaniem strony materiał dowodowy był zbierany wybiórczo pod kątem z góry założonej tezy oraz został oceniony i zinterpretowany wybiórczo, a także stronniczo, co spowodowało odrzucenie logicznych argumentów i wyjaśnień, co sprawia, że sprawa została wyjaśniona wadliwie, niedostatecznie i z naruszeniem wskazanych w skardze przepisów Ordynacji podatkowej. Dyrektor Izby Skarbowej w W. w odpowiedzi na skargę podtrzymał w całości stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi. W pierwszej kolejności organ wskazał, iż niesłusznie skarżąca spółka zarzuca naruszenie przepisów art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, gdyż rozpatrując przedmiotową sprawę organ podatkowy przeprowadził w sposób wyczerpujący postępowanie dowodowe oraz cały materiał dowodowy poddał wnikliwej analizie i ocenie, wyciągając logiczne poprawne merytorycznie wnioski. Zdaniem organu odwoławczego nieuzasadniony jest również zarzut, że organy podatkowe nie dążyły do wyjaśnienia stanu faktycznego, ponieważ w toku postępowania w celu wyjaśnienia stanu faktycznego wielokrotnie występowano do spółki, a także do jej kontrahentów o przedstawienie stosownych dowodów, organ II instancji zlecił przeprowadzenie postępowania w celu uzupełnienia dowodów i materiałów, w trakcie którego sporządzono opinię na temat możliwości świadczenia usług budowlano hydrotechnicznych przez M. L., dokonano przesłuchań świadków, wielokrotnie próbowano ponownie przesłuchać M. L., a ponadto strona miała możliwość czynnego udziału w przeprowadzonym postępowaniu, tj. miała możliwość składania wyjaśnień, przedkładania dowodów oraz uczestniczenia w ich przeprowadzaniu. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej chybiony jest również zarzut nieuwzględnienia wniosku w sprawie sporządzenia opinii uzupełniającej przez biegłego T. S., gdyż w trakcie postępowania w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych za 2002 r. strona nie wystąpiła z takim wnioskiem. Organ II instancji wskazał także, iż w zakresie umiejętności obsługi przez M. l. specjalistycznego sprzętu postanowieniem z dnia [...] odmówiono przeprowadzenia dowodów z wizji lokalnej i oględzin, ponieważ postępowanie dotyczyło 2002 r., tak więc stwierdzenie czy w 2005 r. p. L. potrafi ten sprzęt obsługiwać nie ma znaczenia w sprawie. Organ dodał przy tym, że w trakcie całego postępowania nie przedstawiono żadnych dokumentów w postaci świadectw lub certyfikatów z ukończenia kursów i szkoleń, które potwierdzałyby, iż M. L. umiała w 2002 r. obsługiwać pojazdy specjalistyczne typu koparka czy spychacz. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sądy administracyjne, zgodnie z art. 1 § 2 ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Kontrola wojewódzkiego sądu administracyjnego obejmuje kwestie związane z procesem stosowania prawa w postępowaniu podatkowym, a więc to, czy organ dokonał prawidłowych ustaleń co do obowiązywania zaskarżonej normy prawnej, czy normę tę właściwie interpretował i czy nie naruszył zasad ustalenia określonych faktów za udowodnione. Konsekwencją takiego unormowania jest konstatacja, iż uchylenie decyzji może nastąpić jedynie w sytuacji, gdy wydanie zaskarżonej decyzji nastąpiło w wyniku naruszenia prawa materialnego lub procesowego, które to naruszenie miało lub mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy co wynika jednoznacznie z brzmienia art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270). W zakresie tak określonej kognicji Sąd stwierdza, iż zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] nie narusza prawa. Spór pomiędzy stronami w niniejszej sprawie dotyczył w głównej mierze zasadności stwierdzenia przez organy podatkowe zawyżenia przez Zakład Usług Budowlano- Hydrotechnicznych "A" sp. z o.o. w G. kosztów uzyskania przychodów, a dokładniej nieuznania za koszty uzyskania przychodów wydatków w łącznej kwocie netto 178.527,88 zł, które zostały udokumentowane 7 fakturami, wystawionymi przez Przedsiębiorstwo Wielobranżowe "B" M. L., stwierdzającymi nabycie usług związanych m. in. z robotami ogólnobudowlanymi w B. W. oraz robotami specjalistycznymi na kanale N. – O. i wyrobisku B. I. Zgodnie z art. 22 ust. 1 zdanie pierwsze ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tejże ustawy. W cytowanym przepisie brak jest legalnej definicji kosztów, co oznacza, że ustawodawca, świadomie używając tego pojęcia jako niedookreślonego, dopuścił jego elastyczne stosowanie na gruncie prawa podatkowego. Jednocześnie warunkiem uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu jest jego poniesienie, cel takiego poniesienia w postaci osiągnięcia przychodów oraz związek kosztów z przychodami, przy czym przesłanki te muszą być spełnione łącznie, co oznacza, że brak choćby jednej z nich dyskwalifikuje dany wydatek jako koszt uzyskania przychodu. Koszt poniesiony to koszt niewątpliwie, faktycznie zrealizowany, tj. taki, który podatnik jest w stanie udokumentować. Z kolei poniesienie wydatku tylko wtedy może skutkować powstaniem kosztu uzyskania przychodu, jeżeli działanie to jest nakierowane na osiągnięcie przychodu. Nie można jednak działania "w celu" utożsamiać z "celowością" działania, ponieważ przepisy podatkowe tym pojęciem się nie posługują, a równocześnie o tym, co jest celowe w prowadzonej działalności decyduje podmiot ją prowadzący, nie zaś organ podatkowy (takie stanowisko przyjął również NSA w wyroku z dnia 13 maja 1998 r. w sprawie SA / Sz 1354 / 97, nie publ.). Dodatkowo w odniesieniu do przesłanki istnienia związku kosztu z przychodami należy stwierdzić, że chodzi tu o racjonalność i gospodarcze uzasadnienie kosztów oceniane z punktu widzenia prowadzonej działalności gospodarczej, a nie faktyczne wystąpienie skutku w postaci powstania czy też powiększenia przychodu. Oczywistym jest również, że powiązanie kosztów z przychodem oznacza jednocześnie, iż koszty muszą ściśle dotyczyć przychodu danego podmiotu, nie zaś jakiegokolwiek innego. Przepisy Ordynacji podatkowej ani ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wskazują wprawdzie, na kim spoczywa ciężar udowodnienia, że określony wydatek stanowi koszt uzyskania przychodu, jednakże biorąc pod uwagę fakt, iż, uznając dany wydatek za koszt uzyskania przychodu, podatnik zmniejsza podstawę opodatkowania, a więc odnosi z tego tytułu korzyści, stwierdzić należy, że ciężar ów spoczywa właśnie na nim. Nie można bowiem nakładać na organy podatkowe nieograniczonego obowiązku poszukiwania faktów w tym zakresie, jeżeli argumentów w tym zakresie nie dostarczył sam podatnik, a z ustaleń organów wynikają wnioski przeciwne do sformułowanych przez podatnika. Analogicznie wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w niepublikowanym wyroku z dnia 11 grudnia 1996 r., wydanym w sprawie SA / Ka 2015 / 95k. Odnosząc powyższe wywody do realiów rozpoznawanej sprawy, dotyczącej uznania określonych wydatków za koszty uzyskania przychodu, stwierdzić trzeba, iż to podatnik musiałby wykazać, że dany wydatek został poniesiony, a usługa, z którą wiąże się ten wydatek, została wykonana oraz, że poniesienie tego wydatku miało na celu zwiększenie przychodu, a ponadto, że istnieje związek przyczynowy pomiędzy tym wydatkiem a przychodem podatnika. W ocenie Sądu należy zgodzić się ze stanowiskiem organów podatkowych, iż M. L., prywatnie małżonka aktualnego prezesa skarżącej spółki, który wcześniej piastował stanowisko kierownika robót hydrotechnicznych tejże spółki, nie posiada wiedzy ani doświadczenia dotyczącego wykonywanych rzekomo przez nią prac budowlano- hydrotechnicznych, jak też nie mogła wykonywać ich osobiście. Za prawidłowością takiego rozumowania przekonująco przemawia analiza zebranego w sprawie materiału dowodowego, z którego m. in. wynika, że M. L., pomimo formalnego zarejestrowania, nie prowadziła w 2002 r., działalności gospodarczej, jej przedsiębiorstwo nie zatrudniało w tym czasie żadnych pracowników, a ona sama była zatrudniona na etacie w Państwowym Szpitalu Klinicznym nr [...] w W., przy czym w okresie od lutego 1999 r. do lutego 2002 r. przebywała na urlopie wychowawczym. Zupełnie niewiarygodne były w tej sytuacji twierdzenia prezesa skarżącej spółki o tym, iż jego małżonka samodzielnie wykonała prace objęte zakwestionowanymi fakturami, które to prace zważywszy na swój charakter wymagały siły fizycznej, specjalistycznej wiedzy i umiejętności technicznych oraz odpowiedniego zaplecza osobowo – technicznego. Nie sposób w tym miejscu nie wskazać na sprzeczności w zeznaniach wnioskowanych świadków i przedstawiciela skarżącej spółki, czego przykładem może być kwestia osobistej obecności M. L. na terenie wyrobiska "B. I", gdzie prace nadzorowali inspektorzy W. B. i E. K., przy czym do obowiązków tego ostatniego, jako sztygara górniczego, należało m. In. prowadzenie ewidencji pracowników firmy wykonującej roboty rekultywacyjne na terenie zakładu górniczego. Bezsprzecznie przyjąć należało, iż wbrew zarzutom skarżącej spółki, przeprowadzone przez organy podatkowe postępowanie dowodowe, którego efektem była analiza zgromadzonych dokumentów, nastąpiło z zachowaniem wymogów określonych przepisami Ordynacji podatkowej, a dokonana na ich podstawie ocena stanu faktycznego, przeprowadzona w granicach swobodnej oceny dowodów i oparta zwłaszcza o treść opinii biegłego rzeczoznawcy, jest wystarczająca dla stwierdzenia, iż M. L. nie wykonywała usług budowlano- hydrotechnicznych, gdyż prace te wykonywali pracownicy "A" sp. z o.o. oraz firmy podwykonawcze. W konsekwencji tych ustaleń prawidłowe było stanowisko organów, oparte o treść przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, iż brak było podstaw do uznania wydatków, uwidocznionych w fakturach sporządzonych przez M. L., za koszt uzyskania przychodów, ponieważ nie zostały one poniesione w celu osiągnięcia przychodów. W dalszej kolejności za niesłuszny należało uznać zarzut podatników co do nieprzeprowadzenia przez organy sprawdzianu umiejętności posługiwania się przez M. L. sprzętem technicznym w postaci spychacza, koparki i lekkiego młota pneumatycznego, ponieważ postępowanie dotyczyło 2002 r., przez co stwierdzenie czy po trzech latach od daty wykonania robót osoba ta potrafi ten sprzęt obsługiwać nie mogło mieć znaczenia w sprawie. W tym miejscu trzeba wyraźnie podkreślić, iż organy nie kwestionowały faktu wykonania robót w zakresie określonym w zakwestionowanych fakturach, lecz prawidłowo przyjęły na podstawie zgromadzonego materiału w sprawie, iż usług tych nie mogła wykonać osobiście M. L., a tym bardziej jako ich jedyny i faktyczny wykonawca. W ocenie Sądu zarzut braku dopuszczenia uzupełniającej opinii biegłego jest oczywiście nieuzasadniony, skoro na etapie postępowania przez organami podatkowymi taki wniosek dowodowy nie został wyartykułowany przez stronę. Podsumowując rozważania Sąd stwierdza, iż w przedmiotowej sprawie organy podatkowe dokonały dokładnej analizy zgromadzonego materiału dowodowego, wyciągnięte z nich wnioski uzasadniły w sposób logiczny i wyczerpujący, zaś w decyzjach w sposób wyczerpujący wymieniły przesłanki, którymi się kierowały, podobnie jak w osnowie wskazały podstawę prawną tych rozstrzygnięć, co czyni niezasadnym zarzuty naruszenia dyspozycji art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Z tego też względu nie można w żadnej mierze zarzucić organom orzekającym w sprawie, aby dokonana przez nich ocena zgromadzonego materiału dowodowego przekroczyła granice, ustanowionej w art. 191 Ordynacji podatkowej, swobodnej oceny dowodów, przez co również podniesiony w skardze zarzut naruszenia zasady in dubio pro tributari pozostaje oczywiście nieuzasadniony. Mając powyższe na uwadze Sąd na podstawie art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oddalił skargę.